控制测试 控制测试 : 为了确定控制运行有效性而实施的 审计程序 内控在防止或发现并纠正 认定层次重大错报方面的 有效性 “控制测试”与“了解内部控制” l了解内部控制 l控制测试：测试控制运行的有效性 评价控制的设计 确定控制是否得到执行 是不是有，控制能力如何 有，有没有做 做了，效果如何 下列案例中相关控制是否有效 l每月，财务经理将实际销售收入、销售费用和 预算数、上年同期数进行比较，超过5%的项 目进行分析并编制分析报告销售经理阅读报 告并采取适当措施 l抽查其中3个月分析报告，财务销售经理都有 签字，但询问销售经理对报告中的数据理解时 ，发现其不仅不了解相关问题，且无法做出合 理解释 内 部 控 制 运 行 的 有 效 性 控制在不同时点是如何运行的 控制是否得到一贯执行 控制由谁执行 控制以何种方式运行 l控制运行强调控制能够在不同时点按照既定设计的一贯执 行 l了解内部控制 所需审计证据数量相对较少，几个时点 l测试控制运行的有效性 所需审计证据数量相对较多，多 个时点 l即在“测试控制运行的有效性”与“确定控制是否得到执行” 所获取的审计证据存在差异 询问管理层是否编制预算 分析预算数与实际发生数 检查关于差异的分析报告 预算制度设计及其 是否得到执行 以及是否得到 有效执行 一、控制测试的要求 实施控制测试控制测试的情形有两种： （一）预期控制有效运行 （二）仅实施实质性程序不足以获取 认定层次充分、适当的审计证据 控制测试并非在任何情况下都需要实施。
在评估认定层次重大错报风险时， 预期控制是有效的 l是否有必要测试竹篮打水的效果？ l是否有必要测试“跳进黄河能洗干净”的合理性？ l系统管理员（财务经理）与一级操作员（总账主管）具备 同样的管理权分配权限和访问权限，在此前提下测试权限 分配的唯一性与合理性 只有认为控制有效（控制设计合理 、能够防止或发现和纠正认定层次 的重大错报），注册会计师才有必 要对控制运行的有效性实施测试 仅实施实质性程序不足以获取认 定层次充分、适当的审计证据 原始数据 会 电 系 统 财务数据 作为实质性测试的审 计证据有效、准确？ 会电系统 是否有效？ 控制测试 二、控制测试的性质 （一）询问 （二）观察 （三）检查 （四）重新执行 控制测试所使用的审计程序的类型及其组合 询问银行存款余额调节表的复合； 询问必须和其他测试手段结合使用 （1）测试不留下书面记录的控制 （2）是一种直接证据，比间接证 据相对可靠； （3）不在场可能不同的做法 测试留下书面记录的控制 如发票复合人员的签字，发票是否 附有客户订货单和出库单 只有询问、观察和检查程序结合在 一起仍无法获得充分的证据时候， 需要重新执行。
如发票金额的核对测试 （一）测试所针对的控制适用的时点或期 间 1.时点测试 2.期间测试 （二）何时实施控制测试 1.期中测试 2.利用以前审计获取的审计证据 三、控制测试的时间 （一）测试所针对的 控制适用的时点或期间 时点测试时点有效 期间测试 时点有效 时点有效 监督有效期间有效 （二）何时实施控制测试 l期中测试 l期中到期末 测试这段时间的控制情况 2.利用以前审计获取的审计证据 （1）如果未发生变化，本次可能执行控制测试，也 可利用以前审计获取的有关控制运行有效性的审计 证据，但两次测试的时间间隔不得超过两年复 核） （2）如果已发生变化，应在本期实施控制测试（现 金控制，计算机，手签） （3）对于旨在减轻特别风险的控制，不论该控制是 否变化，都应在本期执行控制测试银行金库） （4）应在每一次审计中都选取足够数量的部分控制 进行测试，即不应将所有拟信赖控制的测试集中于 某一次审计，而在之后的审计中不对任何控制进行 测试每一次，每一期，每一期次） 四、控制测试的范围 控制测试范围的确定，主要受对控制 初步评价的结果的影响。
在了解控制后，如果认为相关控制风 险较低，即对控制运行有效性的拟信赖程 度较高，则需要更充分、适当的证据来支 持这种高信赖，因此实施控制测试的范围 就大 对某项控制活动测试的次数 确定控制测试范围时通常考虑： l1.在整个拟信赖的期间，被审计单位执行控制的 频率；频率越高，范围越大现金授权） l2.在所审计期间，注会拟信赖控制运行有效性的 时间长度现金授权，不同领导） l3.审计证据的相关性和可靠性的要求越高，范围 越大发票与购货单金额一致性） l4.通过测试与认定相关的其他控制获取的审计证 据的范围针对同一认定，可能存在不同控制 当其他控制获取的审计证据的充分性和适当性 较高时，测试范围可适当缩小）（发货单，发票 ，合同） l5.控制的预期偏差控制未得到执行/控制得到 执行=预期偏差率，预期偏差率越高，需要实 施控制测试的范围越大但偏差率过高，控制 测试可能无效 五、控制测试的结论 l1.控制有效运行，可以信赖 l2.控制运行无效，不可信赖 可能的结论： 注册会计师应根据控制测试的结 果，确定其对实质性程序的性质、时 间与范围的影响。
实质性程序 无论评估的重大错报风险结果如何 ，都应当针对所有重大交易、账户余额 、列报实施实质性程序，以应对识别的 认定层次重大错报风险 实质性程序 直接用以发现认定层次的重 大错报而实施的审计程序 一、实质性程序的性质 （一）细节测试 （二）实质性分析程序 实质性程序的类型及其组合： （一）细节测试 针对各类交易、账户余额、列报的具 体细节（如时间、金额）进行测试，目的 在于直接识别财务报表认定是否存在重大 错报尤其适用于存在、发生、计价认定 的测试 通常可采用检查记录或文件、检查有 形资产、观察、询问、函证、重新计算等 审计程序 （二）实质性分析程序 将分析程序用作实质性程序------ 通常针对在一段时期内存在稳定的预期关系 的大量交易，通过研究数据间关系来评价信息， 用以识别有关的财务报表认定是否存在重大错报 对在一段时期内存在可预期关系的大量交易 ，注册会计师可以考虑实施实质性分析程序 （三）细节测试与实质性分析程序的区 别与联系？ l细节测试是对各类交易、账户余额、列报的 具体细节进行测试，目的在于直接识别财务 报表认定是否存在错报。
l实质性分析程序从技术上讲仍然是分析程序 ，主要是通过研究数据间关系评价信息，只 是将该技术方法用作实质性程序，即用以识 别各类交易、账户余额、列报及相关认定是 否存在错报 举例：细节测试与实质性分析程序 l注册会计师分析了审计年度中的应收账款周 转率，发现应收账款有重大错报，这种程序 属于实质性分析程序，通过这种程序可以发 现相关错报，但得不到具体的错报金额是多 少 l注册会计师通过对应收账款实施函证程序（ 属于细节测试）并结合其它细节测试最后确 定，应收账款的错报金额为120万元 （四）在错报风险高的时候能否执行实质 性分析程序？ l 通常情况下错报风险较高时，不适宜实施实 质性分析程序，因为分析程序得到的证据是一 种间接证据，它的证明力较弱，还需要实施细 节测试取得相应的证据来相互印证 实施实质性分析程序是不是必须的？ l实质性分析程序的使用是有条件限制，况且通 过细节测试注册会计师同样能找出认定层次的 重大错报，所以实质性分析程序不是必须的 细节测试的方向 l注册会计师应当针对评估的风险设计细节测试，获取充分 、适当的审计证据，以达到认定层次所计划的保证水平。
该规定的含义是，注册会计师需要根据不同的认定层次的 重大错报风险设计有针对性的细节测试 l例如：在针对存在或发生认定设计细节测试时，注册会计 师应当选择包含在财务报表金额中的项目，并获取相关审 计证据；又如，在针对完整性认定设计细节测试时，注册 会计师应当选择有证据表明应包含在财务报表金额中的项 目，并调查这些项目是否确实包括在内如为应对被审计 单位漏记本期应付账款的风险，注册会计师可以检查期后 付款记录 设计实质性分析程序时考虑的因素 l注册会计师在设计实质性分析程序时应当考虑的因素 包括：(1)对特定认定使用实质性分析程序的适当性； (2)对已记录的金额或比率作出预期时，所依据的内部 或外部数据的可靠性；(3)作出预期的准确程度是否足 以在计划的保证水平上识别重大错报；(4)已记录金额 与预期值之间可接受的差异额 l考虑到数据及分析的可靠性，当实施实质性分析程序 时，如果使用被审计单位编制的信息，注册会计师应 当考虑测试与信息编制相关的控制，以及这些信息是 否在本期或前期经过审计 二、实质性程序的时间 l（一）是否在期中实施实质性程序 l（二）如何考虑期中审计证据 l（三）如何考虑以前审计获取的证据 （一）是否在期中实施实质性程序 l在期中实施实质性程序，一方面消耗了审计资源，另 一方面期中实施实质性程序获取的审计证据又不能直 接作为期末财务报表认定的审计证据，注册会计师仍 然需要消耗进一步的审计资源使期中审计证据能够合 理延伸至期末。
于是这两部分审计资源的总和是否能 够显著小于完全在期末实施实质性程序所需消耗的审 计资源，是注册会计师需要权衡的 l因此，注册会计师在期中实施实质性程序面临的问题 (即注册会计师在期中实施实质性程序，增加期末存 在错报而末被发现的风险，并且该风险随着剩余期间 的延长而增加)以后，注册会计师在考虑是否在期中 实施实质性程序时应当考虑的一系列因素 （一）是否在期中实施实质性程序应考虑的因 素（了解） l（1）控制环境和其他相关的控制； l（2）实施审计程序所需信息在期中之后的可获得性； l（3）实质性程序的目标； l（4）评估的重大错报风险； l（5）各类交易或账户余额以及相关认定的性质； l（6）针对剩余期间，能否通过实施实质性程序或将实质 性程序与控制测试相结合，降低期末存在错报而未被发现 的风险 （二）如何考虑期中审计证据 l在将其中实施的实质性程序得出的结论合理延伸至期末时 ，两种选择： l（1）针对剩余期间实施进一步的实质性程序；（应收账 款期中函证，期中至期末的新产生部分的函证） l（2）将实质性程序和控制测试结合使用；（应收账款的 真实性-销售的真实性-发票到发货单+函证） l此外，如果已识别出由于舞弊导致的重大错报风险，为将 期中得出的结论延伸至期末而实施的审计程序通常是无效 的，注会应当考虑在期末或者接近期末实施实质性程序。
(三)如何考虑以前审计获取的证据 l在以前审计中实施实质性程序获取的审计证据 ，通常对本期只有很弱的证据效力或没有证据 效力，不足以应对本期的重大错报风险应 收账款函证） l只有当以前获取的审计证据及其相关事项未发 生重大变动时，以前获取的审计证据才可能用 作本期的有效审计证据诉讼-或有负债） 三、实质性程序的范围 1. 高 广 评估的认定层次 重大错报风险 → 实质性程序范 围 三、实质性程序的范围 2. 不满意 广 实施控制测试的 结果 → 实质性程序范 围 控制测试结果对实质性程序的影响 1.如果控制测试结果表明某一认定的控制有 效运行，支持低水平的风险评估结论，对其有 较高程度的信赖，则只需从实质性程序中获取 较低程度的保证 2.如果控制测试结果表明某。