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1、第八章,非货币性资产交换,薛洪岩制作,学习要求,本章主要阐述非货币性资产交换的确认、计量及其会计处理。通过本章的学习,应了解货币性资产与非货币性资产的内容；熟悉非货币性资产交换的认定；掌握非货币性资产交换确认与计量的原则；掌握非货币资产交换具有商业实质的判定；掌握以公允价值计量的非货币资产交换和以账面价值计量的非货币资产交换的会计处理。,学习内容,第一节 非货币性资产交换的概念与特征 第二节 非货币性资产交换的确认与计量 第三节 非货币性资产交换的会计处理,第一节 非货币性资产交换的概念与特征,一、非货币性资产交换的概念 二、非货币性资产交换的特征,一、非货币性资产交换的概念,非货币性资产交换
2、，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。 （一）货币性资产 是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。 （二）非货币性资产 是指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、长期股权投资、不准备持有至到期的债券投资等。,二、非货币性资产交换的特征,（一）非货币性资产交换主要以非货币性资产作为交易对象 （二）非货币性资产交换是互惠资产转让 （三）非货币性资产交换有时也可能涉及少量的货币性资产（补价） 认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整
3、个资产交换金额的比例低于25%作为参考。,第二节 非货币性资产交换的确认和计量,一、以公允价值为基础计量 二、以换出资产账面价值为基础计量,一、以公允价值为基础计量,根据我国企业会计准则非货币性资产交换规定，非货币性资产交换同时满足下列两个条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益： 一是该项交换具有商业实质； 二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。,（一）商业实质的判断,根据我国企业会计准则非货币性资产交换规定，满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质： 1、换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显
4、著不同 2、换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。,（二）换入或换出资产的公允价值能够可靠计量,根据我国企业会计准则非货币性资产交换指南规定，符合下列情形之一的，表明换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量： 1换入资产或换出资产存在活跃市场。对于存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以该资产的市场价格为基础确定其公允价值。 2换入资产或换出资产不存在活跃市场、但同类或类似资产存在活跃市场。对于同类或类似资产存在活跃市场的存货，长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以同类或类似资产市场价
5、格为基础确定其公允价值。 3换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的可比市场交易，应当采用估值技术确定其公允价值。该公允价值估计数变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。,二、以换出资产账面价值为基础计量,不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，应当按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益；收到或支付的补价作为确定换入资产成本的调整因素。,第三节 非货币性资产交换的会计处理,一、以公允价值计量的会计处理 二、以换出资产账面价值计量的
6、会计处理 三、涉及多项非货币性资产交换的会计处理,一、以公允价值计量的会计处理,（一）处理原则 按照我国企业会计准则非货币资产交换规定，非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，但有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产公允价值更加可靠的除外。 换出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益，但应视换出资产的类别不同而有所区别： 1. 换出资产为存货的，应当作为销售处理，按其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。 2.换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。
7、3.换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。,（二）会计处理,1、不涉及补价的 应当按照换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。换出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益。 换入资产成本=换出资产公允价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额,2、涉及补价的,（1）支付补价方： 换入资产成本=换出资产公允价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额+支付的补价 换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。 （2）收到补价方：
8、换入资产成本=换出资产公允价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额-收到的补价 换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。,（三）对换入资产拟采用的计量模式 1.对换入资产拟采用成本模式计量的情况 （1）不涉及补价的情况下 如果没有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠： 换入资产的入账金额 =换出资产的公允价值 应支付的相关税费 如果有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠： 换入资产的入账金额 =换入资产的公允价值 应支付的相关税费,（2）涉及补价的情况下 支付补价方： 如果没有确凿证据表明换
9、入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠： 换入资产的入账金额=换出资产的公允价值 支付的补价应支付的相关税费 如果有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠： 换入资产的入账金额=换入资产的公允价值 应支付的相关税费,收取补价方： 如果没有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠： 换入资产的入账金额=换出资产的公允价值 收到的补价应支付的相关税费 如果有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠： 换入资产的入账金额=换入资产的公允价值 应支付的相关税费,2.对换入资产拟采用公允价值模式计量的情况 例如，换入对某家公司的股票投资后准备
10、作为交易性金融资产进行管理，那么该项换入的交易性金融资产应该按公允价值模式计量，在这种情况下，应该以换入资产的公允价值作为入账金额，而且不应该包括应支付的相关税费在内。 无论是否涉及补价，都有： 换入资产的入账金额 =换入资产的公允价值,例：甲公司以其拥有的全部用于经营出租目的的一幢公寓楼与乙公司持有的交易目的的股票投资交换，甲公司的公寓楼符合投资性房地产的定义，公司未采用公允价值模式计量。在交换日，该幢公寓楼的账面原价为400万元，已提折旧80万元，未计提减值准备，在交换日的公允价值和计税价格均为450万元，营业税税率为5%。乙公司持有的交易目的的股票投资账面价值为300万元，乙公司对该股票
11、投资采用公允价值模式计量，,在交换日的公允价值为400万元，由于甲公司急于处理该幢公寓楼，乙公司仅支付了30万元补价给甲公司。 乙公司换入公寓楼后仍继续用于经营出租目的，并拟采用公允价值计量模式，甲公司换入股票投资后仍然用于交易目的。转让公寓楼的营业税尚未支付，假定除营业税外，该项交易过程中不涉及其他相关税费。,分析： 本例的特点： 1.交换双方的公允价值不等。 2.双方对换入资产均按公允价值计量： （1）甲公司换入股票仍然用于交易目的，因而必须采用公允价值计量。 （2）乙公司换入的投资性房地产，选择采用公允价值计量。,甲公司的账务处理： （1）借：其他业务成本 3 200 000 投资性房地
12、产累计折旧 800 000 贷：投资性房地产 4 000 000 （2）借：其他业务成本 225 000 贷：应交税费应交营业税 225 000 （3）借：交易性金融资产 4 000 000 银行存款 300 000 贷：其他业务收入 4 300 000,乙公司的账务处理： 借：投资性房地产 4 500 000 贷：交易性金融资产 3 000 000 银行存款 300 000 投资收益 120 000,追问： 120 000元“投资收益”真的都是投资收益吗？,100 000元为出售交易性金融资产的收益； 20 000元为购买公寓楼的收益。 修改该例题：假设乙公司全部支付银行存款，计4 300
13、000元。则乙公司的账务处理为： 借：投资性房地产 4 500 000 贷：银行存款 4 300 000 营业外收入 20 000 购买环节确认收益的一例。,追问： 导致购买环节确认收益的根本原因是什么？,二、以换出资产账面价值计量的会计处理,（一）不涉及补价的 换入资产成本=换出资产账面价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额 （二）涉及补价的 1、支付补价方 换入资产成本=换出资产账面价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额+支付的补价 2、收到补价方 换入资产成本=换出资产账面价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额-收到的补价,三、涉及多项非货币性资产交换的会计处理,（一）以公允价值计量的会计处理 应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。 每项换入资产成本=该项资产的公允价值换入资产公允价值总额换入资产的成本总额,（二）以换出资产账面价值计量的会计处理,应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。 每项换入资产成本=该项资产的原账面价值换入资产原账面价值总额换入资产的成本总额。,
