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1、第七章 长期股权投资,本章的主要内容有：,1、长期股权投资的初始计量；2、长期股权投资成本法核算3、长期股权投资权益法核算；4、长期股权投资的减值和处置核算。,长期股权投资原准则名称为“投资”，包括短期投资、长期债权投资和长期股权投资。 原投资准则的内容，在新准则中，分别在“长期股权投资”和“金融工具确认和计量”两个准则中规范。 现将原投资准则和新准则下规范的范围归纳如下：,本章所指长期股权投资，包括：（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；（3）企业持有的能够对被投资单位
2、施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；（4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。,二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量 （一）企业合并概述 企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。1.按合并方式不同，企业合并可以分为三大类：控股合并、吸收合并、新设合并。但只有控股合并才能形成股权投资，吸收合并和新设合并都与股权投资无关。,（1）吸收合并，是指合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身的账簿和报表进行核算。比如A企业把B企业吸收进来后，B企业就不存在
3、了，B企业纳入A企业核算范围。合并后，被合并方注销法人资格，只存在合并方。,（2）新设合并，是指企业合并中注册成立一家新的企业，由其持有原参与合并各方的资产、负债在新的基础上经营。比如A企业和B企业合并成为C企业后，A企业和B企业都不存在，只有新成立的C企业。,（3）控股合并是指合并方(或购买方，下同)通过企业合并交易或事项取得对被合并方(或被购买方，下同)的控制权，能够主导被合并方的生产经营决策，从而将被合并方纳入其合并财务报表范围形成一个报告主体的情况。比如A企业合并B企业，A企业和B企业都还存在，A企业持有B企业绝大多数股权，A可以控制B的生产经营决策，A和B都存在，B的会计报表要纳入A
4、的合并范围内。,2.以是否在同一控制下进行企业合并为基础对企业合并的分类以是否在同一控制下进行企业合并为基础，企业合并可分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。(1)同一控制下的企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。比如A企业合并B企业，A企业和B企业都受甲集团公司控制，A企业和B企业是甲集团公司的两个子公司，这种合并就称为同一控制下的企业合并。合并后A企业和B企业还是甲集团公司的两个子公司。,同一控制下的企业合并有多种形式，除上述统一集团下两个子公司的合并外，还有：母公司将其持有的对某一子公司的控股权出售给另
5、一子公司；集团内某子公司自另一孙公司处取得对某一子公司的控制权。在判别是否为同一控制下的企业合并时，要按照实质重于形式的原则。,(2)非同一控制下的企业合并参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。之所以要区分同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并，是因为两种合并下股权投资的入账价值不同,同一控制下的企业合并形成的长期股权投资同一控制下的企业合并，在确定其长期股权投资入账价值时，应当按照被合并方的账面价值进行计量，也就是按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的入账价值。非同一控制下的企业合并，按照支付的资产、形成的负债或形成的权
6、益资本的公允价值作为长期股权投资的入账价值。,（二）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资 1.以支付现金、转让非现金资产或承担债务作为合并对价的按照合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。投资支付的现金、转让的非现金资产或承担的债务与确认的初始投资成本之间的差额，要调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足以冲减的调整留存收益。,【例1】A企业合并B企业，合并前和合并后，都受甲企业控制。A企业支付75万元，获取B企业所有者权益100万元的70%，假设是控股合并。则A企业确认的长期股权投资入账价值为10070%=70（万元），而投资支付了75万元，差额5
7、万元应该调整资本公积： 借：长期股权投资 70 资本公积资本溢价 5 贷：银行存款 75,如果资本公积只有3万元，则另2万元调整留存收益（盈余公积和未分配利润）：借：长期股权投资 70 资本公积 3 盈余公积 2 贷：银行存款 75如果盈余公积只有1.5万元，则：借：长期股权投资 70 资本公积 3 盈余公积 1.5 利润分配未分配利润 1.5 贷：银行存款 75,【例2】2007年1月1日甲公司支付现金100 万元给丙公司，受让丙公司持有的乙公司 60%的股权（甲和丙同受A公司控制），受 让股权时乙公司的所有者权益账面价值为 200万元。则甲公司账务处理如下： 借：长期股权投资乙公司 （20
8、060%） 120（份额） 贷：银行存款 100 资本公积资本溢价 20,2.合并方以发行权益性证券作为合并对价的（发行股票）还应当按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。投资成本与发行股票的面值之间的差额，调整资本公积，资本公积不足以冲减的调整留存收益（盈余公积和未分配利润）。（见教材P129例7-1）,【例题3】甲公司和乙公司同为A集团的子公司， 2007年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所 有者权益的80%，同日乙公司所有者权益的账面 价值为1000万元。 （1）若甲公司支付银行存款720万元 借：长期股权投资800贷：银行存款720资本公积资本溢价8
9、0 （2）若甲公司支付银行存款900万元 借：长期股权投资800资本公积资本溢价100贷：银行存款900 如资本公积不足冲减，冲减留存收益,【例题4】甲公司和乙公司同为A集团的子 公司，2007年8月1日甲公司发行600万 股普通股（每股面值1元）作为对价取得 乙公司60%的股权，同日乙企业账面净资 产总额为1300万元。借：长期股权投资780 （130060%）贷：股本600资本公积-股本溢价180,（三）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应按照购买方为了取得对被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值进行计量。1
10、.通过多次交换交易才形成的企业合并，要把每一次的成本加总在一起进行处理。,2.购买方在进行企业合并时所发生的直接相关费用，要计入合并的成本。 注意，这里的相关费用和第六章金融资产所讲的相关费用不同，这里的直接相关费用不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并发行权益性证券发生的的手续费、佣金等费用。,3.在合并合同或协议中对可能影响企业合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应将其计入合并成本。实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收股利或应收利润处理。,【例
11、题5】2007年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%, 该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：,借：固定资产清理7300 累计折旧 500 固定资产减值准备 200贷：固定资产 8000 借：长期股权投资7800 （200+7600）贷：固定资产清理 7300银行存款 200营业外收入 300,【例6】2007年5月1日，甲公司以一项专利权和银行存款200万元向丙公司投资（甲公司
12、和丙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的70%， 该专利权的账面原价为5000万元，已计提累计摊销600万元，已计提无形资产减值准备200万元，公允价值为4000万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：,借：长期股权投资4200 （200+4000）累计摊销 600无形资产减值准备 200营业外支出 200贷：无形资产 5000银行存款 200,【例7】甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元
13、，甲公司取得70%的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还贷款义务200万元。会计处理如下：,借：长期股权投资785贷：短期借款200主营业务收入500应交税费应交增值税（销项税额）85借：主营业务成本400贷：库存商品400注：合并成本=500+85+200=785万元。,小结：同一控制下企业合并形成的长期股权投资，其入账价值按照合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额计量，转出资产的数额和入账价值的差额调整资本公积、盈余公积、未分配利润。非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，按照转出资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值作
14、为其入账价值。,当然，长期股权投资以转出公允价值入账作为入账价值，但与所有者权益所占的份额并不相等。比如，资产公允价值为75万，但只占了100万元70%的份额，差额5万元是在合并会计报表中反映的商誉，注意不是会计科目中的商誉。,三、非企业合并形成的长期股权投资 （一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。 初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。 实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。,（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。 （三）
15、投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。其实，无论是以支付现金取得，还是以发行权益性证券或者是投资者投入的，都是以公允价值入账。以公允价值作为投资的入账价值，这是投资中的一个共性的地方。,和前面相联系：合并时形成的长期股权投资，只有一个特殊的：同一控制企业合并形成的长期股权投资入账价值不是用的公允价，而是用被合并方所有者权益账面价值的份额，其他全部是用公允价值作为入账价值。企业发行权益性证券有关的手续费、佣金等，溢价发行的冲减溢价（资本公积），溢价不足冲减的，冲减盈余公积和未分配利润。注意和以前规定的不同。,第二节长期股权投
16、资的后续计量,一、长期股权投资后续计量原则长期股权投资分别不同情况采用成本法与权益法确定期末账面余额。,成本法,权益法,投资企业对被投资单位不具有控制、无共同控制或无重大影响。,投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响。,投资企业和被投资企业的关系类型,控制与被控制形成母子公司 共同控制形成合营企业 重大影响形成联营企业,对子公司采用成本法核算的原因： 1.与合并财务报表准则相协调 2.与国际财务报告准则相协调 合并财务报表权益法 单独财务报表成本法,二、长期股权投资核算方法 -成本法 企业对子公司投资，日常会计实务应采用成本法核算，编制合并财务报表时调整为权益法。除企业对子公司投资外，对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资，也采用成本法核算。 在成本法下，被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为投资收益。,（一）成本法的概念及其适用范围成本法，是指投资按成本计价的方法。下列情况下，企业应运用成本法核算长期股
