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1、第2章购买日的合并财务报表财务报表 201010合并财务报表概述合并范围和编制程序主要内容第一节 合并财务报表概述第二节 非同一控制下购买日的合并财务报表第三节 同一控制下购买日的合并财务报表合并财务报表概述合并范围和编制程序第一节 合并财务报表概述一、合并财务报表的概念二、合并财务报表的合并范围三、合并财务报表的编制程序四、合并理论合并财务报表概述合并范围和编制程序一、合并财务报表的概念（一）定义：合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。母公司：是指有一个或一个以上子公司的企业(或主体，下同)。子公司：是指被母公司控制的企业。n编制主
2、体：是一个超越法律形式的经济实体，即由母公司及其子公司组成的企业集团。合并财务报表概述合并范围和编制程序n对定义的理解：母公司可以有一个或一个以上子公司的企业(或主体，下同)。但子公司只能由一一个个母公司控制。注注意意：被两个或多个公司共同控制的被投资单位是合营企业，而不是子公司n编制主体：是一个超越法律形式的经济实体，即由母公司及其子公司组成的企业集团企业集团。合并财务报表概述合并范围和编制程序一、合并财务报表的概念（二）合并财务报表的构成n合并资产负债表所控制的资源n合并利润表资源的收益n合并现金流量表所控制的现金流量n合并所有者权益/或股东权益变动表n附注合并财务报表概述合并范围和编制程
3、序一、合并财务报表的概念（三）合并财务报表的必要性（三）合并财务报表的必要性n合并财务报表反映的是企业集团的财务状况、经营成果与现金流量。n合并资产负债表就是要反映控股公司管理层所控制的经济资源，即资产和负债；n合并利润表，可以反映所控制的经济资源实现的经营成果，即收入和费用。 n这有助于避免一些母公司利用控制关系，人为地粉饰财务报表的情况发生。 合并财务报表概述合并范围和编制程序一、合并财务报表的概念（四）合并财务报表的局限性（四）合并财务报表的局限性n合并财务报表仅仅具有提供企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的功能，没有利润分配的功能，至少没有分配税后利润的功能。 n合并财务报表也不
4、能反映债权人对企业的债权请偿权。n合并财务报表不能成为企业纳税的依据。 合并财务报表概述合并范围和编制程序二、合并财务报表的合并范围（一）合并范围确定基础：控制1.控制的定义：n控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。.控制的特征：n控制的主体：是唯一的n控制的内容：财务和经营政策n控制的目的：获取经济利益n控制的性质：是一种法定权力. 控制的方式n股权控制n人事控制n业务控制合并财务报表概述合并范围和编制程序二、合并财务报表的合并范围二、合并财务报表的合并范围（二）具体判断 1.表决权比例标准n母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单
5、位半数以上的表决权n直接拥有n间接拥有n直接和间接拥有合并财务报表概述合并范围和编制程序按子公司的定义: 间接控制 如果B 公司是A公司的子公司，那么B公司的子公司也是A公司的子公司。B是是 A的子公司，的子公司，C是是B 的子公司的子公司C是是A的子公司，间接控制的子公司，间接控制C42%的股权的股权 Example: 80% 60% A B C C11合并财务报表概述合并范围和编制程序三、合并财务报表的合并范围C是 A的子公司吗? ABC80%25%40% CR VS VR合并财务报表概述合并范围和编制程序三、合并财务报表的合并范围G是 D的子公司吗？ DEF100%40%40%G50%合
6、并财务报表概述合并范围和编制程序三、合并财务报表的合并范围nA:境外设立，拥有甲公司60%的股权nB:甲公司拥有30%B公司的股权，且受托乙公司25%B公司的股权nC:甲公司拥有C公司30%的股权，B公司拥有C公司25%的股权nD:甲公司拥有D公司35%的股权，A公司持有D公司25%的股权nE:甲公司拥有E公司40%的股权，D公司拥有E公司40%的股权合并财务报表概述合并范围和编制程序三、合并财务报表的合并范围唐氏兄弟德隆国际新疆德隆新疆屯河集团新疆屯河600737合金投资000633A湘火炬000549BST中燕60076333.10%92%90%15.15%7.35%22.32%21.92
7、%29.69%唐氏兄弟对合金投资的控制权=min（33.10%,92%,22.32%）现金流权=33.10%*92%*22.32%=6.8%唐氏兄弟对新疆屯河的控制权=15.15%现金流权=33.1%*92%*7.35%+ 33.1%*92%*90%*15.15%=6.39%合并财务报表概述合并范围和编制程序二、合并财务报表的合并范围二、合并财务报表的合并范围2、实质控制标准：n确定合并范围，更应当强调实质重于形式原则，综合考虑所有相关事实和因素进行判断，如考虑被投资单位各个投资者的持股情况、投资者之间的相互关系、公司治理结构、潜在表决权等因素。n母公司拥有其半数以下表决权的被投资企业纳入合并
8、报表范围的情况：n通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权；n根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策；n有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员；n在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。 合并财务报表概述合并范围和编制程序二、合并财务报表的合并范围二、合并财务报表的合并范围3. 潜在表决权标准n在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。4.特殊目的实体（SPE）纳入合并范围的情况n母公司为融资、销售商品或者提供劳务等特定经营活动需要直接或者间接设立
9、的特殊目的实体n母公司具有控制或者获得控制SPE或其资产的决策权n通过章程、合同、协议获取SPE大部分利益的权力n通过章程、合同、协议承担SPE大部分风险合并财务报表概述合并范围和编制程序二、合并财务报表的合并范围二、合并财务报表的合并范围5.不应纳入合并范围的子公司n不能有效控制或控制权受限制n如，已宣告被清理整顿、破产的原子公司。此时债权人组成的清算小组控制了公司n已宣告被清理整顿- 债权人组成的清算小组控制了公司n破产的原子公司- 破产管理人控制了公司6. 子公司概念 VS 分公司概念n是否是法人n是否独立纳税n是否独立承担债务合并财务报表概述合并范围和编制程序分析讨论依据我国企业会计准
10、则的相关规定，说明P公司对下列被投资单位股东权益、表决权比例、是否纳入合并范围及其理由：1P公司和甲、乙、丙三公司平均持有A公司的股份，并且甲、乙两公司将表决权委托给P公司行使；2P公司持有B公司55股权。根据B公司章程，公司的董事会决议应超过2/3才能通过。3P公司持有C公司40股权，并且A公司持有C公司40的权益性资本。C公司章程无特殊规定。合并财务报表概述合并范围和编制程序三、合并编制程序1.了解集团结构，以确定合并报表的编制范围。2.编制合并工作底稿。1.将个别资产负债表、利润表各项目的数据过入合并工作底稿。20 2004 Deloitte Touche Tohmatsu合并财务报表概
11、述合并范围和编制程序三、合并编制程序1.编制调整和抵消分录（是编制合并报表的主要内容）1.抵消分录1.将内部交易对合并报表的影响进行抵消2.目的在于将个别报表项目加总金额中的重复因素进行抵消2.调整分录1.非同一控制下的控股合并下，为子公司设置备查簿，以记录各项资产和负债的公允价值2.编制调整分录，使子公司的个别报表反映为购买日的公允价值的金额3.长期股权投资由成本法调整为权益法的，也应该编制调整分录，而不改变母公司的长期股权投资账簿记录而不改变母公司的长期股权投资账簿记录21 2004 Deloitte Touche Tohmatsu合并财务报表概述合并范围和编制程序三、合并编制程序1.计算合并会计报表各项目的合并数额。 2.填列合并会计报表。22 2004 Deloitte Touche Tohmatsu合并财务报表概述合并范围和编制程序四、合并理论n母公司理论n实体理论n合并理论的应用合并财务报表概述合并范围和编制程序
