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1、1所得税会计介绍所得税会计介绍财政部会计司财政部会计司2企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税核算的基本理念一、所得税核算的基本理念二、资产、负债的计税基础二、资产、负债的计税基础三、会计与税收差异分析三、会计与税收差异分析四、暂时性差异与时间性差异、永久性差四、暂时性差异与时间性差异、永久性差 异的区别与联系异的区别与联系五、递延所得税及所得税费用的确认五、递延所得税及所得税费用的确认六、所得税核算的其他有关问题六、所得税核算的其他有关问题3企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税核算的基本理念一、所得税核算的基本理念n所得税会计体现：所得税会计体现： 1. 1.资产、负债的界
2、定资产、负债的界定 2. 2.权责发生制原则权责发生制原则 资产负债观下会计标准的制定：资产负债观下会计标准的制定：n使用者需求变化的影响使用者需求变化的影响 收入费用观收入费用观 侧重配比原则、注重损益的均衡侧重配比原则、注重损益的均衡 资产负债观资产负债观 强调资产、负债的界定强调资产、负债的界定 资产负债表资产负债表 资产资产 负债负债 货币资金货币资金 短期借款短期借款 交易性金融资产交易性金融资产 应付账款应付账款 应收账款应收账款 应交税费应交税费 固定资产固定资产 长期借款长期借款 长期投资长期投资 负债总计负债总计 无形资产无形资产 所有者权益所有者权益 资产总计资产总计 负债
3、与权益总计负债与权益总计 例：资产负债观下预收款销售收入的确认例：资产负债观下预收款销售收入的确认 签订销售合同，收到客户预付款项后，签订销售合同，收到客户预付款项后， 如果按照资产负债观：如果按照资产负债观： 资产（银行存款）增加资产（银行存款）增加100100万元万元 负债（应付款）负债（应付款） 增加增加7070万元万元 确认收入确认收入3030万元万元7企业会计准则所得税企业会计准则所得税资产的账面价值其计税基础资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为例：一项资产的账面价值为200200万元万元 计税基础为计税基础为150150万元万元 未来纳税义务增加负债未来纳税义务增加负
4、债资产的账面价值其计税基础资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为例：一项资产的账面价值为150150万元万元 计税基础为计税基础为200200万元万元 未来纳税义务减少资产未来纳税义务减少资产递延所得税资产及负债代表了未来期间税款流出的递延所得税资产及负债代表了未来期间税款流出的增加或减少增加或减少8企业会计准则所得税企业会计准则所得税 2.2.权责发生制原则权责发生制原则 交易事项发生以后，与其相关因素均应计入交易事项发生以后，与其相关因素均应计入 所属会计期间所属会计期间: : 销售收入销售收入 销售成本销售成本 所得税所得税 净损益净损益 企业会计准则所得税企业会计准则所得税
5、一、所得税核算的基本理念一、所得税核算的基本理念例例1:某公司每年税前利润总额为某公司每年税前利润总额为1000万万,2004年预年预计了计了200万元的产品保修费用万元的产品保修费用,实际支付发生于实际支付发生于2005年年,适用的所得税税率为适用的所得税税率为33%会计处理会计处理:2004年计入损益年计入损益税收处理税收处理:实际发生时允许税前扣除实际发生时允许税前扣除 企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税核算的基本理念一、所得税核算的基本理念按照应付税款法：按照应付税款法： 2004 2005税收税收: 利润总额利润总额 1000 1000 预计保修费用预计保修费用 200
6、(200) 应纳税所得额应纳税所得额 1200 800会计会计: 所得税费用所得税费用 (396) (264) 净利润净利润 604 736 企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税核算的基本理念一、所得税核算的基本理念如果确认递延所得税如果确认递延所得税,则则: 2004 2005税收税收: 利润总额利润总额 1000 1000 预计保修费用预计保修费用 200 (200) 应纳税所得额应纳税所得额 1200 800会计会计: 当期所得税当期所得税 (396) (264) 递延所得税递延所得税 66 (66) 净利润净利润 670 670 企业会计准则所得税企业会计准则所得税资产负债表
7、债务法下所得税会计的实质：资产负债表债务法下所得税会计的实质：两张资产负债表：两张资产负债表：1.1.按照会计准则提供的资产负债表按照会计准则提供的资产负债表2.2.按照所得税法规规定提供的资产负债表按照所得税法规规定提供的资产负债表差异事项考虑对未来期间计税的影响差异事项考虑对未来期间计税的影响 13企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产、负债的计税基础二、资产、负债的计税基础所得税核算的程序：所得税核算的程序：确定资产、负债的账面价值确定资产、负债的账面价值确定资产、负债的计税基础确定资产、负债的计税基础计算暂时性差异计算暂时性差异确认递延所得税费用（或收益）确认递延所得税费用（或收
8、益） 递延所得税资产及负债的当期变动金额递延所得税资产及负债的当期变动金额确认所得税费用确认所得税费用一项资产的计税基础是当企业收回该资产的一项资产的计税基础是当企业收回该资产的帐面金帐面金额时，就计税而言可从流入企业的任何应税经济额时，就计税而言可从流入企业的任何应税经济利益中予以抵扣的金额。如果这些经济利益是不利益中予以抵扣的金额。如果这些经济利益是不纳税的，该资产的计税基础即为其账面金额纳税的，该资产的计税基础即为其账面金额资产的计税基础示例示例: 一台机器的原值为一台机器的原值为150，累计折旧为，累计折旧为90 ，则账面金额为，则账面金额为60计税累计折旧为计税累计折旧为50计税基础
9、为计税基础为100.(150-50)15企业会计准则所得税企业会计准则所得税一般情况下一般情况下: :资产的计税基础为其取得成本资产的计税基础为其取得成本长期资产，如固定资产、无形资产，某一时点长期资产，如固定资产、无形资产，某一时点 的计税基础为取得成本扣除按照税法规定已提的计税基础为取得成本扣除按照税法规定已提 取的折旧额或摊销额取的折旧额或摊销额一项负债的计税基础是其帐面金额减去该负一项负债的计税基础是其帐面金额减去该负债在未来期间计税时可抵扣的金额债在未来期间计税时可抵扣的金额。负债的计税基础示例示例: 应付利息账面金额应付利息账面金额50，利息费用在实际支付时可抵扣，其计税基础为，利
10、息费用在实际支付时可抵扣，其计税基础为0.17企业会计准则所得税企业会计准则所得税一般情况下一般情况下: :常规负债计税基础与账面价值相同常规负债计税基础与账面价值相同确认费用损失的同时确认的负债确认费用损失的同时确认的负债 如果税法中贯彻权责发生制，不存在差异如果税法中贯彻权责发生制，不存在差异 如果税法中要求按收付实现制，则存在差异如果税法中要求按收付实现制，则存在差异1818企业会计准则所得税企业会计准则所得税确定资产、负债的计税基础确定资产、负债的计税基础 资产的计税基础资产的计税基础结合税法中对于资产税结合税法中对于资产税 务处理规定确定务处理规定确定 负债的计税基础负债的计税基础结
11、合税法中对于可税前扣除结合税法中对于可税前扣除 费用的规定确定费用的规定确定 未作为资产、负债列示的项目计税基础的确定未作为资产、负债列示的项目计税基础的确定 19企业会计准则所得税企业会计准则所得税三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析交易性金融资产交易性金融资产会计：期末账面价值为公允价值会计：期末账面价值为公允价值借：交易性金融资产借：交易性金融资产 800800 贷：银行存款贷：银行存款 800800借：交易性金融资产借：交易性金融资产 200200 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 20020020企业会计准则所得税企业会计准则所得税 会计准则与税法规定
12、差异分析会计准则与税法规定差异分析交易性金融资产交易性金融资产会计：期末账面价值为公允价值会计：期末账面价值为公允价值税收：未出售之前计税基础维持取得成本不变税收：未出售之前计税基础维持取得成本不变 CA TBCA TB交易性金融资产交易性金融资产 1000 8001000 800暂时性差异暂时性差异200200万万21企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析应收票据、应收账款应收票据、应收账款初始确认：会计与税收均作收入处理初始确认：会计与税收均作收入处理 CA TBCA TB应收账款应收账款 2000 20002000 2000暂时
13、性差异暂时性差异0 02222企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析后续计量后续计量会计：账面价值为扣除坏账准备后的金额会计：账面价值为扣除坏账准备后的金额税收：计税基础为初始确认金额，坏账准备不允许扣除税收：计税基础为初始确认金额，坏账准备不允许扣除 CA TBCA TB应收账款应收账款 1500 20001500 2000暂时性差异暂时性差异500500万元万元23企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析持有至到期投资持有至到期投资会计：按照实际利率法，以摊余成本计量会计：
14、按照实际利率法，以摊余成本计量税收：认可实际利率法，不存在差异税收：认可实际利率法，不存在差异 CA TBCA TB持有至到期投资持有至到期投资 1200 12001200 1200暂时性差异暂时性差异0 024企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析持有至到期投资持有至到期投资会计：按照实际利率法，以摊余成本计量会计：按照实际利率法，以摊余成本计量金融资产摊余成本金融资产摊余成本 初始确认金额初始确认金额 已偿还本金已偿还本金 按实际利率法将初始确认金额与到期按实际利率法将初始确认金额与到期 日金额间的差额进行摊销形成的累计摊销额日金
15、额间的差额进行摊销形成的累计摊销额 已发生的减值损失已发生的减值损失25企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析例：例：20002000年初，甲公司购买了一项债券，剩余年初，甲公司购买了一项债券，剩余年限年限5 5年，划分为持有至到期投资，公允价值为年，划分为持有至到期投资，公允价值为9090，交易成本为，交易成本为5 5，每年按票面利率可收得固定，每年按票面利率可收得固定利息利息4 4。该债券在第五年兑付（不能提前兑付）。该债券在第五年兑付（不能提前兑付）时可得本金时可得本金110110。初始确认时，计算实际利率如下：初始确认时，计算
16、实际利率如下：4 4（1 1r)+4/(1+r)2+114/(1+r)5=95r)+4/(1+r)2+114/(1+r)5=95r=6.96%r=6.96%企业会计准则所得税企业会计准则所得税持有至到期投资的计量：持有至到期投资的计量：年份年份 年初摊余成本年初摊余成本 利息利息 现金流现金流 年末摊余成本年末摊余成本 a b=ar c =a+b-ca b=ar c =a+b-c2000 95 6.61 4 97.612000 95 6.61 4 97.612001 97.61 6.79 4 100.412001 97.61 6.79 4 100.412002 100.41 6.99 4 103.392002 100.41 6.99 4 103.392003 103.39 7.19 4 106.582003 103.39 7.19 4 106.582004 106.58 7.42 4+110 0 2004 106.58 7.42 4+110 0 企业会计准则所得税企业会计准则所得税持有至到期投资的计量：持有至到期投资的计量：(1)(1)借：持有至到期投资借：持有至到期投资 9595 贷
