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1、,中级财务会计,制作人 程亚,第三章 资产减值,,章节目录,1,2,3,资产减值概述,资产减值损失的确认和计量,资产组的认定和减值处理,1,2,3.3,3.4,3.5,3.6,商誉减值测试和处理,资产减值会计信息披露,复习题,3.1,3.2,,3.1资产减值概述,资产减值概念,资产减值测试,资产减值迹象,3.1.1,3.1.2,3.1.3,,资产减值概念,内涵：资产减值是指企业资产的可收回金额低于其账面价值，即表明资产发生了减值，企业应当确认资产减值损失，并把资产的账面价值减记至可收回金额。,理解：企业所有的资产在发生减值时，原则上都应当对所发生的减值损失及时加以确认和计量，因此，资产减值包括
2、所有资产的减值。,资产减值概念,特别地，企业不同资产的特性不同，其减值会计处理也有所差别，因而所适用的具体准则也不一样。比如存货、消耗性生物资产、建造合同形成的资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值、采用公允价值后续计量的投资性房地产、由金融工具确认和计量准则所规范的金融资产等的减值，分别适用存货、生物资产、建造合同、所得税、租赁、投资性房地产、金融工具确认等会计准则。,,资产减值概念,探明石油天然气矿区权益和井及相关设施,无形资产,涉及的企业 非流动资产,对子公司、联营企业、合营企业的长期股权投资,采用成本模式 进行后续计量 投资性房地产,生产性生物资产,固定资产,商誉,资产减值概
3、念,【知识链接】 我国资产减值会计准则与国际会计准则主要差异： 第一，减值测试时间，我国与国际准则IAS36不尽相同。我国准则要求主体定期（在会计期末）根据有关迹象核查减值，对商誉特别明确每年至少进行一次减值测试，但对特别规定的资产没有相应的特殊规定。 第二，资产减值能否转回，国际准则IAS36规定可以转回，我国准则明确规定了“已经计提减值准备不允许转回”。,资产减值概念,第三，与国际准则比较，我国准则没有采用现金产出单元的定义，结合我国实际情况采用资产组和资产组组合的定义，但是没有规定减值迹象判断和计量确认操作过程。国际准则IAS36的现金产出单元更详细的规定了减值操作。 （资料来源：刘丽娟
4、我国资产减值会计准则与国际会计准则的实质性差异山东纺织经济2008（04）,资产减值迹象,通常资产存在减值迹象是进行资产减值测试的必要前提。企业在资产负债表日应当判断资产是否存在可能发生减值的迹象，主要可从外部信息来源和内部信息来源两方面加以判断。,从企业外部信息来源来看，以下情况均属于资产可能发生减值的迹象，企业需要据此估计资产的可收回金额，决定是否需要确认减值损失： （1）资产的市价在当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌； （2）企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；,资产减值迹象,（3
5、）市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低； （4）企业所有者权益（净资产）的账面价值远高于其市值。 从企业内部信息来源来看，以下情况均属于资产可能发生减值的迹象，企业需要据此估计资产的可收回金额，决定是否需要确认减值损失： （1）有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏； （2）资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；,资产减值迹象,（3）企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期。如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润远远低于原来的预算或者预计金额、资产发生的营业损失远远高于
6、原来的预算或者预计金额、资产在建造或者收购时所需的现金支出远远高于最初的预算、资产在经营或者维护中所需的现金支出远远高于最初的预算。,资产减值测试,有确凿证据表明资产存在减值迹象的，应当在资产负债表日进行减值测试，估计资产的可收回金额。资产存在减值迹象是资产是否需要进行减值测试的必要前提，但是以下资产除外：,（1）商誉和使用寿命不确定的无形资产。因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产在后续计量中不再进行摊销，但是考虑到这两类资产的价值和产生的未来经济利益有较大的不确定性，对于这些资产，无论是否存在减值迹象，企业至少应当于每年年度终了进行减值测试。 （2）对于尚未达到可使用状态的无形资
7、产，由于其价值通常具有较大的不确定性，也应当每年进行减值测试。,,3.2资产减值损失的确认和计量,资产可收回金额的计量,资产减值损失的账务处理,确认和计量的一般原则,3.2.1,3.2.2,3.2.3,,资产可收回金额的计量,1估计资产可收回金额的基本要求,资产存在可能发生减值迹象时，进行减值测试,估计资产的可收回金额,与账面价值比较，确定是否发生减值，是否计提资产减值准备并确认相应的减值损失,资产可收回金额的计量,（1）在估计资产可收回金额时，原则上应当以单项资产为基础。如果企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。有关资产组的认定将在本
8、章第三节中阐述。 （2）资产可收回金额的估计，根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。因此，要估计资产的可收回金额，通常需要同时估计该资产的公允价值减去处置费用后的净额和资产预计未来现金流量的现值。但是，在下列情况下，可以有例外或者作特殊考虑：,资产可收回金额的计量特殊情况：,1）如果资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。 2）如果没有确凿证据或者理由表明，资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额的，可以将资产的公允价值减去处置
9、费用后的净额视为资产的可收回金额。企业持有待售的非流动资产往往属于这种情况，即该资产在持有期间（处置之前）所产生的现金流量可能很少，其最终取得的未来现金流量往往就是资产的处置净收入，在这种情况下，以资产公允价值减去处置费用后的净额作为其可收回金额是适宜的，因为该类资产的未来现金流量现值通常不会显著高于其公允价值减去处置费用后的净额。,资产可收回金额的计量特殊情况：,（3）以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额远高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项，企业在资产负债表日可以不需重新估计该资产的可收回金额。如某企业有一办公楼，2010年没有发生减值迹象，2011年政策对住宅持
10、续调控，投资资金流入商业地产，导致商业地产急速升温，写字楼价不降反升，在2011年末也无须进行减值测试。 （4）以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额对于资产减值准则中所列示的一种或者多种减值迹象反应不敏感（出现的减值迹象对本企业没有影响），在本报告期间又发生了这些减值迹象的，在资产负债表日，企业可以不需因为上述减值迹象的出现而重新估计该资产的可收回金额。比如在当期市场利率或者其他市场投资报酬率提高的情况下，如果企业计算资产未来现金流量现值时所采用的折现率不大可能受到该市场利率或者其他市场投资报酬率提高的影响；,资产的公允价值减去处置费用后 净额的估计,企业在估计资产的公允价值减去处置费
11、用后的净额时，应当按照下列顺序进行：,资产预计未来现金流量现值的估计,企业按照上述要求仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。 预计资产未来现金流量的现值，主要应当综合考虑以下因素：资产的预计未来现金流量、折现率、资产的使用寿命。下面重点阐述资产未来现金流量和折现率的预计方法，至于资产使用寿命的预计，参照固定资产和无形资产准则等规定的使用寿命预计方法。,预计资产现金流量应考虑的因素,资产未来现金流量的预计,资产未来现金流量预计采用的方法,资产未来现金流量的预计基础,预计资产的未来现金流量，企业管理层应当在合理和有依据的基础上对资
12、产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计，并将资产未来现金流量的估计，建立在经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据之上。出于数据可靠性和便于操作等方面的考虑，建立在该预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖5年，企业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。 如果资产未来现金流量的预计还包括最近财务预算或者预测期之后的现金流量，一般选择稳定的或者递减的增长率为基础进行估计。特殊情况下，如企业管理层能证明递增的增长率是合理的，可以用递增的增长率为基础进行估计，所使用的增长率除了企业能够证明更高的增长率是合理的之外，不应当超过企业经营的产品、市场、所处的行业或者所在国家或者地区的长
13、期平均增长率，或者该资产所处市场的长期平均增长率。在恰当、合理的情况下，增长率可以是零或者负数。,资产未来现金流量的预计基础,在经济环境经常都在变化的情况下，资产的实际现金流量往往会与预计数有出入，而且预计资产未来现金流量时的假设也有可能发生变化，因此，企业管理层在每次预计资产未来现金流量时，应当首先分析以前期间现金流量预计数与现金流量实际数出现差异的情况，以评判当期现金流量预计所依据的假设的合理性。通常，企业管理层应当确保当期现金流量预计所依据的假设与前期实际结果相一致。,A，资产持续使用过程中预计产生的现金流入,C，资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量,资产未来现金流量的
14、预计内容,B,为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需 的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态 所发生的现金流出）,A，以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量,C，对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致。,预计资产未来现金流量应当考虑的因素,B,预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得 税收付产生的现金流量,D,内部转移价格应当予以调整。,【例3-1】 腾达股份有限公司（以下简称腾达公司）管理层2011年末批准财务预算中与产品P生产线预计未来现金流量有关的资料如表3.1所示。2012、2013、2014年产品销售收入中有60%能在当年收到款项，20%于次年收到款项，20%能
15、在第三年收到款项；制造费用中包含折旧等非付现费用分别为200万元、300万元和400万元；有关现金流量均发生在年末，收入支出均不含增值税，假定计算现金流时不考虑2011年12月31日前的交易。,预计资产未来现金流量的方法,预计资产未来现金流量的方法包括传统法和期望现金流量 法。传统法，指根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进 行预测资产未来现金流量的现值。,其中： 2012年销售收入4 00060% 2 400（万元） 2013年销售收入400020%3 00060% 2 600（万元） 2014年销售收入4 00020%3 00020% 3 00060%3 200（万元）,期望现金流量法。
16、指资产未来现金流量应当根据每期现金流量期望值进行预计，每期现金流量期望值按照各种可能情况下的现金流量与其发生概率加权计算。在实务中，如果影响资产未来现金流量的因素较多，不确定性较大，使用单一的现金流量可能并不会如实反映资产创造现金流量的实际情况。在这种情况下，采用期望现金流量法比传统法更为合理。,【例3-2】 腾达股份有限公司（以下简称腾达公司）的P生产线 剩余使用年限为3年，腾达公司预计未来3年内在正常情况下，该 生产线每年可以为企业产生净现金流量为700万元、900万元、 800万元。该现金流量通常即为P生产线最有可能产生的现金流量， 腾达公司应以该现金流量的预计数为基础计算P生产线的现值。,【例3-3】 沿用【例3-2】，假设利用P
