大病保险会计与基本医疗基金会计比较研究

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1、大病保险会计与基本医疗基金会计比较研究一、政策背景与研究目的政策背景。2016 年 8 月 24 日，发改委等五部委联合下发关于开展城乡居民大病 保险工作的指导意见 ，明确了大病保险的几个基本问题。一是资金来源。 “从城镇居民医保 基金、新农合基金中划出一定比例或额度作为大病保险资金。 ”二是大病保险的承办形式。 商业保险机构“中标后以保险合同形式承办大病保险，承担经营风险，自负盈亏。 ”三是核心 经营原则。 “遵循收支平衡，保本微利，合理控制商业保险机构盈利率。 ”四是风险调节机制。 “可以在合同中对超额结余及政策性亏损建立相应动态调整机制。 ”2016 年 3 月 12 日，保监 会下发保

2、险公司城乡居民大病保险业务管理暂行办法 ，明确了大病保险财务管理的几个 基本问题。一是核心原则。单独核算和单独报告，封闭运行。二是账户设置。设置独立保 费账户及独立赔款账户。三是费用核算。据实列支，合理分摊。四是会计报告。公开透明， 接受政府部门监督。研究目的。大病保险是一项政保合作创新性重大民生工程，具有较强的政策性。国 家政策推动大病保险业务迅速发展，但相关会计处理方法却出现明显滞后，主要体现在： 一是不同承保公司对同一会计事项处理方法有差异;二是承保公司会计处理方法得不到政府 相关部门认可。笔者认为主要原因：一是没有强有力的大病保险会计理论支撑。实践是理 论的源泉，理论是实践的方向。在大

3、病保险实施初期会计实践相对缺失的情况下，会计理 论研究显得更为重要。但据笔者查阅相关文献资料了解，大病保险会计理论与实践方面研 究在国内尚属空白。二是委托方与受托方的认识不同。作为委托方的政府相关部门认为大 病保险资金是由基本医保基金划出，是基本医疗保险的延伸，应遵循基本医保基金会计处 理原则核算。作为受托方的承保公司认为大病保险资金从基本医保基金划出后，其资金性 质已经发生改变，并且承保公司“承担经营风险，自负盈亏”，应遵循商业保险会计的原则 进行核算。通过本研究，笔者尝试回答以下三个问题：什么是大病保险会计、大病保险会 计与基本医疗基金会计有哪些主要差异、推动大病保险会计理论实践发展的几点

4、思考。二、大病保险会计的概念界定大病保险会计的基本特征。1.大病保险会计属于保险会计范畴。与基本医疗基金会计相比：会计主体不同。大 病保险会计的会计主体是承保商业保险公司，是法人及其分支机构，是一个实体，与保险 会计的会计主体一致，而基本医疗基金作为社会保障会计的主体，是一笔拥有自身名称和 目的的资产。主体职能不同。承保保险公司作为大病保险会计的会计主体同时也是记账主 体，即由承保保险公司负责日常会计核算，并提供相应的专项会计报告。而基本医疗基金 作为社会保障会计主体与记账主体相分离，会计主体不是其会计责任的承担者。政策依据 不同。大病保险承办商业保险公司承担经营风险，自负盈亏，具有明显的企业

5、会计核算特 征，而基本医疗基金会计仅反映基金收支及结余情况，不存在经营风险。2.大病保险会计兼具基本医疗基金会计的特征。会计目标有部分重合。大病保险会 计从属于保险企业会计， 企业会计准则基本准则第四条明确：财务会计报告的目标 是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息， 反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。财务会计 报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。我国企业会计目标是 “决策有用”和“受托责任”的有机融合。而基本医疗基金会计目标则是“受托责任”，即基本 医疗基金所有人委托政府管理基本医疗基金的收支。

6、由此可见两者的会计目标有部分重合。 财务运行机制类似。 保险公司城乡居民大病保险业务管理暂行办法第三十三条明确指出 “单独核算和报告大病保险业务，实现大病保险业务与其他保险业务彻底分开，封闭运 行”。而基本医疗基金会计则是仅反映基本医疗基金在会计年度内的收入、支出和结余情况，同样是一个封闭独立的资金运作和会计核算系统。大病保险会计的概念界定。会计的一般性概念。会计是以货币为主要计量单位，以 凭证为主要依据，借助于专门的技术方法，对一定单位的资金运动进行全面、综合、连续、 系统的核算与监督，向有关方面提供会计信息、参与经营管理、旨在提高经济效益的一种 经济管理活动。保险会计的概念界定。保险会计指

7、将会计理论运用于保险公司的一门专业 会计，它是以货币为主要计量单位，采用专门的方法，对保险公司经营过程及其结果进行 反映和监督并向有关方面提供会计信息的一种管理活动。社会保险基金会计的概念界定。 以社会保险基金为会计主体，以货币为计量单位，运用专门的方法对社会保险基金收入、 支出、结余及资金运用等进行全面、系统、完整、连续的核算、反映、监督的一项专门会 计。基本医疗基金会计是社会保险基金会计的分支，这里采用社会保险基金会计的概念。 大病保险会计的概念界定。综合以上大病保险会计的特点及相关概念的解释，笔者对大病 保险会计做出以下界定：大病保险会计属于保险企业会计范畴，以货币为主要计量单位， 运用

8、专门的会计方法，对大病保险的经营过程及其结果进行全面、系统、完整、连续的独 立核算、独立反映和监督，并向相关监管部门及有关方面提供大病保险会计信息的一种管 理活动。 三、大病保险会计与基本医疗基金会计的比较分析会计确认、计量和报告的基础不同。1.主要依据。 企业会计准则基本准则第九条规定：企业应当以权责发生制为 基础进行会计确认、计量和报告。即大病保险会计核算应以权责发生制为基础。 社会保险 基金会计制度第四条规定：社会保险基金的会计核算采用收付实现制，会计记账采用借 贷记账法。即基本医疗基金会计核算应以收付实现制为基础。2.对大病保险的主要影响。可能造成大病保险赔付现金流不足。大病保险保费收

9、入 按照权责发生制原则在保险合同正式生效时即按合同金额全额计入，不论实际收到与否。 在实践中，政府一般采用分期拨付大病保险资金的方式。从利润表账面上反映还存在较大 结余时，可能已经存在赔付现金流不足的情况。可能造成合同双方对结余金额确认的分歧。 大病保险保单年度与会计年度不一致，根据权责发生制原则，需要对未来可能发生的赔付 按照经验数据计提相应的准备金，而基本医疗基金会计根据收付实现制，实际的收支按照 会计年度计算结余，实际保险期间与会计期间重合。核算基础不同从客观上造成双方核算 结余金额的差异。会计要素有差异。会计要素是指会计对象是由哪些部分所构成的，按照交易或事项 的经济特征所作的基本分类

10、，也是指对会计对象按经济性质所作的基本分类，是会计核算 和监督的具体对象和内容，是构成会计对象具体内容的主要因素，也是构成会计报表的基 本要素。1.主要依据。大病保险会计按照企业会计准则基本准则的要求，将会计要 素界定为六个，即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。按照社会保险基金会 计制度的要求，基本医疗基金会计要素因主体内容的不同而有所差异。一是社会统筹基 本医疗基金会计的要求。社会统筹基本医疗基金来自于用人单位的缴纳及政府的专项财政 资金拨村，实行财政预算管理，属于政府会计体系。其会计主体是社会统筹基本医疗基金 的征缴、发放的结余。社会基本医疗基金会计的构成要素有：收入、支出、基金、

11、资产、 负债。二是个人账户基金会计的要素。个人账户基金劳动者的个人缴费，属于所有者的纵 向积累。除基本医疗基金的征缴和发放外，还具有追求投资回报的经济趋向。个人账户基 金会计的构成要素有：收入、支出、基金、资产、负债。2.对大病保险的主要影响。费用与支出概念范围不同。大病保险会计费用要素概念 主要包括赔款支出、专属和共同费用成本。基本医疗基金会计的支出要素概念范围主要为 赔款支出及上下级之间的基金解付支出，不包括相关的经办费用。经办费用难以比较。大病保险会计要求对相关承办成本进行专项核算，包括人工工资及福利费、办公费、网络建 设费等。基本医疗基金会计不对相关服务成本进行确认，相关承办费用在基金

12、被委托单位 的事业经费中核算，在基本医疗基金会计报表中得不到体现，无法就经办费用与大病保险 会计进行比较。结余返还计算存在较大的随意性。保险企业利润要素为各种收入减去赔款 及费用支出后的余额填列，结余返还按照合同利润的百分比计算。但由于政府相关部门对 具体承办费用通常不予以认可，导致在利润确认上存在分歧，不得已采用固定的费用率进 行粗略计算，得出利润不科学，不同程度存在侵蚀企业资金或基本医疗基金的现象。会计信息披露有差异。1.会计信息披露载体不同。 企业会计准则基本准则第四十四条：财务会计报 告是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现 金流量等会计信息的文件

13、。财务会计报告包括会计报表及其附注和其他应当在财务会计报 告中披露的相关信息和资料。会计报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表等 报表。 社会保险基金会计制度第八条：社会保险基金财务会计报告由会计报表、会计报 表附注和财务情况说明书组成。基本医疗保险基金会计报表包括资产负债表和基本医疗保 险基金收支表。2.会计信息披露的内容不同。会计报表。根据企业会计准则财务报表列报 及企业会计准则现金流量表的要求，大病保险会计报表按照会计要素大类全面、 完整、真实反映大病保险经营活动产生的资产、负债及所有者权益、最终财务成果及现金 流动。 社会保险基金会计制度设计的会计报表主要侧重于反映基金的变动情

14、况，对基金 管理主体具体管理活动没有体现。会计报表附注及财务情况说明书。 企业会计准则财 务报表列报对保险公司报表附注做了详尽的阐述，为大病保险的会计信息披露提供了权 威的指南。 社会保险基金会计制度未对基本医疗基金会计报表附注及财务情况说明书应 披露的内容予以规范，存在较大的随意性。会计信息使用者范围不同。 企业会计准则 基本准则明确企业财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会 公众等。 社会保险基金会计制度规定社会保险基金会计报表必须报送同级财政部门、主 管部门和社会保险基金监督组织。大病保险会计信息使用人群大大超出基本医疗基金会计 信息的使用者。3.对大病保险的主要影

15、响。会计信息编制成本高。按照独立核算、封闭运行的要求， 承保企业需要对大病保险会计信息按照企业会计准则要求再单独编制全套会计披露信息， 编制成本较高。会计信息转换成本高。大病保险资金的特殊性决定政府部门是其会计信息 重要使用者。但政府使用者往往惯于用阅读基本医疗基金会计信息的方法来审视大病保险 会计信息，这就需要承保企业用政府部门使用者看得懂的方法将大病保险会计信息进行加 工和转换，由于两者的会计核算基础、方法等不同，转换成本较高。四、对完善大病保险会计实践和研究的几点思考强化理论研究。强化对大病保险独立核算规则的研究。独立核算原则是大病保险会 计的核心原则，但至今学术和理论界对大病保险独立核

16、算界定仍然不清楚，造成实践上的 不统一。如独立核算是需要单独设置新账套还是在公司既有账套内设置专门成本中心按产 品线进行核算？又如，在银行账户设置上是否需要设立大病保险独立费用账户，形成收入、 赔款及费用账户的完全物理隔离？独立核算规则的制定，将奠定大病保险会计核算框架搭 建的基础，对今后保险公共产品的会计核算起到良好的示范作用。强化对大病保险会计信 息披露的研究。大病保险的经营成果最终通过会计信息披露向相关使用者传递。由于大病 保险的特殊性，使用主体呈现多元化的特征，满足不同大病保险会计信息使用主体的需求 需要在会计信息披露上做更深入的研究。从现有实践来看，大病保险会计信息披露通常按 照企业会计准则进行，且披露充分性不够。笔者认为应强化对现有大病保险会计信息披露体系重新解构的研究，在保留现有信息披露内容及方式上，借鉴基本医疗基金会计信息披 露体系，形成一套大病保险会计独有的信息披露体系。丰富实践手段。适当增加二级及三级会计科目设置。大病保险会计与基本医疗基金 会计在很多方面