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1、审计实务 第13章 存货与仓储循环审计 第一节 存货与仓储循环的特性 一、涉及的主要凭证与会计记录 二、涉及的主要业务活动审计实务审计实务第二节 控制测试和交易的实质性测试审计实务审计实务第三节 存货审计 二、存货监盘 （一）存货监盘的定义和作用 是指注册会计师现场观察被审计单位存货的盘点，并对已盘点存货进 行适当的检查。 除非出现无法实施存货监盘的特殊情况，注册会计师应当实施必要的 替代程序，在绝大多数情况下必须亲自观察存货盘点过程，实施存货 监盘程序。 存货的监盘能够证实三个认定：“存在”、“完整性”、“权力和义务”。 注册会计师在测试存货的所有权认定和完整性认定时，可能还需要实 施其他审
2、计程序。 （二）存货监盘计划 1、制定存货监盘计划的基本要求 注册会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和存货 内部控制的有效性等情况，在评价被审计单位存货盘点计划的基础上 ，编制存货监盘计划。 审计实务 存货监盘需要制定周密、细致的计划： （1）通常需要与被审计单位就存货监盘等问题达成一致； （2）存货存在性与完整性的认定具有较高的重大错报风险 ； （3）通常只有一次机会通过存货的实地监盘对有关认定做 出评价。 货监盘程序主要包括控制测试与实质性程序两种方式。 如果少数项目构成了存货的主要部分，以实质性程序为主的 方式更为有效。在这种情况下，对于单位价值较高的存货项 目，应实施百分之百
3、的实质性程序，而对于其他存货则可视 情况进行抽查。 但在大多数审计业务中，控制测试为主的审计方式更加有效 。如果采用以控制测试为主的方式，并准备信赖被审计单位 存货盘点的控制措施与程序，绝大部分的审计程序将限于询 问、观察以及抽查。 审计实务 2、制定存货监盘计划应实施的工作 （1）存货项目的重要程度。 存货与其他资产、净利润的相对比率及内在联系； 各类存货（原材料、在产品、产成品）在存货总数的 比重； 各存放地存货总数的比重； （2）与存货相关的内部控制。 包括采购、验收、仓储、领用、加工、装运出库、存货的 盘存制度。 （3）与存货相关的重大错报风险和重要性 重大错报风险 影响重大错报风险的
4、因素具体包括：存货的数量和种类、 成本归集的难易程度、陈旧过时的速度或易损坏程度、遭 受失窃的难易程度。审计实务 以下存货可能增加审计的复杂性与风险：制造过程漫长的 存货；有固定价格合约的存货；商品存货；与时装相关的 服装行业；鲜活、易腐商品存货；具有高科技含量的存货 ；单位价值高昂、容易被盗窃的存货。 重要性 （4）审阅以前年度的存货监盘工作底稿 （5）实地察看存货的存放场所 有助于注册会计师熟悉在库存货及其组织管理方式，也有 助于注册会计师在盘点工作进行前发现潜在问题，如存在 难以盘点的存货、周转缓慢的存货、过时存货、残次品以 及代销存货。 可能存在替代程序：函证、分析程序、利用内部审计人
5、员 的工作等。 审计实务 （6）利用专家的工作或其他注册会计师的工作 注册会计师可能不具备其他专业领域专长与技能。在确定 资产数量或资产实物状况（如矿石堆），或在收集特殊类 别存货（如艺术品、稀有玉石、房地产、电子器件、工程 设计等）的审计证据时，注册会计师可以考虑利用专家的 工作。 （7）复核或与管理层讨论其存货盘点计划 在复核或与管理层讨论其存货盘点计划时，注册会计师应 当考虑下列主要因素：盘点的时间安排；存货盘点范围和 场所的确定；盘点人员的分工及胜任能力；盘点前的会议 及任务布置；存货的整理和排列，对毁损、陈旧、过时、 残次及所有权不属于被审计单位的存货的区分；存货的计 量工具和计量方
6、法；在产品完工程度的确定方法；存放在 外单位的存货的盘点安排；存货收发截止的控制；盘点期 间存货移动的控制；盘点表单的设计、使用与控制；盘点 结果的汇总以及盘盈或盘亏的分析、调查与处理。 审计实务3、存货监盘计划的主要内容 （1）存货监盘的目标、范围及时间安排 （2）存货监盘的要点及关注事项 （3）参加存货监盘人员的分工 （4）抽查的范围 （三）存货监盘程序 1、观察程序 在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应纳 入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止 遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查明未 纳入的原因。 对所有权不属于被审计单位
7、的存货，注册会计师应取得其规格、数量 等有关资料，确定是否已分别存放、标明，且未被纳入盘点范围。 注册会计师在实施存货监盘过程中，应当跟随被审计单位安排的存货 盘点人员，注意观察被审计单位事先制定的存货盘点计划是否得到了 贯彻执行，盘点人员是否准确无误地记录了被盘点存货的数量和状况 。 审计实务 2、检查程序 注册会计师应当对已盘点的存货进行适当检查，将检查结 果与被审计单位盘点记录相核对，并形成相应记录。 检查的目的既可以是为了确证被审计单位的盘点计划得到 适当的执行（控制测试），也可以是为了证实被审计单位 的存货实物总额（实质性程序）。 检查的范围通常包括每个盘点小组盘点的存货以及难以盘
8、点或隐蔽性较强的存货。需要说明的是，注册会计师应尽 可能避免让被审计单位事先了解将抽取检查的存货项目。 检查的方向 注册会计师应当从存货盘点记录中选取项目 追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性；注册会计师 还应当从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测 试存货盘点记录的完整性。（双向都要做） 审计实务3、需要特别关注的情况 （1）存货移动情况 尽管盘点存货时最好能够保持存货不发生移动，但在某些情况下存货 的移动是难以避免的。如果在盘点过程中被审计单位的生产经营仍将 持续进行，注册会计师应通过实施必要的检查程序，确定被审计单位 是否已经对此设置了相应的控制程序，确保在适当的期间内对存货做
9、出准确记录。 （2）存货的状况 （毁损、陈旧、过时、残次） （存货跌价准备的计 提） （3）存货的截止 （资产负债表日） 注册会计师应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证，检查库存记 录与会计记录期末截止是否正确。注册会计师在对期末存货进行截止 测试时，通常应当关注： 所有在截止日以前入库的存货项目是否均已包括在盘点范围内，并 已反映在截止日以前的会计记录中；任何在截止日期以后入库的存货 项目是否均未包括在盘点范围内，也未反映在截止日以前的会计记录 中。 审计实务 所有在截止日以前装运出库的存货项目是否均未包括在 盘点范围内，且未包括在截止日的存货账面余额中；任何 在截止日期以后装运出库的存货
10、项目是否均已包括在盘点 范围内，并已包括在截止日的存货账面余额中。 所有已确认为销售但尚未装运出库的商品是否均未包括 在盘点范围内，且未包括在截止日的存货账面余额中。 所有已记录为购货但尚未入库的存货是否均已包括在盘 点范围内，并已反映在会计记录中。 在途存货和被审计单位直接向顾客发运的存货是否均已 得到了适当的会计处理。 当被审计单位在存货入库和装运过程中均采用连续编号的 凭证时，注册会计师应当关注截止日期前的最后编号以及 未使用的编号凭证。 4、特殊类型存货的监盘 审计实务审计实务5、存货监盘结束时工作 （1）再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均 已盘点。 （2）取得并检
11、查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定 其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的 汇总记录进行核对。 如果存货盘点日不是资产负债表日，应将盘点日的存货调节为资产负 债表日的存货。（注意结合考题理解） 三、存货计价测试 （一）存货计价测试的一般要求 注意练习先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法。 1.样本的选择。计价审计的样本，应从存货数量已经盘点、单价和总 金额已经计入存货汇总表的结存存货中选择。选择样本时应着重选择 结存余额较大且价格变化比较频繁的项目，同时考虑所选样本的代表 性。抽样方法一般采用分层抽样法，抽样规模应足以推断总体的情况 。 审计实务 2
12、.计价方法的确认。存货的计价方法多种多样，被审计单 位应结合企业会计准则的基本要求选择符合自身特点的方 法。注册会计师除应了解掌握被审计单位的存货计价方法 外，还应对这种计价方法的合理性与一贯性予以关注。 3.计价测试。首先对存货价格的组成内容予以审核，然后 按照所了解的计价方法对所选择的存货样本进行计价测试 。测试结果出来后，应与被审计单位账面记录对比，编制 对比分析表，分析形成差异的原因。如果差异过大，应扩 大测试范围，并根据审计结果考虑是否应提出审计调整建 议。注册会计师还应充分关注其对存货可变现净值的确定 及存货跌价准备的计提。 审计实务 计提跌价准备 （成本与可变现净值孰低法） 应当计提跌价准备的5种情形。 全额转入当期损益
