第三章、审计的证据和工作底稿

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1、第三章 审计证据和工作底稿v 审计的证据 v 审计工作底稿第一节 审计证据v 审计证据的含义 v 审计证据的种类 v 审计证据的特征 v 审计证据的形成过程3.1.1 审计证据的含义审计证据是指注册会计师为了得出审计 结论、形成审计意见而使用的所有信息，包 括财务报表依据的会计记录中含有的信息和 其他信息。3.1.1 审计证据的含义财务报表依据的会计记录中含有的信息: 支票、电子资金转账记录; 发票、合同; 总账、明细账、记账凭证; 成本分配计算调节和披露的手工计算表和电子数据表。 3.1.1 审计证据的含义其他信息: 被审计单位会议记录、内部控制手册; 询证函的回函、分析师的报告、与竞争者的

2、比较数据等； 通过询问、观察和检查获取的信息，如存货存在性的证据等； 自身编制或获取信息，如注册会计师编制的各种 计算表、分析表等。3.1.1 审计证据的含义审计证据应该是审计人员在执行审计程 序过程中获取的相关证据。如果在审计过程之外获取一些有用的资料，可以作为 其他证据，但是不能作为审计证据。3.1.2 审计证据的种类按审计证据的表现形态分类 按审计证据的相关程度分类 按获取审计证据的来源分类 按审计证据的重要性分类 按审计证审计证 据的 表现现形态态实实物证证据 书书面证证据 口头证头证 据 环环境证证据 按审计证审计证 据的 相关程度直接证证据 间间接证证据 按获获取审计证审计证 据

3、的来源自然证证据 加工证证据 按审计证审计证 据的 重要性基本证证据 辅辅助证证据 矛盾证证据 指通过实际观察或清点所取得的、用于确定某些 实物资产是否实际存在的证据。实 物 证 据 适用范围：对现金、有价证券、存货和固定资产等审计需要, 通过实地观察、盘点获取实物证据。实物证据证明力度最强的方面是实物资产的存在性， 但并不能据此确定被审单位的所有权和质量的好坏。指是注册会计师所获取的各种以书面文件为形式 的一类证据。注册会计师在审计过程中需要大量 的获取和利用这类证据，因此称之为基本证据。 书 面 证 据书面证据易于被篡改，其可信度要比实物证据差。书面证据按其来源可以分为三类内部证据外部证据

4、亲历证据书 面 证 据内部证据是由被审计单位内部机构或 职员编制和提供的书面证据; 包括被审计单位的会计记录、被审计 单位管理当局声明书，以及其他各种由 被审计单位编制和提供的有关书面文件.由被审计单位以外的机构或人士所编制 的书面证据。它一般具有较强的证明力。指注册会计师在审计过程中亲自编制的 书面证据。亲历书面证据比其他来源的 证据更为可靠。指被审计单位职员或其他有关人员对CPA的提问 做口头答复所形成的证据，又称陈述证据、言词 证据。 口 头 证 据口头证据的证明力较弱，不能单独证实被审事项，需要得 到其他相应证据的支持，可为获取其他证据提供线索。指对被审计单位产生影响的各种环境事实。包

5、括 ：内部控制情况、被审单位管理人员的素质和管 理条件、管理水平，又称状况证据。 环 境 证 据环境证据一般不属于基本证据，但它可帮助CPA了解被审 计单位及其经济活动所处的环境。 审计审计 证证据 种类类审计审计 具体目标标真实实 性完整 性所有 权权估价截止机械 准确 性分类类披露总总体 合理 性实实物 证证据书书面 证证据口头头 证证据环环境 证证据3.1.3 审计证据的特征充分性适当性相关性可靠性审计证据的充分性审计证据的充分性是对审计证据数量的 衡量，与注册会计师确定的样本量有关。例如，对某个审计项目实施某一选定的审计程序，从 200个样本中获得的证据要比从100个样本中获得的证据更

6、 充分。审计证据的充分性决定审计证据充分性的因素： （1）审计风险； （2）具体审计项目的重要程度； （3）审计人员的执业经验； （4）是否发生舞弊或错误； （5）总体规模与特征。审计证据的适当性适当性是对审计证据质量的衡量，即 审计证据在支持相关认定方面具有相关性 和可靠性。审计证据的相关性审计证据必须与审计目标相关 ，尽可能做到直接证明或者否定某 些事项的存在。 审计证据的可靠性可靠性是指审计证据的可信程度。审计证据的可靠性审计证据的可靠性时，通常会考虑下列原则： （1）从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取 的审计证据更可靠。 （2）内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄 弱

7、时内部生成的审计证据更可靠。 （3）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计 证据更可靠。 （4）以文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质 ）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。 （5）从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的 审计证据更可靠。Example :审计证审计证据的可靠性下列证据中那项证据更为可靠，并简要说明理由。 （1）被审计单位管理当局声明书与律师声明书 （2）审计人员盘点存货的记录与客户自编的存货盘 点表 （3）电脑打印的应收账款明细账与应收账款询证函 的回函Example :审计证审计证据的可靠性u律师声明书比被审计单位管理当局声明书更可靠。律师声明书是由

8、被审计单位以外独立的律师提供的外部证据，比被 审计单位自己提供的声明书可靠。 u审计人员盘点存货的记录比客户自编的存货盘点表 可靠。审计人员通过盘点等方式取得的第一手证据（实物证据），比经他 人转来的证据（内部证据）可靠。 u应收账款询证函的回函比电脑打印的应收账款明细 账可靠。应收账款询证函的回函为外部证据，电脑打印的应收账款明细账为 内部证据，外部证据比内部证据可靠。 3.1.3 审计证据的特征注册会计师需要获取的审计证据的数量 受到审计证据质量的影响。审计证据质量 越高，需要的审计证据数量可能越少。例如，被审计单位内部控制健全时生成的审计证据 更可靠，注册会计师只需获取适量的审计证据，就

9、可以为发表审计意见提供合理的基础。 3.1.4 审计证据的形成过程获取整理与分析保管审计证据的获取方法 检查记录、文件和有形资产 监盘 观察 查询及函证 重新计算和执行 分析性复核即分析性程序案例：盘点在存货审计中的重要性 美国著名的上市公司麦凯逊罗宾斯虚假资产案1939年，在美国证券交易委员会主持 的一次听证会上，透露一则惊人的消息： 上市公司麦凯逊罗宾斯制药公司经过 审计的财务报表内包括了1900万美元的 虚假资产，约占总资产的1/4，其中有 1000万美元的虚假资产属于存货。案例：盘点在存货审计中的重要性 美国著名的上市公司麦凯逊罗宾斯虚假资产案原因 当时的审计准则不要求CPA观察存货的

10、实地盘 点或以其他方式实际接触存货，对存货的审计 工作只限于审核各种账册记录。 案发后，美国注册会计师协会重新颁布了新的 审计准则，明确要求CPA必须观察客户的存货 盘点，只有在观察存货盘点不适用或不可能时 ，才准许采用替代程序。应收账款肯定式询证函格式 xxxx公司： 本公司聘请的公正会计师事务所正在对本公司的会 计报表进行审计，按照中国注册会计师独立审计准 则的要求，应当询证本公司与贵公司的往来账项等 事项。下列数据出自本公司的账簿记录，如与贵公 司的记录相符，请在本函下端“数据证明无误”处签 章证明；如有不符，请在“数据不符”处列明不符金 额。回函请径寄至公正会计师事务所。 通信地址：

11、xxxx 邮编： xxxx 电话： xxxx 传真： xxxx1、本公司与贵公司的往来账项列示如下：截止日期贵公司欠款欠贵公司备注2006年12月31日500000应收账款肯定式询证函格式 2、其他事项 本函仅为复核账目之用，并非催款结算。若款项在上述日期之后已经 付清，仍请及时函复为盼。 （xx公司签章）（日期） 结论：1.数据证明无误 2.数据不符，请列明不符金额 （签章） （签章） （日期） （日期） 应收账款肯定式询证函格式应收账款否定式询证函格式 XXXX公司： 本公司聘请的公正会计师事务所正在对本公司的会 计报表进行审计，按照中国注册会计师独立审计准 则的要求，应当询证本公司与贵公

12、司的往来账项等 事项。下列数据出自本公司的账簿记录，如与贵公 司的记录相符，则无须回函；如与贵公司记录不符 ，请在“数据不符”处列明不符金额。回函请径寄至 公正会计师事务所。 通信地址： XXXX 邮编： XXXX 电话： XXXX 传真： XXXX1、本公司与贵公司的往来账项列示如下：截止日期贵公司欠款欠贵公司备注2006年12月31日500000应收账款否定式询证函格式 2、其他事项本函仅为复核账目之用，并非催款结算。若款项在上述日期之后已经付清， 仍请及时函复为盼。 （ xx公司签章）（日期）结论：数据不符，请列明不符金额_ （签章） （日期） 应收账款否定式询证函格式案例：执行有效函证

13、程序的重要性 美国罗丝会计师事务所对巨人零售公司的审计教训 巨人零售公司是美国一家上市的大型零售折扣 商店。在1972年，巨人公司为了掩盖其第一 次重大经营损失的真相，他们将250万美元的 损失篡改为150万美元的收益。 其中有102.6万美元是通过减少应付账款来实现的， 采用的手法主要有：巧立各种名目（如商品退回、 折扣优惠、以前购进货物进价过高等）减少应付账 款；虚构大约1100个广告商名单，从而虚构预付广 告费30万美元等。问题函证样本量抽取过低，不能从充分性和适当 性上代表总体。 CPA为了验证30万美元预付广告费的真实性，从1100广告商中 抽取了24个样本，并仅仅向4个广告商发询证

14、函，且4家广告商 也并未回函证明预付广告费的真实性，但CPA并未引起重视。案例：执行有效函证程序的重要性 美国罗丝会计师事务所对巨人零售公司的审计教训函证程序由客户控制，无法保证通过函 证取得证据的可靠性。 CPA为了印证17.7万美元的差价退款，只从巨人公司提供 的名单中，随意抽取几个供应商，通过电话询证进价过高 是否真实。并且在15个电话询证过程中，巨人公司先同供 应商联系并通话交谈后，才将电话交给CPA。案例：执行有效函证程序的重要性 美国罗丝会计师事务所对巨人零售公司的审计教训对函证实施过程中存在的疑虑没有追加 审计程序，降低了审计证据的质量。 两位助理审计人员就实质为假退货的贷项通知单询问巨人 公司员工时，得到了3个不同的解释，并且最终也未拿到 书面证明文件，因此对贷项通知单的真实性提出质疑，也 在工作底稿中形成了一份备忘录。 但负责该项目的事务所负责人却认为函证已经收集到了足 够的证据，可以证实贷项通知单的真实性