内部审计在公司治理中的地位和作用

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1、内部审计在公司治理中的地位和作用摘 要：内部审计已成为发达国家上市公司建立健全的治理结构的基石之一，这充分说明了内部审计在公司治理中的地位。本文通过对内部审计在公司治理中所处的不同地位，结合我国企业实际，分析了内部审计在我国企业中的现状，认为内部审计未来将在我国的公司治理中发挥重要作用。关键词：审计 公司治理结构地位 一一、公公司司治治理理结结构构的的改改将将内内部部审审计计推推向向前前沿沿 公司治理结构通常指的是法人治理结构，由股东大会选举产生的董事会，董事会聘任管理层，监事会监督董事会和管理层的制衡机制的组成。一些学者在论述公司治理结构时，也讲到两权分离、三足鼎立的制衡格局。如吴敬琏在19

2、94 年提出的观点认为，所谓的公司治理结构是指由所有者、董事会和高级执行者即高级经理人员三者组成的一种组织结构。在这种结构中，上述三者之间形成一定的制衡关系：所有者将自己的资产交由公司董事会托管；公司董事会是公司的最高决策机构，拥有对高级经理人员的聘用、奖惩及解雇权；高级经理人员受雇于董事会，组成在董事会领导下的执行机构，在董事会的授权范围内经营企业。在这样的公司治理结构中，股东及股东大会与董事会之间、董事会与高层执行官之间存在着性质不同的关系，要完善公司治理结构，就要明确划分股东、董事会、经理人员各自的权力、责任和利益，从而形成三者之间的制衡关系。在这个公司治理结构中，把制衡机制简单地归结为

3、股东大会、董事会、监事会、管理层之间的关系，根本没有将审计作为制衡的重要因素。 随着美国安然、世通、施乐等粉饰业绩案件，日本雪印食品公司的舞弊案件及中国上市公司中名目繁多的关联方交易、“掏空 ”等案件的相继曝光，围绕着“公司的社会责任 ”、“企业信用 ”以及 “董事会的战略参与 ”等问题，再一次引发了人们对公司治理问题的反思。安然事件后，管理层财务造假已成为不争的事实。著名的信贷评级机构魏斯公司 2002 年上半年对美国七千家上市公司进行的一项调查显示，有多达三分之一的美国上市公司可能有篡改其盈利报告之嫌。美国首席财务官 （CFO）杂志于 2002 年 8 月 1 日公布了一份调查报告，发现过

4、去 5 年中，美国大公司中17%的 CFO 们受到来自上司的压力，被迫出具虚假财务报告，18%的财务经理在编制预计账目时，没有遵循通用会计准则， 27%的受调查的 CFO 称，公司的资产负债表上并没有反映出所有的负债。事实表明，目前的公司治理结构遏制不住财务造假，审计失效弱化了公司治理结构的制衡机制。李金华审计长于2003年 11 月 5 日在南开大学举行的第二届公司治理国际研讨会上指出，目前，公司治理问题已经成为国内外理论界和实务界研究的一个世界性的课题。 各国在考虑如何建立有效的公司治理结构问题时，都会涉及到审计监督机制的建立及其在公司治理结构中的地位问题。公司治理结构中的审计监督安排由外

5、部审计监督和内部审计监督两方面的内容组成（李维安）。内部审计的全球性职业组织国际内部审计师协会（IIA）于 1999 年通过了内部审计的新定义，强调内部审计要在公司治理领域发挥作用。 2002 年 7 月， IIA 在提交给美国国会的改善公司治理的建议中特别指出，健全的治理结构建立在董事会、执行管理层、外部审计和内部审计四个 “基本主体 ”的协同之上。 IIA 研究基金会在2003 年先后发布了 内部审计在公司治理和公司管理中的作用、内部审计在公司治理中的职责：萨班斯法案的遵循两份研究报告。这些研究表明了内部审计被推向最重要的企业发展趋势的前沿企业需要承担更大的责任、具有更高的道德水准；需要恢

6、复投资者在市场上的信心；需要很好地控制企业目标，公司董事会、新闻媒体、投资者、分析师、管制者越来越认同内部审计在这些方面的重要性。 关注内部审计在公司治理中的作用，源于两个重要趋势：一是研究表明，内部审计与公司治理质量相关。大量的研究表明，内部审计能对公司治理产生积极影响。内部审计在一定条件下可以预防财务报告的违规行为和员工的偷窃行为；内部审计的独立性越高，越可以改善控制环境、减少报告错误、提升报告质量；内部审计的参与也有利于公司业绩的改善。二是人们越来越重视内部审计，不断地扩展内部审计在确保公司治理质量方面的职责。此外，美国萨班斯法案 的出台、纽约证券交易所新的上市规定也起到了推波助澜的作用

7、。尽管萨班斯法没有直接涉及内部审计在公司治理中的作用，但对审计委员会、外部审计人员及管理层治理要求的扩展，意味着内部审计作用也要扩展。2002 年纽约证券交易所要求所有上市公司必须设立内部审计部门。这些法律的颁布是对内部审计在公司治理中价值的认可，也提升了内部审计在公司治理中的重要性。 二二、内内部部审审计计在在公公司司治治理理结结构构中中的的地地位位 国际内部审计协会在1999 年 6 月，对内部审计的定义、职业准则以及道德规范等进行了全面修改，提出了能够适应当代内部审计发展的新定义，将以独立性为基础的保证活动和以决策有用性为基础的咨询活动并列起来，提高了内部审计的地位，扩大了内部审计的责任

8、和工作范围，将内部审计进一步提升至风险管理和公司治理的高度。在新定义的基础上， IIA 建立了新的内部审计专业实务框架，并特别强调内部审计应通过 “参与式 ”审计活动以体现其 “增值 ”功能。 “安然事件 ”后， 2002 年美国国会出台了 萨班斯法案 ，从加强上市公司信息披露和财务会计处理的准确性、确保审计师的独立性以及改善公司治理等方面，对美国现行证券法、公司法和会计准则等进行了若干重大修改，加强了公司主要管理者的法律责任；特别要求公司管理当局要对其公司内部控制制度的有效性做出承诺，并由独立审计师做出鉴证；对公司审计委员会做出了规范。随后，纽约证券交易所对上市公司的董事会的构成做出了规定，

9、要求所有上市公司都要建立内部审计职能部门。 2002 年 IIA 在给美国国会的建议中指出：董事会、执行管理层、外部审计、内部审计的协同是健全治理结构的基本条件，其中审计委员会（内部审计人员）的主要作用是增强报告关系上的独立性。面对外部环境变化对内部审计工作提出的新要求，2004 年 IIA 对 2001年的 内部审计实务标准 专业实务框架 进行了修订，新的标准增加了 5 条新准则，并在不同程度上对原有的17 条准则进行了修改，修改后的内容主要涉及有关保证服务准则。新标准明确了保证服务工作的性质和范围应由内部审计人员决定，而不是由委托方决定，以确保确认服务的独立性和客观性。这一改动体现了当代内

10、部审计的独立性不断强化的趋势。 经过以上法律和制度建设方面的变化,内部审计工作在公司治理中的地位也发生了变化,主要体现在以下三个方面： 1、内部审计在内部控制制度方面的职能进一步强化。萨班斯法案 颁布之后，公司内部控制的评价内容成为在美上市的公司年报的强制披露义务，内部审计职能通过内部控制这一领域再次得以强化，尤其是内部审计人员要在保证有效的内部控制和健全的财务报告方面发挥关键作用，内部审计在企业组织的重要性和影响力进一步提升。 2、内部审计成为改善公司治理的重要基础。在纽约证券交易所要求所有上市公司都要设立内部审计部门的环境下，内部审计部门与董事会、执行管理层、外部审计并列成为有效企业组织治

11、理的四大基石。具体表现为：内部审计应该评价并改进组织的治理过程，为组织的治理做贡献，从而推动组织道德和价值观的良性发展；内部审计在确保实现组织目标和维护组织道德观和价值观的基础上，要树立风险管理与控制观念；要保证董事会、管理层、外部审计和内部审计四个因素在企业组织治理过程中的协调。这些建议和要求为内部审计参与公司治理提供了广阔的发展空间。 3、内部审计活动涉及到整个业务与管理流程。“安然事件 ”后，内部审计的地位不仅仅表现在独立性和权威性的提高，而且还表现内部活动开始涉及整个业务与管理流程。 这些变化将使以往由内部审计机构对控制的适当性及有效性进行独立验证，发展为由企业整体对管理控制和治理负责

12、。内部审计将从以前的消极的以发现和评价为主要的内部审计活动转向积极地防范和解决问题；从事后发现内部控制薄弱环节转向事前防范；从单纯强调内部控制转向积极关注、利用各种方法来改善公司的经营业绩。三三、内内部部审审计计在在我我国国公公司司治治理理结结构构中中的的现现状状 20 世纪 80 年代以来，随着市场经济体制的建立和市场规范的不断 健全，中国企业的内部审计有了很大的发展，绝大多数的大型企业都设 立了独立的内部审计机构，开展形式多样的审计活动。但总体来说内部 审计工作还是落后于企业管理实践，不能很好地满足经营管理的需要， 主要表现为（ 1）审计职能以查错纠弊为主，没有充分发挥内部审计的 作用；（

13、 2）审计范围局限于财务会计领域，没有扩展到经营管理的各个 方面；（ 3）审计方式主要是事后审计，没有拓宽到事前和事中审计。 目前，我国存在以下三种形式的内部审计模式： 1、监事会领导下的内部审计模式 监事会是公司的监督机构，它由股东代表和职工代表组成，监事会 的职权主要是对董事、经理在执行公司职务时是否违反法律、法规和章 程进行监督。将内审设在监事会，使内部审计完全以监督者的身份出现， 与管理阶层脱钩，有助于审计机构的独立、公正审计，不受行政干预， 其缺点是：不利于促进公司改善经营管理，提高经济效益。因为监事会 不能兼任公司的经营管理职务，没有经营管理权。因此，这不能直接服 务于经营决策，也

14、就难于实现通过内部审计，改善经营管理，提高经济 效益的目的。 2、总经理领导下的内部审计模式 总经理是公司的最高经营管理人员，对董事会负责。使内部审计接 近经营管理层，有利于直接为经营决策服务，有利于实现内部审计提高 经营管理水平，同时，这种设置方式既达到了提高企业经济效益的目的， 还保持了审计的独立性和较高层次的地位。使内审机构与财会等部门相 对独立，便于内部审计对这些部门进行有效的评价与监督。然而，这种 设置不利于内审机构对总经理的责任、业绩等进行独立的评价和监督。 总经理下属部门的很多活动是在其授意下进行的，内审机构对这些部门 的检查可能在一定程序上受到阻碍。因此，总经理领导的组织模式难

15、于 对本级公司的财务和总经理的经济责任进行监督和评价。 3、董事会领导下的内部审计模式 董事会是公司的经营决策机构，直接对股东大会负责。职责是执行 股东大会的决议，决定公司的生产经营策略以及任免总经理等。在这种 组织模式下，内部审计能够保持较高的独立性、权威性和较高的地位。 同时也使内部审计具有一定的灵活性：既便于其为委托人服务，又便于 其与经营管理层联系；既便于其对管理层进行独立的评价与监督，又便 于其为管理层加强管理、提高效益服务。企业在董事会内设置审计委员 会，并将其做为董事会内的一个分支机构，人员一般由非行政董事及具 有管理、财务、技术、营销等专业知识和工作经验的专业人士组成，它 是董

16、事会与内部、外部审计师沟通的桥梁，分担了行政董事在内部控制和财务报告方面的部分工作，能够最大限度地体现内部审计的独立性和 权威性。因为这种隶属于董事会的审计委员会，独立于管理当局，总经 理及公司的全部经营管理活动都要接受审计，审计结果直接向委员会报 告，使内审具有较强的独立性和权威性。另外，也有利于保证现代企业 制度下内审职能的发挥。 通过对 2001 年至 2004 年沪市 246 家 IPO 公司的招股说明书的分 析，可以发现在2001 年上市的 55 家公司中仅有31%的公司单独设立 了内审部门， 2002 年上市的 67 家公司中有 43%的公司单独设立了内 审部门， 2003 年上市的 66 家公司中有 44%的公司单独设立了内审部门， 2004 年上市的 58 家公司中有 60%的公司设立了单独的内审部门。四年 来，设立内审部门的公司比例翻了一倍，从中可以看出内审的作用在近 几年中得到了人们的重视，内部审计在加强公司管理和公司治理方面发 挥了更重要的作用。在单独设立内审部门的110 家公