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1、1借款费用资本化金额中权数的选择及处 理专门借款是指为购建固定资产而专门借入的款项。 企业会计准则-借款费用规定，当资产支出已经发生，借款费用已经发生，为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始时，每一会计期间专门借款的费用应予资本化，资本化金额通过运用“至当期末止购建固定资产累计支出加权平均数”乘以“资本化率”确定。当借款费用金额大于所计算的资本化金额时，将资本化金额计入固定资产、工程物资或在建工程成本，将借款费用金额和资本化金额的差额计入当期损益；当借款费用金额小于或等于资本化金额时，则将借款费用金额全部予以资本化计入固定资产、工程物资或在建工程成本。由此可见，准确地计算“固定资产
2、累计支出加权平均数”和“资本化率”，是正确进行借款费用资本化金额处理的关键。在实践工作中，这两个数字的计算，都要涉及权数的确定问题，准则允许在天数和月数两者中进行选择。笔者认为，根据会计人员采用不同的职业判断标准，会产生多种处理结果，现举例对其加以探讨。例：A 公司为建造甲生产车间，于 1999 年 9 月 6 日从工行借入 5 年期贷款2000 万元，年利率 12%；于 2000 年 6 月 1 日从建行借入 3 年期贷款 1000 万元，年利率 10%.该公司 2000 年度“在建工程-甲车间”明细账簿记载的实际购建支出资料如下：日期 2支出数（万元） 日期 支出数（万元） 上年结转 40
3、0 7 月 16 日 400 1 月 5 日 180 8 月 25 日 180 2 月 20 日 120 9 月 10 日 120 3 月 14 日 200 10 月 6 日 200 4 月 8 日 150 11 月 15 日 150 5 月 28 日 270 12 月 9 日 270 6 月 7 日 150 合计 2790 根据上述条件，确定该企业 2000 年度借款费用资本化金额并作相应的会计处理（金额以万元表示，保留两位小数）。3一、以天数为权数企业会计准则-借款费用对于资本化金额确定的公式，是以天数为权数来表示的。但对会计期间涵盖的天数的认定，有着两种不同的方法。方法一：以日为权数，会
4、计期间涵盖的天数与公历相衔接，按实际天数（365 天或 366 天）确定。首先，进行累计支出加权平均数的计算，步骤如下：1、计算每笔购建资产支出数的占用天数。每笔购建资产支出数的占用天数=当月剩余天数+次月至 12 月每月实有天数之和占用天数的计算应注意一个原则，即“算头不算尾”或“算尾不算头”。在本例中，上年结转购建资产支出数在 2000 年度的占用天数为 366 天，1 月 5 日购建资产支出数在 2000 年度的占用天数为 361 天（31-5）+29+31+30+31+30+31+31+30+31+30+31，其余按此类推。2、计算每笔购建资产支出数的资本化期间。每笔购建资产支出数的资
5、本化期间=占用天数/会计期间涵盖的天数会计期间涵盖的天数按实际天数确定，由于 2000 年是闰年，实际天数为 366天。3、计算购建资产的累计支出加权平均数4累计支出加权平均数=（每笔购建资产支出数的支出数*每笔购建资产支出数的资本化期间）分别计算出每笔购建资产的支出加权平均数后进行汇总，过程和结果见下表。日期 支出数 占用天数 资本化期间 支出加权平均数 上年结转 400 366 366/366 400.00 1 月 5 日 180 361 361/366 177.54 2 月 20 日 120 315 315/366 103.28 3 月 14 日 200 292 292/366 5159
6、.56 4 月 8 日 150 267 267/366 109.43 5 月 28 日 270 217 217/366 160.08 6 月 7 日 150 207 207/366 84.84 7 月 16 日 400 168 168/366 183.61 8 月 25 日 180 128 128/366 62.95 9 月 10 日 120 112 112/366 36.72 10 月 6 日 200 86 86/366 46.99 611 月 15 日 150 46 46/366 18.85 12 月 9 日 270 22 22/366 16.23 累计支出加权平均数 1560.08 其次
7、，进行资本化率的计算，步骤如下：1、计算专门借款实际发生的利息之和在当前实际工作中，金融机构的贷款利息是以 360 天为基数，将年利率折算成日利率后乘以贷款本金和贷款占用天数来计算的，即：贷款利息=贷款本金*（贷款年利率/360）*贷款占用天数A 公司工行借款在 2000 年度占用天数为 366 天，建行借款在 2000 年度占用天数为 213 天，则：A 公司专门借款实际发生的利息之和=2000*（12%/360）*366+1000*（10%/360）*213=244.00+59.17=303.17 万元2、计算专门借款本金加权平均数专门借款本金加权平均数=每笔专门借款本金*（每笔专门借款实
8、际占用天7数/会计期间涵盖的天数）会计期间涵盖的天数以 366 天确定，则：A 公司专门借款本金加权平均数=2000*（366/366）+1000*（213/366）=2000+581.97=2581.97 万元3、计算资本化率资本化率=加权平均利率=（专门借款实际发生的利息之和/专门借款本金加权平均数）*100%A 公司资本化率=（303.17/2581.97）*100%=11.74%最后，进行资本化金额的计算和处理，步骤如下：1、计算资本化金额。资本化金额=累计支出加权平均数*资本化率A 公司资本化金额=1560.08*11.74%=183.15 万元2、计算应确认费用应确认费用=专门借款
9、实际发生的利息之和-资本化金额A 公司应确认费用=303.17-183.15=120.02 万元3、A 公司 2000 年会计处理应为：8借：在建工程-甲车间 183.15 万元财务费用-利息支出 120.02 万元贷：长期借款-工行 244.00 万元长期借款-建行 59.17 万元方法二：以日为权数，会计期间涵盖的天数与银行借款结息方法相衔接，按简化方法（即 360 天）计算。该方法和方法一不同的是，计算累计支出加权平均数和专门借款本金加权平均数时，会计期间涵盖的天数均按 360 天确定。购建资产的累计支出加权平均数的计算过程和结果见下表。日期 支出数 占用天数 资本化期间 支出加权平均数
10、 上年结转 400 366 366/360 406.67 91 月 5 日 180 361 361/360 180.50 2 月 20 日 120 315 315/360 105.00 3 月 14 日 200 292 292/360 162.22 4 月 8 日 150 267 267/360 111.25 5 月 28 日 270 217 217/360 162.75 6 月 7 日 150 207 207/360 86.25 7 月 16 日 400 168 168/360 186.67 8 月 25 日 180 10128 128/360 64.00 9 月 10 日 120 112
11、112/360 37.33 10 月 6 日 200 86 86/360 47.78 11 月 15 日 150 46 46/360 19.17 12 月 9 日 270 22 22/360 16.50 累计支出加权平均数 1586.09 A 公司专门借款本金加权平均数=2000*（366/360）+1000*（213/360）=2033.33+591.67=2625 万元于是可以计算出：A 公司资本化率=（303.17/2625）*100%=11.55%A 公司资本化金额=1586.09*11.55%=183.19 万元11A 公司应确认费用=303.17183.19=119.98 万元A
12、公司 2000 年会计处理如下：借：在建工程甲车间 183.19 万元财务费用利息支出 119.98 万元贷：长期借款工行 244.00 万元长期借款建行 59.17 万元 二、以月数为权数为简化计算， 企业会计准则-借款费用也允许以月数作为计算累计支出加权平均数和专门借款本金加权平均数的权数。以月数为权数的分析计算步骤同方法一，但它的难点在于“购建资产支出和借款本金的发生当月如何进行月数折算”。较为准确的方法是，购建资产支出和借款本金的发生当月按“当月占用天数/当月天数”折算成月份，如 2000 年 1 月 5 日购建资产支出数在 1 月份折算成 0.84 月（31-5）/31，全年折算成
13、11.84 月（0.84+11）。可是在大多数情况下，企业实际购建资产支出发生笔数很多，这样处理工作量很大，违背了简化计算的初衷。笔者认为，以月数为权数计算资本化金额时，可按以下两种方法进行处理。方法三：以月为权数，购建资产支出和借款本金的发生当月折半计算月数。该方法在购建资产支出和借款本金的发生当月，不考虑其实际支出的具体日期，在当月均以半月折算，即：占用月数=0.5+次月至 12 月实有月数12资本化期间=占用月数/会计期间涵盖的月数=占用月数/12购建资产累计支出加权平均数计算过程和结果见下表。日期 支出数 占用月数 资本化期间 支出加权平均数 上年结转 400 12 12/12 400
14、.00 1 月 5 日 180 11.5 11.5/12 172.50 2 月 20 日 120 10.5 10.5/12 105.00 3 月 14 日 200 9.5 9.5/12 158.33 134 月 8 日 150 8.5 8.5/12 106.25 5 月 28 日 270 7.5 7.5/12 168.75 6 月 7 日 150 6.5 6.5/12 81.25 7 月 16 日 400 5.5 5.5/12 183.33 8 月 25 日 180 4.5 4.5/12 67.50 9 月 10 日 120 3.5 3.5/12 35.00 10 月 6 日 200 2.5
15、2.5/12 41.67 11 月 15 日 150 141.5 1.5/12 18.75 12 月 9 日 270 0.5 0.5/12 11.25 累计支出加权平均数 1549.58 专门借款本金加权平均数=每笔专门借款本金*（每笔专门借款实际占用月数/会计期间涵盖的月数）= 每笔专门借款本金*（每笔注专门借款实际占用月数/12）A 公司专门借款本金加权平均数=2000*（12/12）+1000*（6.5/12）=2000+541.67=2541.67 万元于是可以计算出：A 公司资本化率=（303.17/2541.67）*100%=11.93%A 公司资本化金额=1549.58*11.93%=184.86 万元A 公司应确认费用=303.17184.86=118.31 万
