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1、1通货膨胀会计的国际比较会计作为一种经济管理活动，是特定社会环境的产物，与特定国家的政治、经济、文化等背景密不可分。会计理论与实践明显地体现着国家的特色，不同国家的会计往往存在着这样或那样的差异。随着国际经济交往的扩展和深化，客观上又要求各国在会计事务处理上尽量采用国际上通行的做法，建立标准化、具有可比性的国际会计。本文试从分析通货膨胀会计在各国的差异开始，揭示差异的若干成因，并概述通货膨胀会计国际协调的若干进展。一、各国通货膨胀会计的差异1.各国通货膨胀会计发展时间的先后美国早在 30 年代就开始提出并研究通货膨胀会计，因而，美国对通货膨胀会计的研究居于领先地位。但在 70 年代以前，由于美
2、国经济上的稳定和繁荣，使它的会计实务相当稳定和保守，直到 70 年代中期美国的通货膨胀率迅速上升后，才加强了对通货膨胀会计的研究与实践。英国对通货膨胀会计的研究起步也较早，但受到重视是在英国的物价上涨率迅速上升的 60 年代以后。从 1971 年至 1974 年，英国会计准则委员会发布了一些有关物价变动的文告，但因文告本身不成熟或政府干预而未能实施。1975 年桑地兰兹委员会发表了著名的桑地兰兹报告通货膨胀会计，建议所有公司尽可能采用现行成本会计体系。加拿大、澳大利亚和新西兰亦追随美国和英国，陆续公布了现行成本会计补充2报表的试行办法。其中，加拿大特许会计师协会在 1982 年公布了正式的通货
3、膨胀会计准则，澳大利亚政府设立的有关委员会也于 1982 年公布了有关现时成本会计的建议准则。欧洲大陆通货膨胀会计发展更为迟缓，荷兰自本世纪 20 年代就开始使用现时重置成本会计制度，但至今尚无有关通货膨胀会计体系的完整立法。德国政府禁止在正式资产负债表中重估资产的价值，所以，1975 年注册会计师协会公布的一项通货膨胀会计公报资本维护和收益计量的会计也只能建议企业自愿编制现时成本会计补充报表。法国在持续通货膨胀情况下，政府不得不采取措施，于 1977年由政府指定的委员会建议在证券交易所公开发行股票的公司报送一般购买力补充报表，但此建议未被政府接受。此后不久，议会通过了允许企业对资产进行重估的
4、财政法案。此法案仅对公开发行股票的公司有约束力，其他公司则是自愿选择执行。巴西从 50 年代起，历史成本计价就已失去作用，1964 年政府税法允许企业采用通货膨胀会计，在此基础上，公司法还于 1976 年对通货膨胀调整中的各项技术处理措施作了详细的补充说明。2.各国通货膨胀会计准则的会计目标差异美国第 33 号财务会计准则是构成美国现行通货膨胀会计制度的一个主要文件，它制定的通货膨胀会计目标是，要求会计报表必须提供预测企业未来盈利能力、企业真实经营成果、企业实物资本或经营能力受到多大程度损失等方面的会计信息，及置存货币性资产所带来的一般购买力损失的会计信息。3英国第 16 号标准会计实务公报是
5、构成英国通货膨胀会计制度的一个主要文件，它的会计目标是向会计报表使用者提供比历史成本会计更为有用的会计信息，以便于报表使用者了解企业的真实财务状况；并将其作为制定产品价格、进行成本控制以及收益分配决策的依据。它所维护的企业营业能力是其股本产权部分的“净营业能力”，而不是“总营业能力”，这是其与美国通货膨胀会计目标的重要区别。加拿大通货膨胀会计准则制定的会计目标是：维护企业的营业能力；维护股东产权资本的营业能力：正确评价企业的经营成果；维护企业资本的一般购买力；预测企业未来的盈利能力。澳大利亚现时成本会计建议准则的会计目标是向报表使用者提供与企业真实财务状况和经营成果相关的会计信息。3.各国通货
6、膨胀会计制度的差异美国的通货膨胀会计准则适用于大型公开发行股票的企业，采用的会计制度是一般物价水平会计和现时成本会计，所使用的一般物价指数是美国劳工部按月公布的消费品物价指数；计列资产的现时成本可采用现时市场价格、估价或个别物价指数、自制成本的方法。反映价格变动的会计数据仅作为历史成本会计报表的补充报表而不是基本报表。准则还要求企业提供五年比较会计数据(不变货币单位)。英国的通货膨胀会计准则适用于全部公开发行股票的企业，采用的会计制度只是现时成本会计，而不用一般物价水平会计，规定企业可以用下述任何一种方4法提供现行成本信息：以现时成本报表为基本报表，以历史成本报表为补充资料：以历史成本报表为基
7、本报表，以现行成本报表为补充资料；以现行成本报表为唯一报表，辅之以适当的历史成本报告资料，另外，1981 年英国公布的公司法明确规定现时成本会计制度与历史成本会计制度可以相互替代。加拿大有关揭示物价变动的会计准则是美英两国做法的混合物，但受美国的影响更大一些，其准则适用于大型公开发行股票的企业，采用的会计制度是现时成本会计和某些一般物价水平会计，揭示的内容类似英国；以补充资料方式而不是以编制资产负债表的方式揭示有关信息又类似美国的做法。而且准则要求企业披露两年比较会计数据(不变货币单位)。澳大利亚有关揭示物价变动的会计准则也是美英两国做法的混合物，但更多的是偏向英国。其准则适用于大型公开发行股
8、票的私营企业和全部国营企业；采用的会计制度是现时成本会计，比较会计报表与英国一样不要求披露。荷兰是实行现时成本会计最有成绩的一个工业化国家。在实践方面，荷兰的一部分企业已经以现行成本报表作为其基本报表，但更多的企业则是将现行成本资料作为历史成本基本报表的补充信息，而按现行成本调整仅限于个别项目。计税基础仍是历史成本。南美国家通货膨胀率很高，大多数南美国家通货膨胀会计报表是政府直接规定的，有的甚至以通货膨胀会计报表作为基本报表，在纳税要求上也接受了通货膨胀会计体系，这些国家所产生的通货膨胀会计信息大多按照一般物价指数调整，而很少采用现行价值调整。其中巴西的通货膨胀会计就有个显著特点，它的通货5膨
9、胀调整的报表不是作为补充资料，而是作为基本报表形式出现，通货膨胀调整情况全面反映在正式的损益表和资产负债表上，纳税利润以通货膨胀调整后的利润为依据。 二、各国通货膨胀会计差异成因各国会计对物价变动揭示的做法不同，产生差异的原因大致可归纳为以下几点：1.政治、法律制度各国的政治体制尽管大体相同，但具体运作还是有差别的。在法律体制上，英美两国是习惯法国家，会计法规比较简略，会计标准由会计职业团体颁布，会计方法灵活多样；德法等国是成文法国家，商法、税法以及公司法等法规中，规定的会计程序、会计收益和纳税所得常常是一致的。从纳税角度看，通货膨胀会计会注销一部分应税收益，实行通货膨胀会计不能不考虑纳税影响
10、，因此，这些国家通货膨胀会计理论和实务的发展没有英美迅速。2.社会经济环境状况美、英、加和澳大利亚四个英语系国家的社会环境是相似的，它们都拥有高度发达的资本市场，公司股权大多为广泛的公众所拥有，比较分散，报表使用者对会计报表内容的要求基本上也是一致的，其会计报表的目标主要是向投资人和债权人提供与投资和信贷决策相关的会计信息，因而它们的通货膨胀会计制度是大同小异的。其中，加拿大与美国特殊的地缘关系使其各方面受美国影响很大，美加的通货膨胀会计目标更为重视预测企业未来的盈利能力，是更为明显的投资人导向6的通货膨胀会计制度；而澳大利亚受英国影响比较深，其通货膨胀会计目标的投资人导向不如美国和加拿大那样
11、突出。德国公司的大股东和长期贷款的提供者主要是银行，股权比较集中。法国公司的资本主要来自政府和银行、他们实行的是有计划的资本主义市场经济，属于宏观统一基础的体制，因此，这些公司并不需要对公众提供十分详细的内部信息，财务报表的揭示程度比较有限。德法等国强调会计报表和纳税报表的一致性，通货膨胀会计也就未纳入政府规定的正式会计法规的范围之内。3.文化传统不同的国家具有不同的文化传统，因而具有不同的价值观念和行为方式。美国人富有创造精神，倡导实质重于形式原则，因而较早创造并使用通货膨胀会计，用以揭示企业集团的经济实质，相比之下，德国和欧洲大陆的其他国家，人们比较严谨，甚至有些刻板，注重法律条文的规定，
12、较少变通，因而通货膨胀会计的发展相对缓慢。4.会计职业的发达程度会计职业的发展，对英美会计理论和实务都起着十分重要的作用。英美通货膨胀会计的发展与会计职业的发达不无关系。相形之下，德法等国会计职业的发展相对逊色，这在相当大的程度上制约了通货膨胀会计的发展。南美及亚洲国家更是如此，其中一些国家因为会计工作水平较低的缘故而采用一般物价水平会计，不采用现时成本会计，甚至大多数亚非国家至今未采用通货膨胀会计。7三、通货膨胀会计的国际协调通货膨胀会计的国际协调，旨在缩小各国通货膨胀会计理论和实务上的现存差异，是实现会计国际化的重要一步。近几十年来，有关国际组织在这方面进行了一系列的努力，颁布了若干国际性
13、准则和区域性准则。国际会计准则委员会在 1981 年公布了第 15 号国际会计准则反映价格变动影响的会计信息(它取代了 1977 年发布的第 6 号国际会计准则会计对物价变动的反应)，该准则建议股票公开交易的大公司应揭示的信息有：对固定资产折旧费的调整金额或已调整的金额；对销货成本的调整额或已调整金额；对财务杠杆作用的调整额；调整后重新计算的企业经营成果。第 15 号国际会计准则认为，反映价格变动的方法可以按一般物价指数调整，也可以用现行成本调整，调整金额一般只作为历史成本报表的补充信息。联合国国际会计和报告准则专家工作组在 1977年发表的(跨国公司会计和报告的国际准则报告中，要求揭示涉及一般估价方法的会计原则，如历史成本、重置价值、一般物价水平调整或任何其他估价的基础。又如，欧共体在 1978 年发布的第 4 号指令中，允许其成员国在保留历史成本计价原则的基础上，采用通货膨胀会计体系。总之，通货膨胀会计的国家间差异是客观存在的，如何正确认识，合理分析这些差异，是进行国际会计协调，实现会计国际化的重要前提之一，因而也是当今国际会计的一项重要课题。
