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1、合并报表 1/4合并报表的编制表面看繁而杂，其实合并过程的难点就是怎样编制抵销分录，本文将其归结为抵销过程九部曲。第一部曲：资产负债表项目抵销由于子公司的净权益项目要么归属于母公司，要么归属于少数股东，对于体现整体的合并报表来说，需将这两部分抵销。具体分录为：借：实收资本（股本） （子公司所有者权益中的数据）资本公积 （同上）盈余公积 （同上）未分配利润 （同上）合并价差 （轧差数、借贷方位置视具体情况而定）贷：长期股权投资 （母公司对子公司的投资）少数股东权益 （子公司所有者权益之和少数股东所占份额）第二部曲：利润表和利润分配表项目抵销子公司的本期利润要么归属于母公司，要么归属于少数股东，对
2、于体现整体的合并报表来说，需将这两部分抵销。具体分录为：借：投资收益 （子公司本年净利润母公司所占份额）少数股东权益 （子公司本年净利润少数股东所占份额）期初未分配利润 （子公司利润分配表中的数据）贷：提取盈余公积 （同上）应付利润 （同上）未分配利润 （同上）第三部曲：母子公司内部业务的抵销母子公司经常会发生业务往来，这部分业务很容易造成内部未实现的利润，从母公司的整体而言，这部分未实现的利润属于虚增利润，应予以抵销，抵销过程视不同的业务类型而定 存货业务 本期销售额抵销：借：主营业务收入 （本期销售额 = 销售价格数量）贷：主营业务成本 本期购进但本期未售出的部分，属于本期未实现利润，予以
3、抵销：借：主营业务成本 （本期未实现利润 = 本期销售额利润率未售出比率）贷：存货 上期购进，上期未售出，本期仍未售出的部分：借：期初未分配利润 （上期销售额上期利润率上期未售出比率）贷：存货 上期购进，上期未售出，本期售出的部分：借：期初未分配利润贷：主营业务成本 固定资产业务A 子公司购进母公司存货作为固定资产业务 购进当年 将未实现的利润抵销：借：主营业务收入 （本期销售额）贷：主营业务成本 （本期销售成本）固定资产 （未实现利润部分）合并报表 2/4上述分录还视具体情况可能变为： 借：主营业务收入累计折旧贷：主营业务成本固定资产 借：主营业务收入固定资产贷：主营业务成本累计折旧此时，未
4、实现利润部分就为固定资产净值未实现利润部分的摊销：借：累计折旧 （购进当年可以摊销部分）贷：管理费用 购进之后第 n 年 将未实现的利润抵销：借：期初未分配利润 （数额等于购进当年的未实现利润部分）贷：固定资产 第 n 年的未实现利润部分的摊销：借：累计折旧 （未实现利润 / 折旧年限）贷：管理费用 以前年度未实现利润累计部分的抵销：借：累计折旧 （购进时至上年末已摊销部分）贷：期初未分配利润B 子公司购进母公司固定资产作为本公司的固定资产业务 购进当年 将未实现的利润抵销：借：营业外收入 （本期未实现利润）贷：固定资产未实现利润部分的摊销：借：累计折旧 （购进当年可以摊销部分）贷：管理费用
5、购进之后第 n 年 将未实现的利润抵销：借：期初未分配利润 （数额等于购进当年的未实现利润部分）贷：固定资产第 n 年的未实现利润部分的摊销：借：累计折旧 （未实现利润 / 折旧年限）贷：管理费用以前年度未实现利润累计部分的抵销：借：累计折旧 （购进时至上年末已摊销部分）贷：期初未分配利润C 子公司将其从母公司购进的固定资产出售时的业务 期初出售：借：期初未分配利润 （固定资产净值已抵销未实现利润的累计数额）贷：营业外收入期末出售：合并报表 3/4借：期初未分配利润 （固定资产净值期初已抵销未实现利润的累计数额）贷：营业外收入管理费用 （本年未实现利润部分的抵销） 债券业务将母子公司之间由于债
6、券引起的资产负债账户抵销，差额进合并价差：借：应付债券 （子公司对母公司的应付债券的账面价值）合并价差 （轧差数、借贷方位置视具体情况而定）贷：长期债券投资 （母公司对子公司的长期债券投资的账面价值）将母子公司之间由于债券引起的损益科目抵销，差额进合并价差：借：投资收益 （母公司对子公司由于债券投资产生的投资收益）贷：财务费用 （子公司对母公司的应付债券产生的费用）第四部曲：内部积欠款项的抵销 借：应付账款贷：应收账款 借：预收账款贷：预付账款第五部曲：子公司被抵销的盈余公积中属于母公司的部分，予以恢复借：提取盈余公积 （第二部曲分录中的提取盈余公积母公司所占份额）期初未分配利润 （轧差数、借
7、贷方位置视具体情况而定）贷：盈余公积 （第一部曲分录中的盈余公积母公司所占份额）第六部曲：各项减值准备的抵销2001 年的会计准则新增了固定资产减值、无形资产减值等几项准备，这使该部分的抵销变得稍微复杂了一点，故将其单独作为一步。 应收账款的坏账准备的抵销借：坏账准备 （本期期末的应收账款确定的坏账准备）管理费用 （轧差数、借贷方位置视具体情况而定）贷：期初未分配利润（本期期初的应收账款确定的坏账准备） 存货的跌价准备的抵销借：存货跌价准备 （截止期末累计计提的跌价准备）管理费用 （本期继续计提或冲回的跌价准备，借贷方视具体情况而定）贷：期初未分配利润 （截止期初累计计提的跌价准备） 资产的减
8、值准备借：无形资产减值准备/固定资产减值准备 /在建工程减值准备 （截止期末累计计提的减值准备）营业外支出 （本期继续计提或冲回的减值准备，借贷方视具体情况而定）贷：期初未分配利润 （截止期初累计计提的减值准备） 投资的减值准备借：长期投资减值准备/短期投资减值准备 （截止期末累计计提的减值准备）投资收益 （本期继续计提或冲回的减值准备，借贷方视具体情况而定）贷：期初未分配利润 （截止期初累计计提的减值准备）第七部曲：将上述分录列示在合并工作底稿中，与其对应科目相应加以抵销，即得合并报表合并报表科目列示在长期股权投资科目下，少数股东权益和少数股东收益在负债和所有者权益之间单独列示。合并报表 4
9、/4第八部曲：特殊的抵销由于在一般的资产负债表中只列示固定资产减值准备科目，其他准备科目与其对应的科目相抵后以净值列示，所以对于第六部曲分录的大多数准备科目，无法在合并工作底稿中找到相对应的科目，即无法实现第七部曲中所述的抵销过程，对于此种情况，可在前五步不变的情况下，第六步做如下修改：除固定资产减值准备以外，其余涉及准备科目用长期股权投资替代，借贷方视具体情况而定：借：长期股权投资 代替各种准备科目）贷：管理费用/营业外支出/投资收益 （视不同的准备，用相应的科目）将上述分录中的长期股权投资冲销：借：合并价差贷：长期股权投资第九部曲：验证抵销完所得的合并报表是否正确，可采取一些方法验证，如母公司对子公司的长期股权投资为零，子公司的净权益为零，母公司对子公司的投资收益为零等
