定制长式审计报告_IAASB审计报告改革新动向

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1、定制长式审计报告 ： IAASB 审计报告改革新动向审计准则、审计风险与客户组合 破产企业清产核资专项审计中资产核实相关问题初探Auditing & AssuranceIAASB审计报告改革新动向沈颖玲083定制长式审计报告：审 计 与 鉴 证 服 务AUDITING & ASSURANCE 中 国 注 册 会 计 师 2013.06 审 计 报 告 是 审 计 工 作 的 产 成 品 ， 也是 注 册 会 计 师 用 以 与 审 计 报 告 使 用 者 进 行 沟 通 的 主 要 媒 介 。 现 有 审 计 报 告 具 有 标 准 化 、 报 告 要 素 统 一 且 按 固 定 顺 序 排

2、列 的 特 点 ， 通 常 只 有 两 页 纸 ， 而 且 审 计 工 作 的 最 终 成 果 浓 缩 在 报 告 末 尾 的 审 计 意 见 段 当 中 。 这 种 标 准 短 式 的 审 计 报 告 是 审 计 界 人 士 长 期 以 来 的 经 验 总 结 ， 利 用 较 短 的 篇 幅 向 报 告 用 户 传 递 了 审 计 范 围 、 审 计 标 准 、 审 计 工 作 、 审 计 结 果 等 信 息 ， 可 谓 是 言 简 意 赅 、 短 小 精 悍 。 通 过 各 国 审 计 实 务 界 数 十 年 的 实 践 证 明 ， 这 一 模 式 具 有 许 多 优 点 且 行 之 有

3、效 。 然 而 ， 作 为 审 计 报 告 沟 通 对 象 的 使 用 者 却 仍 期 待 审 计 报 告 能 提 供 更 多 利 于 其 做 决 策 的 相 关 信 息 ， 对 于 千 篇 一 律 的 审 计 报 告 以 及 晦 涩 难 懂 的 专 业 术 语 也 颇 有 微 词 ， 审 计 报 告 供 需 双 方 之 间 一 直 存 在 尚 待 弥 合 的 审 计 期 望 差 。 全 球 金 融 危 机 的 爆 发 更 是 引 起 许 多 机 构 投 资 者 与 金 融 分 析 师 对 现 有 审 计 报 告 的 不 满 ， 他 们 不 仅 想 知 道 审 计 意 见 的 类 型 ， 还

4、想 了 解 关 于 审 计 过 程 以 及 被 审 计 单 位 更 多 的 信 息 ， 以 便 其 能 全 面 描 绘 被 审 计 单 位 的 整 体 财 务 图 像 ， 从 而 有 利 于 其 做 出 正 确 的 决 策 。 面 对 审 计 报 告 使 用 者 的 质 疑 与 呼 吁 ， 美 国 公 众 公 司 会 计 监 管 委 员 会 （ PCAOB） 、 欧 盟 委 员 会 （ EC） 等 机 构 都 提 出 现 行 审 计 报 告 亟 待 改 革 。 为 了 配 合 这 些 机 构 的 主 张 ， 国 际 审 计 与 鉴 证 准 则 理 事 会（ IAASB） 不 得 不 重 新 审

5、 视 审 计 的 角 色 定 位 ， 从 而 推 进 审 计 报 告 的 改 革 步 伐 。2012 年 6 月 ， IAASB 发 布 了 审 计 报 告 改 革 方 案 评 论 邀 请 （ Invitation to Comment， 简 称 ITC） , 就 审 计 报 告 改 革 方 案 公 开 征 求 包 括 各 国 准 则 制 定 机 构 在 内 的 相 关 各 方 的 意 见 ， 反 馈 意 见 截 止 到 2012 年 10 月 8 日 。 根 据 各 方 的 反 馈 意 见 ， IAASB 计 划 于 2013 年 6 月 前 起草 ISA700“审 计 报 告 准 则 ”的

6、 修 订 稿 ，并 公 开 征 询 意 见 ； 于 2014 年 6 月 前 对 ISA700 修 订 稿 进 一 步 完 善 后 定 稿 公 布 。 由 此 可 见 ， 审 计 报 告 改 革 已 成 为 不 可 逆 转 的 趋 势 ， 我 们 必 须 密 切 关 注 并 参 与 IAASB 审 计 报 告 改 革 的 进 程 ， 以 便 积 极 应 对 审 计 报 告 改 革 带 来 的 挑 战 。一 份 高 质 量 的 审 计 报 告 不 仅 要 合 理保 证 所 附 的 财 务 信 息 具 有 相 关 性 与 可 靠 性 的 质 量 特 征 ， 还 需 要 具 有 易 用 性 ， 即

7、审 计 报 告 的 内 容 不 仅 通 俗 易 懂 、 易 于 理 解 ， 还 能 帮 助 用 户 使 用 管 理 层 编 制 的 财 务 报 表 及 附 注 信 息 ， 否 则 审 计 报 告 的 使 用 价 值 将 大 打 折 扣 。 因 此 ， 若 审 计 报 告 能 提 供 类 似 产 品 说 明 书 的 导 航 功 能 ， 指 出 审 计 工 作 的 重 点 所 在 ， 引 导 信 息 使 用 者 阅 读 财 务 报 表 及 其 附 注 ， 则 无 疑 能 提 升 审 计 报 告 的 价 值 。注 册 会 计 师 作 为 经 济 警 察 ， 对 资 本 市 场 的 健 康 发 展 、

8、 社 会 经 济 的 正 常 运 行 等 方 面 起 到 了 不 可 替 代 的 作 用 。 然 而 ， 随 着 审 计 环 境 的 日 趋 复 杂 与 多 变 性 ， 为 了 加 强 审 计 报 告 与 用 户 的 有 效 沟 通 ， 审 计 报 告 的 内 容 以 及 表 述 方 式 也 必 须 满 足 用 户 的 需 求 ， 才 能 使 审 计 行 业 永 保 旺 盛 的 生 命 力 。 作 为 国 际 审 计 与 鉴 证 准 则 的 制 定 者 ， IAASB 早 在 2006 年 就 开 始 着 手 调 研 审 计 报 告 使 用 者 对 标 准 审 计 报 告 的 看 法 ， 并

9、于 2011 年 5 月 发 布 了 咨 询 报 告 增 强 审 计 报 告 的 价 值 ： 探 索 变 革 的 路 径 ， 进 一 步 征 询 公 众 对 改 进 审 计 报 告 的 意 见 。 此 次 ITC 的 发 布 ， 不 仅 是 对 上 述 工 作 的 延 续 ， 也 是 IAASB 担 当 引 领 审 计 行 业 发 展 的 历 史 使 命 ， 推 进 审 计 行 业 可 持 续 发 展 的 着 力 点 。一 、 回 应 审 计 报 告 用 户 的 信 息 需 求 ， 推 动审计行业的可持续发展虽 然 审 计 报 告 用 户 与 审 计 客 户 并 不 等 同 ， 但 满 足 审

10、 计 报 告 用 户 必 要 与 合 理 的 要 求 无 疑 能 提 升 审 计 报 告 的 价 值 ， 而 审 计 报 告 的 价 值 是 审 计 报 告 用 户 认 可 与 信 赖 审 计 行 业 的 关 键 所 在 。 只 有 满 足 审 计 报 告 用 户 必 要 与 合 理 的 需 求 ， 才 能 使 审 计 行 业 具 有 生 命 力 ， 也 才 能 推 动 审 计 行 业 的 可 持 续 发 展 。 那 么 ， 审 计 报 告 用 户 有 哪 些 新 的 信 息 需 求 呢 ？（ 一 ） 个 性 化 需 求对 于 大 部 分 信 息 使 用 者 而 言 ， 对 于 与 其 决 策

11、 相 关 的 信 息 宁 愿 “信 息 超 载 ”， 也 不 愿 有 任 何 遗 漏 。 特 别 是 在 一 个 追 求 个 性 化 的 信 息 时 代 ， 信 息 使 用 者 对 于 按 照 统 一 模 板 编 制 的 标 准 审 计 报 告 开 始 产 生 厌 倦 的 心 理 ， 对 千 篇 一 律 的 审 计 报 告 甚 至 失 去 了 阅 读 的 兴 趣 ， 十 分 期 待 能 根 据 被 审 计 单 位 实 际 情 况 定 制 个 性 化 的 审 计 报 告 。（ 二 ） 透 明 化 需 求透 明 度 是 衡 量 财 务 信 息 质 量 的 一 个 重 要 指 标 。 对 于 审 计

12、 报 告 信 息 使 用 者 而 言 ， 他 们 不 再 满 足 于 几 页 纸 的 审 计 报 告 ， 还 想 了 解 审 计 报 告 的 加 工 过 程 ， 包 括 注 册 会 计 师 认 为 对 审 计 报 告 用 户 了 解 被 审 计 单 位 财 务 状 况 、 经 营 成 果 有 关 的 重 大 事 项 ， 注 册 会 计 师 与 治 理 层 沟 通 的 重 大 问 题 以 及 问 题 解 决 的 结 果 。（ 三 ） 易 用 性 需 求二、 IAASB 审计报告改革的主要动向（ 一 ） 用 明 确 表 述 方 式 表 达 意 见 和 结 论注 册 会 计 师 在 审 计 报 告

13、中 表 述 相 关 内 容 的 方 式 有 多 种 ： 没 有 表 述 、 隐 含 表 述 和 明 确 表 述 。 （ 1） 没 有 表 述 是 指 在 审 计 报 告 中 对 相 关 内 容 没 有 任 何 表 述 ， 既 不 暗 示 ， 更 不 明 示 。 但 使 用 者 对 没 有 表 述 有 两 种 解 读 ， 不 存 在 问 题 或 者 是 注 册 会 计 师 没 有 对 此 进 行 审 计 因 而 没 有 发 表 意 见 。 （ 2） 隐 含 表 述 是 指 在 审 计 报 告 中084审 计 与 鉴 证 服 务 AUDITING & ASSURANCETHE CHINESE CE

14、RTIFIED PUBLIC ACCOUNTANT 2013.06对 有 关 内 容 不 是 从 正 面 进 行 表 述 ， 而 是通 过 使 用 特 定 术 语 进 行 暗 示 ， 其 表 述 比 较 委 婉 、 隐 含 、 间 接 。 隐 含 表 述 要 求 使 用 者 具 有 较 高 文 化 水 平 和 专 业 背 景 且 需 要 仔 细 领 会 ， 认 真 品 味 ， 因 而 难 以 为 广 大 使 用 者 所 感 知 和 理 解 。 （ 3） 明 确 表 述 是 指 在 审 计 报 告 中 对 有 关 内 容 从 正 面 进 行 表 述 ， 其 表 述 直 接 、 明 白 ， 易 于

15、 为 广 大 使 用 者 所 感 知 、 理 解 。注 册 会 计 师 职 业 界 从 保 护 自 身 利 益 考 虑 ， 现 行 审 计 报 告 大 量 采 用 隐 含 表 述 方 式 ， 如 对 审 计 风 险 、 审 计 专 业 判 断 、 审 计 目 标 、 审 计 工 作 局 限 性 等 方 面 的 表 述 ； 有 的 还 使 用 了 没 有 表 述 方 式 ， 如 当 注 册 会 计 师 对 被 审 计 单 位 持 续 经 营 能 力 没 有 重 大 疑 虑 时 ， 在 审 计 报 告 中 就 没 有 任 何 表 述 。 为 了 满 足 信 息 使 用 者 对 审 计 报 告 易

16、用 性 的 需 求 ， IT C 采 用 明 确 表 述 的 方 式 ， 建 议 无 论 是 否 对 被 审 计 单 位 的 持 续 经 营 能 力 存 有 疑 虑 ， 以 及 无 论 是 否 发 现 经 审 计 后 的 财 务 报 表 与 其 他 信 息 存 在 不 一 致 的 情 况 ， 都 需 要 在 审 计 报 告 正 文 用 明 确 表 述 方式表达结论。（ 二 ） 扩 充 审 计 报 告 的 内 容 ， 增 强 审 计 报 告 的 可 定 制 性1. 增 加 注 册 会 计 师 评 论 段 （ AuditorCommentary， 简 称 AC）IAASB 建 议 在 公 众 利 益 实 体 （ Public Interest E ntity, 简 称