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1、第四章 合并财务报表（二） （连续各期合并财务报表编制） 一、长期股权投资与被投资企业所有 者权益各项目的抵销 综合举例2：承综合举例1资料。第 二年年末，A、B公司利润及利润分配项目、 资产负债表项目如下：,项 目 A公司 B公司 借 方 贷 方 合并数 营业收入 2 000 1 900 营业成本 1 500 1 400 管理费用 投资收益 净利润 300 150 年初未分配利润 90 提取的盈余公积 15 分配的利润 80 未分配利润 145,项 目 A公司 B公司 借 方 贷 方 合并数 货币资金 应收股利 长期股权投资 200 期初 期末 股 本 100 100 资本公积 30 30
2、盈余公积 80 8015 未分配利润 90 145 （90利润150盈余15分配80）,借：长期股权投资（损益调整） 155.2 贷：年初未分配利润 155.2 （上年“投资收益”） 借：年初未分配利润 80 （成本法下的“投资收益”） 贷：长期股权投资（损益调整） 80 借：利润分配年初未分配利润 7.52 （75.210%） 贷：盈余公积 7.52, 企业会计准则讲解的调整分录： 借：长期股权投资 75.2 （= 155.280） 贷：盈余公积 7.52 未分配利润年初 67.68,（2）抵销“年初”长期股权投资与被投资企业所 有者权益各项目 抵销的“年初数”，实为调整后上年年末数。 借：
3、股 本 100 资本公积 30 盈余公积 806020 未分配利润 84906 合并价差 40 贷：长期股权投资 275.2 少数股东权益 58.8,（3）查阅备查记录，转销“合并价差”。 1）转销以前年度的“合并价差” 借：存 货 4 （ 580%） 固定资产 8（ 1080%） 贷：合并价差 12 （ 1580%） 借：商誉 28 （4012） 贷：合并价差 28,借：存 货 1 固定资产 2 贷：少数股东权益 3 借：年初未分配利润 5 贷：存 货 5 借：年初未分配利润 1 贷：累计折旧 1,2）补提本年公允价值大于账面价值固 定资产折旧 借：管理费用 2 贷：累计折旧 2,（3）计算
4、调整后B公司本年净利润 150折旧2148 归属于母公司净利润14880%118.4 少数股东净利润14820%29.6,（4）按权益法调整本年长期股权投资 借：长期股权投资 14880%118.4 贷：投资收益 118.4 借：应收股利 8080%64 贷：长期股权投资 64 借：投资收益 80*80% 贷：应收股利 80*80%,（5）抵销本年所有者权益“增量” “增量”调整后净利润148利润分配8068 借：盈余公积 15 未分配利润 536815 贷：长期股权投资 54.46880% 少数股东权益 13.66820%, 注册会计师教材抵销处理 （1） 借：存 货 50 000 固定资产
5、 100 000 贷：资本公积 120 000 少数股东权益 30 000 （2） 借：年初未分配利润 50 000 （营业成本 50 000） 贷：存 货 50 000,（3） 借：年初未分配利润 10 000 （管理费用 10 000） 贷：累计折旧 10 000 （4）计算上年调整后净利润 200万5万1万194万 （5） 借：长期股权投资 155.2 贷：年初未分配利润 155.2 （投资收益 155.2）,（6） 借：应收股利 80 贷：长期股权投资 80 （7） 借：年初未分配利润 80 （投资收益 80） 贷：应收股利 80 （8） 借：利润分配年初未分配利润 7.52 （75.
6、210%） 贷：盈余公积 7.52, 将（5）（6）（7）（8）调整分录合 并后，即为企业会计准则讲解的调整 分录： 借：长期股权投资 75.2 （= 155.280） 贷：盈余公积 7.52 未分配利润年初 67.68,（9）计算合并商誉 合并成本 200万（B公司账面净资 产200万公允价值差额15万）80% 28万,（10）补提本年公允价值大于账面价值 固定资产折旧 借：管理费用 2 贷：累计折旧 2,（11）计算调整后B公司本年净利润 150折旧2148 归属于母公司净利润14880%118.4 少数股东净利润14820%29.6,（12）按权益法调整本年长期股权投资 借：长期股权投资
7、 14880%118.4 贷：投资收益 118.4 借：应收股利 8080%64 贷：长期股权投资 64 借：投资收益 80 贷：应收股利 80,（13）抵销长期股权投资与被投资企业所有者 权益各项目 借：股 本 100 资本公积 30+12 盈余公积 80+15 未分配利润 84+53 53利润148 利润分配80盈余公积15 商誉 28 贷：长期股权投资 275.2+54.4 54.4（利润148 利润分配80 ）80% 少数股东权益 58.8+ 13.6 13.6（利润148 利润分配80 ）20%,二、投资收益与被投资企业利润分配各项目 的抵销 借：投资收益 118.414880% 少
8、数股东本期损益 29.614820% 年初未分配利润 84906 贷：提取的盈余公积 15 分配的利润 80 未分配利润 137 （14562）,三、内部应收账款及其坏账准备 （一）上期计提的坏账准备 借：坏账准备 * 贷：年初未分配利润 *,（二）本期计提的坏账准备 1、本期内部应收账款与上期相等 例1、A公司为母公司，B公司为A公司 的子公司。A、B公司上期发生内部应收账 款（应付账款）200 000元，坏账准备计提 比率5；本期内部应收账款（应付账款） 余额仍为200 000元。,借：应收账款（坏账准备） 1 000 贷：年初未分配利润 1 000 2、本期内部应收账款余额大于上期余额
9、例2、承例1。上期内部应收账款余额为 200 000元，本期为300 000元。,（1）将上期内部应收账款计提的坏账 准备予以抵消 借：应收账款（坏账准备） 1 000 贷：年初未分配利润 1 000 （2）将本期计提的坏账准备予以抵消 借：应收账款（坏账准备） 500 贷：资产减值损失 500,3、本期内部应收账款余额小于上期余额 例3、承例1。上期内部应收账款200 000 元，本期100 000元。 （1）将上期内部应收账款计提的坏账准 备予以抵消 借：应收账款（坏账准备） 1 000 贷：年初未分配利润 1 000,（2）将本期冲销的坏账准备予以抵消 借：资产减值损失 500 贷：应收
10、账款（坏账准备） 500,四、存货内部销售业务的抵消 （一）上期内部销售业务形成的存货本 期全部未实现对外销售 例1、上期A公司销售给B公司存货40 000 元，内销毛利率20%。上期未实现对外销 售，本期仍未实现对外销售。, 上期“合并工作底稿” 项 目 A B 借 贷 合并数 营业收入 40 000 营业成本 32 000 - 利 润 8 000 - 年初未分配利润 - 未分配利润 8 000 - 存 货 40 000, 本期“合并工作底稿” 项 目 A B 借 贷 合并数 营业收入 营业成本 - 利 润 - 年初未分配利润 8 000 - 未分配利润 - 存 货 40 000,抵消处理：
11、 （1）将上期未实现内销利润予以抵销，调整 期初未分配利润。 借：年初未分配利润 8 000 贷：营业成本 8 000 （2）将期末存货中包含的未实现内销利润 予以抵消 借：营业成本 8 000 贷：存 货 8 000,（二）上期内部销售业务形成的存货在本 期全部实现对外销售 例2、承例1。全部实现对外销售。 借：年初未分配利润 8 000 贷：营业成本 8 000,（三）上期和本期均发生内销业务， 部分存货实现对外销售 例3、（1）上期A公司销售给B公司存 货，价款40 000元，内销毛利率20%，上期 未实现对外销售。（2）本期A公司销售给 B公司同一品种存货30 000元，内销毛利率 2
12、0%。（3）本期B公司实现对外销售50 000 元。, 将上期未实现对外销售内销利润予 以抵销，调整期初未分配利润。 借：年初未分配利润 8 000 贷：营业成本 8 000 将本期内销业务予以抵销 借：营业收入 30 000 贷：营业成本 30 000, 将期末存货中包含的内销利润予以 抵销 借：营业成本 4 000 贷：存 货 4 000,五、内部固定资产交易项目的抵销 （一）内部固定资产使用期间的抵消 例1、A公司销售给B公司产品，B公司 作为固定资产使用。该产品内部销售价格 为100万元，成本80万元，使用年限5年， 采用年限平均法计提折旧。,第一年： 借：营业收入 100 贷：营业成
13、本 80 固定资产原价 20 借：累计折旧 4 贷：管理费用 4,第二年： 将固定资产原价中包含的未实现内 销利润予以抵销，调整期初未分配利润。 借：年初未分配利润 20 贷：固定资产原价 20 将第一年计提折旧包含的内销利润 予以抵销,借：累计折旧 4 贷：期初未分配利润 4 将本期计提折旧包含的内销利润予 以抵销 借：累计折旧 4 贷：管理费用 4,第三年： 借：年初未分配利润 20 贷：固定资产原价 20 借：累计折旧 44 贷：年初未分配利润 44 借：累计折旧 4 贷：管理费用 4,第四年： 借：年初未分配利润 20 贷：固定资产原价 20 借：累计折旧 444 贷：年初未分配利润 444 借：累计折旧 4 贷：管理费用 4,第五年：
