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1、第八章 所得税,衡阳财工院会计系 高级会计实务课程组,本章主要内容,9.1所得税会计概述,1,9.2资产、负债的计税基础及暂时性差异,2,9.3递延所得税负债与递延所得税资产,3,9.4所得税费用的确认与计量,4,9.1 所得税会计概述,【学习目标】 【学习内容】 【知识应用】 【课后作业】,9.1 所得税会计概述,【学习目标】 熟悉所得税会计的概念及产生原因，了解所得税会计核算方法的历史，重点掌握资产负债表债务法的涵义及核算程序,9.1 所得税会计概述,【学习内容】 所得税会计的含义 关于资产负债表债务法 资产负债表债务法下所得税会计核算的一般程序,9.1所得税会计概述所得税会计导入关于会计
2、与税法差异,会计上按加速折旧法确认本期折旧费200万元，税法上规定应按直线法确认折旧费100万元 本期交易性金融资产公允价值上升50万元，会计上将其作为收益计入利润，税法上要等资产出售时才能确认该收益 本期计提存货跌价准备20万元,会计上确认为资产减值损失从而减少利润，税法规定资产发生实质性损失时才能作为费用税前扣除 本期获国债利息收入50万元，计入投资收益，税法上视为免税收入 本期发生罚没支出、非公益救济性捐赠支出等30万元，计入营业外支出，税法规定该类支出不能作为费用税前扣除 本期实际发生业务招待费300万元，计入管理费用，税法上规定业务招待费只允许列支60%，超过部分不得扣除,暂时性差异
3、，形 成递延所得税资 产或负债,永久性差异，不 属于所得税会计 核算内容,所得税会计核算方法的沿革,应付税款法 将本期税前会计利润与应纳税所得额之间的所有差异对所得税的影响金额直接计入当期损益，而不递延到以后各期。此时，“应交所得税”与“所得税费用”金额一致 纳税影响会计法 将本期税前会计利润与应纳税所得额之间的时间性差异造成的对所得税的影响金额递延和分配到以后各期。 具体又分为递延法和债务法，有基于利润表和基于资产负债表两种观点 我国2006年会计准则规定，统一采用资产负债表债务法核算所得税,当前国际 通行的方法,9.1 所得税会计概述,资产负债表债务法的涵义 资产负债表债务法是从资产负债表
4、出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，进而确认递延所得税费用（或收益），其与按照适用税法规定计算确定的当期所得税之和即构成应在利润表中列示的所得税费用。,对所得税会计的理解,所得税会计是干什么的？ 所得税会计是处理会计与税法差异（注：暂时性差异）的一项会计工作 所得税会计如何处理会计与税法差异？ 对永久性差异，直接按纳税调整后的应交所得税确认为所得税费用，不确认递延所得税； 对暂时性差异，分析其对企业未来期间应纳税所得额和应纳税
5、额的影响，区分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，进而确认相应的递延所得税负债和递延所得税资产，综合当期所得税和递延所得税，最终确定所得税费用,关于两类差异,永久性差异 会计上和税法上对收入和费用确认的口径不一样，导致有些会计上的费用税法上不能扣除，有些会计上的收入税法上免税等等。这类差异在当期发生，对以后期间应纳税额没有任何影响。 如，某企业2009年会计利润为1000万元，其中差异的事项有：投资收益（国债利息收入）50万元；营业外支出（罚没支出）30万元 则，当期应交所得税为（1000-50+30）*25%=245万元 借：所得税费用 245 贷：应交税费应交所得税 245 暂时性差异
6、暂时性差异主要是时间性差异，即，某些交易或事项造成会计和税法上对会计收入和费用确认的时间不一致，导致当期应纳税所得额小于会计利润，同时未来期间应纳税所得额大于会计利润（应纳税暂时性差异）；或者导致当期应纳税所得额大于会计利润，同时未来期间应纳税所得额小于会计利润（可抵扣暂时性差异）。,时间性差异产生的原理,有些会计上的收入当期无须纳税，等收入实质上实现时再纳税，或有些会计上当期没有确认的费用按税法规定当期可以扣除，待以后会计上确认费用时计税时则不允许再扣除，该类差异都会造成当期应纳税所得额小于会计利润（纳税调减），但以后期间（差异转回期）应纳税所得额大于会计利润（纳税调增），则对企业当期而言该
7、差异未来期间会增加应纳税所得额，增加未来所得税支出，造成未来期间经济利益流出，应确认为递延所得税负债。这类差异主要有：公允价值计量的资产，公允价值上升的收益；当期会计折旧（或摊销）额低于按税法计算的折旧或摊销额的固定资产、无形资产等 接上例，若除了上述差异以外，企业当期还有交易性金融资产公允价值上升的收益100万元。 则，企业应当期应交所得税= （1000-50+30-100）*25%=220万元 因应纳税暂时性差异而确认递延所得税负债：100 *25%=25万元 借：所得税费用 245 贷：应交税费应交所得税 220 递延所得税负债 25,时间性差异产生的原理,有些会计上当期确认的费用、损失
8、按照税法规定不能在当期扣除，须等到实质性发生时才能扣除，或有些会计上当期没有确认的收入按税法规定当期即要计税，待以后会计上确认该项收入的期间计算应纳税所得额时则无须再计税，该类差异都会造成当期应纳税所得额大于会计利润（纳税调增），但以后期间（差异转回期）应纳税所得额小于会计利润（纳税调减），则对企业当期而言该差异未来期间会减少应纳税所得额，减少未来所得税支出，带来未来期间经济利益流入，应确认为递延所得税资产。这类差异主要有：公允价值计量的资产，公允价值下降的损失；计提的各项资产减值准备，确认的某些预计负债或预收账款；当期会计折旧（或摊销）额高于按税法计算的折旧或摊销额的固定资产、无形资产等 接
9、前例，若除了上述永久性差异以外，企业当期还计提了存货跌价准备200万元（计入资产减值损失）。 则企业应当期应交所得税= （1000-50+30+200）*25%=295万元 因可抵扣暂时性差异而确认递延所得税资产：200 *25%=50万元 借：所得税费用 245 递延所得税资产 50 贷：应交税费应交所得税 295,暂时性差异与计税基础,上述暂时性差异基本上产生于对资产、负债的计量时。根据资产负债观，都是由于资产、负债的账面价值与计税基础不同而产生的，因此，可以通过比较资产、负债的账面价值与计税基础确定暂时性差异的金额和种类以及其对企业未来应纳税额的影响，从而确定递延所得税资产或负债的金额。
10、 如何理解资产的计税基础？ 通常资产通过使用或处置最终都将转化为成本或费用予以税前扣除，如固定资产折旧、无形资产摊销、结转已销存货成本、处置金融资产、长期股权投资结转成本等。则资产的计税基础就是该项资产在未来使用或处置时可以税前扣除的金额。,事实上，对于为出售而持有的资产（即，处置时一次性计入成本税前扣除），其计税基础即为该资产取得时的历史成本。如存货、金融资产等的计税基础就是其历史成本，公允价值变动或减值准备的计提都不影响计税基础，造成计税基础与账面价值不一致。 对于为长期使用而持有的资产（即分期摊销计入成本费用税前扣除的固定资产、无形资产等），其计税基础为该资产取得时的历史成本减去以前期间
11、已税前扣除的金额。如固定资产计税基础为原值减去以前期间按税法规定已扣除的折旧费，会因会计与税法上的折旧方法、折旧年限等不同而造成计税基础与账面价值不一致。,9.1 所得税会计概述,资产负债表债务法下所得税会计核算的一般程序 （一）确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值 （二）按照资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础 (三)比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除企业会计准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确定该资产负债表日递延
12、所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额。,9.1 所得税会计概述,（四）按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税确定利润表中的所得税费用 （五）确定利润表中的所得税费用递延所得税与当期所得税之后即为当期应予确认的所得税费用,某公司2006年末购入一台设备，原值500万元，假定该设备预计使用年限为5年，期末无残值。企业按双倍余额递减法计提折旧，按税法规定应按直线法计提折旧。假设除该项设备折旧外，公司无其他纳税
13、差异事项。公司2007年2011年每年税前利润总额为1000万元,适用的所得税税率为25%. 试采用资产负债表债务法的所得税会计核算程序分别确认2007-2011年的所得税费用。,知识应用：资产负债表债务法下所得税会计核算,所得税会计核算程序,9.2 计税基础与暂时性差异,【学习目标】 【学习内容】 【知识应用】 【课后作业】,9.2 计税基础与暂时性差异,【学习目标】 掌握资产、负债计税基础的确定，熟悉特殊项目的计税基础；掌握暂时性差异的种类以及各类暂时性差异产生的原因,9.2 计税基础与暂时性差异,【学习内容】 资产的计税基础 负债的计税基础 特殊项目的计税基础 应纳税暂时性差异 可抵扣暂
14、时性差异,第二节 计税基础和暂时性差异,一、资产的计税基础 指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时,允许作为成本或费用于税前列支的金额。 资产的计税基础 =未来可税前列支的金额 某一资产负债表日的计税基础 入账成本以前期间已税前列支的金额,（一）固定资产 固定资产的账面价值与计税基础的差异主要产生于会计与税法的折旧年限、折旧方法不一致以及固定资产减值准备的计提 账面价值： 固定资产原价累计折旧固定资产减值准备 计税基础： 固定资产原价税收累计折旧,资产的计税基础主要资产计税基础与账面价值确定,知识应用,某项20
15、08年末购入的机器设备，原价为1000万元，预计使用年限为10年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，预计净残值为零。2010年末，企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。 计算2010年末该项资产的账面价值与计税基础 则，账面价值100010010080720万元 计税基础1000200160640万元,（二）无形资产 无形资产在初始计量时，内部开发形成的无形资产可产生账面价值与计税基础的差异，但不确认该项暂时性差异的影响 无形资产后续计量时会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。
16、无形资产账面价值 无形资产原价累计摊销无形资产减值准备 对于使用寿命不确定的无形资产 账面价值无形资产原价无形资产减值准备 计税基础：计税基础原价税收累计摊销,知识应用,某项无形资产取得成本为100万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。 则，取得该项无形资产1年后： 账面价值100万元 计税基础100-10010=90万元,（三） 以公允价值计量的金融资产 账面价值：期末公允价值 计税基础：取得成本 【例题】企业支付400万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价为450万元。 交易性金融资产账面价值：450万元 计税基础：400万元,（四）其他资产 因企业会计准则规定与税收法规规定不同，企业持有的其他资产，可能造成其账面价值与计税基础之间存在差异。 1.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产 账面价值：期末公允价值 计税基础：以历史成本为基础确定 (原值-按税法规定的折旧金额) 2. 其他各种计提资产减值准备的资产（可计
