财政金融学第6章国际税收

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1、第6章 国际税收 本章结构 第一节 国际税收的含义 第二节 国际重复征税及其减除方法 第三节 国际避税与反避税 第一节 国际税收的含义 知识框架 一 什么是国际税收 二 国际税收的本质 一 什么是国际税收 国家税收是经过国家立法机关立法 随后由国家行政 机关实施的 因而也被称为政府税收 人们通常所说的国际税收 是指在开放的经济条件下 因纳税人的经济活动扩大到境外以及国与国之间税收 法规存在差异或相互冲突而带来的一些税收问题和税 收现象 国际重复征税 高额的进口关税 国际避税问题 二 国际税收的本质 我国学术界通常将国际税收定义为国家之间的税收关 系 即从国际税收的本质意义来界定国际税收 国家之

2、间的税收关系主要表现在以下两个方面 一 国与国之间的税收分配关系 国与国之间的税收分配关系涉及对同一课税对象由哪国 征税 或征多少税的税收权益划分问题 二 国与国之间的税收协调关系 合作性协调关系 即有关国家通过谈判就各自的税基 税 率 征税规则等达成协议 并根据协议的内容确定对对方 国家的商品或纳税人进行征税的制度和办法 合作性协调关系 即一个国家在其他国家竞争压力的驱使 下 在其他国家税收制度既定不变的情况下单方面调整自 己的税收制度 使本国的税收制度尽量能与他国保持一致 形成一种税收的国际协调 第二节 国际重复征税及其减除方法 知识框架 一 税收管辖权 二 国际重复征税 三 国际重复征税

3、的减除方法 四 税收饶让 一 税收管辖权 一 什么是税收管辖权 税收管辖权是一国政府在征税方面的主权 它表现在一 国政府有权决定对什么征税 征哪些税以及征多少税 一国的税收管辖权在征税范围问题上必须遵从属地原 则和属人原则 根据属地原则 一国有权对来源于本国境内的一切所得征税 而不论取得这笔所得的是本国人还是外国人 根据属人原则 一国有权对本国居民或公民的一切所得征税 而不论他们的所得来源于本国还是外国 各国在所得税的征收上可以确立以下三种税收管辖权 1 地域管辖权 又称来源地管辖权 即一国要对来源于本国境 内的所得行使征税权 2 居民管辖权 即一国对本国税法中规定的居民 包括自然人 和法人

4、的所得行使征税权 3 公民管辖权 即一国要对拥有本国国籍的公民的所得行使 征税权 二 各国税收管辖权的类型 大多数国家为了维护本国的经济利益 都同时实行地 域管辖权和居民管辖权 例如 中国 个别国家为了强调本国的征税权范围 在实行地域管 辖权和居民管辖权的同时 还实行公民管辖权 例如 美国 一些国家和地区出于吸引外资等原因目前仅实行单一 的地域管辖权 例如 阿根廷 乌拉圭 巴拿马 肯尼亚 赞比亚 三 居民的判定标准 在判定自然人居民身份方面 目前各国一般都同时采用 住所标准和居住时间标准 纳税人只要符合其中之一 即 可将其判定为本国的税收居民 对其行使居民管辖权 法人居民身份的判定标准主要有公

5、司注册地标准 管理 机构所在地标准和总机构所在地标准 我国判定法人企 业居民身份采用的是公司注册地标准或管理机构所在地 标准 二者只要满足之一 就可判定其为我国的居民企业 四 所得来源地的判定标准 经营所得的来源地判定 我国目前采用常设机构标准判定 凡是在我国境内设有上 述常设机构的企业 包括外国企业 通过该常设机构取得 的经营所得都属于来源于我国境内的所得 个人劳务所得的来源地判定 我国采用的是劳务提供地标准 我国税法规定 因任职 受雇 履约等而在中国境内提供劳务取得的所得 无论支 付地点是否在中国境内 均为来源于中国境内的所得 消极投资所得的来源地判定 我国以特许权所有人的居住地为标准 我

6、国个人所得税 税法规定 从中国境内的公司 企业或者个人取得的利息 股息 红利所得 许可各种特许权在中国境内使用而取 得的所得 无论支付地点是否在中国境内 均为来源于中国 境内的所得 二 国际重复征税 一 国际重复征税的含义 国际重复征税是指两个或两个以上国家在同一时期内 对同一纳税人或不同纳税人的同一征税对象或税源 征收相同或类似的税收 二 国际重复征税产生的原因 1 不同税收管辖权的重叠 不同种类的税收管辖权相互重叠有三种情况 即居民管辖权 与地域管辖权的重叠 公民管辖权与地域管辖权的重叠 公民 管辖权与居民管辖权的重叠 2 同种税收管辖权的重叠 国与国之间同种税收管辖权的相互重叠主要有居民

7、管辖权 与居民管辖权的重叠 地域管辖权与地域管辖权的重叠两 种情况 三 国际重复征税的减除方法 方法一 有关国家通过缔结国际税收协定 约束各自 的税收管辖权 以避免两国因制定居民身份或所得来 源地的标准相互冲突而对同一个纳税人或同一笔所得 同时行使居民管辖权或同时行使地域管辖权 方法二 当 个国家的居民管辖权与另一个国家的地 域管辖权相互重叠时 实行居民管辖权的国家承认所 得来源国的优先征税地位 并在行使本国征税权的过 程中采取以下四种方法之一减轻或消除国际重复征税 一 扣除法 即一国政府在对本国居民的国外所得征税时 允许其将该 所得负担的外国税款作为费用从应税国外所得中扣除 只 对扣除后的余

8、额征税 二 低税法 即一国政府对本国居民的国外所得按单独制定的较低税 率征税 三 免税法 即一国政府对本国居民的国外所得不予征税 而仅对其来 源于国内的所得征税 四 抵免法 即一国政府在对本国居民的国外所得征税时 允许其用国 外已纳税款冲抵在本国应缴纳的税收 从而实际征收的税 款为该居民应纳本国税款与已纳外国税款的差额 四 税收饶让 税收饶让是指一国政府对本国居民在国外得到减免的 那部分所得税 视同已经缴纳 并允许其用这部分被减 免的外国税款抵免在本国应缴纳的税收 税收饶让不是一种消除国际重复征税的方法 而是居 住国对从事国际经济活动的本国居民采取的一种税收 优惠措施 税收饶让一般在发达国家与

9、发展中国家之间进行 发 达国家对到发展中国家投资的跨国纳税人给予税收饶 让 对于发展中国家吸引外资具有十分重要的意义 第三节 国际避税与反避税 知识框架 一 国际避税的含义 二 国际避税的主要手段 三 国际避税的主要防范措施 一 国际避税的含义 一 什么是避税 避税 是指纳税人利用现行税法中的漏洞或不明确之处 规避 减少或延迟纳税的一种行为 避税与偷税的的异同 共同 二者都是纳税人有意采取的减轻自己税收负担的行为 区别 第一 偷税是指纳税人在纳税义务已经发生的情况下通过种种手段 不缴纳税款 而避税则是指纳税人规避或减少纳税义务 第二 偷税直接违反税法 是一种非法行为 而避税并不直接违反税法 因

10、而从形式上还是一种合法行为 第三 偷税往往要借助犯罪手段 比如做假账 伪造凭证等 所以应受 到法律制裁 而避税是一种不违法行为 并不构成犯罪 所以不应受到 法律的制裁 二 什么是国际避税 国际避税一般是指跨国纳税人利用国与国之间的税制 差异以及各国涉外税收法规和国际税法中的漏洞 在 从事跨越国境的活动中 通过种种合法手段 规避或减 小有关国家纳税义务的行为 1 国际避税不同于国内避税 国内避税是指一国纳税人利用本国的税法漏洞进行的避 税 而国际避税则是利用国与国之间的税法差异 钻涉外税 法和国际税法的空子而进行避税 2 国际避税不同于国际偷税 国际偷税是纳税人在跨国活动中利用非法手段逃避其在

11、有关国家已负有的纳税义务 它与国内偷税活动一样 是一 种违法行为 而国际避税则是纳税人利用公开合法的手 段进行的 一般并不违反有关国家的税法 所以总体上说它 是一种合法或不违法的行为 二 国际避税的主要手段 一 从高税国移居到低税国或避税地 以避免成为高税 国的税收居民 二 跨国关联企业通过转让定价手段把公司集团的一 部分利润从高税国转移到低税国 从而减轻公司集团 的全球总税负 三 滥用国际税收协定避税 四 选择有利的公司组织形式避税 三 国际避税的主要防范措施 一 对关联企业之间不合理的转让定价进行调整 方法主要有四大类 1 可比非受控价格法 即根据相同的交易条件下非关联企业之间进行同类交易

12、时 所使用的非受控价格 来调整关联企业之间不合理的转让 定价 2 再销售价格法 即以关联企业间交易的买方将购进的货物再销售给非关联 企业时的销售价格 再销售价格 扣除合理利润后的余额为 依据 来调整关联企业之间交易的不合理转让定价 3 成本加利润法 即以关联企业发生的成本加上合理利润后的金额为依据 来调整关联企业间不合理的转让定价 4 其他合理方法 1 可比利润法 CPM 指在可比情况下 按非受控纳税人 可比方 与其他非受控纳 税人从事同样的经营活动取得的收益 利润水平指数 推算 出受控纳税人 被检查方 从事交易的独立成交结果 2 利润分割法 PSM 即对由若干个关联企业共同参与的交易所产生的

13、最终合并 利润 要按照各企业承担的职责和对最终利润的贡献确定一 个分配比例 然后再按这个分配比例在各关联企业之间分配 合并利润 3 交易净利润率法 TNMM 以独立企业在一项可比交易中所能获得的净利润率为基础 来确定转让定价的方法 二 制定对付避税地的立法 有针对性地取消推迟课税的规定 取消推迟课税的规定以阻止跨国纳税人利用其在避税地拥有的基地 公司进行避税的立法 被称为对付避税地的立法 三 在双边国际税收协定中加进反滥用条款 以防止第三国居 民滥用税收协定避税 1 排除法 即在协定中注明协定提供的税收优惠不适用于某一类纳税 人 2 真实法 即规定不是出于真实的商业经营目的 只是单纯为了谋求税

14、 收协定优惠的纳税人 不得享受协定提供的税收优惠 3 纳税义务法 即一个中介性质的公司其所得如果在注册成立的国家 没有纳税义务 则该公司不能享受税收协定的优惠 4 受益所有人法 即规定协定提供的税收优惠的最终受益人必须是真 正的协定国居民 第三国居民不能借助在协定国成立的居民公司而从协 定中受益 5 渠道法 即如果缔约国的居民将所得的很大一部分以利息 股息 特许权使用费的形式支付给一个第三国居民 则这笔所得不能享受税收 协定提供的预提税优惠 6 禁止法 即不与被认为是国际避税地的国家 地区 缔结税收协定 以 防止跨国公司在避税地组建公司作为其国际避税活动的中介性机构 四 限制跨国公司利用改变公司组织形式进行避税 跨国公司国际避税的方式之一 是适时地改变国外附属 机构的组织形式 当国外分公司开始盈利时 即将其重组 为子公司 为了防止跨国公司利用这种方式避税 一些 国家在法律上也采取一些防范性措施 复习思考题 1 国际税收关系包括哪些内容 2 所得国际重复征税产生的原因是什么 3 如何避免和解决所得国际重复征税问题 4 什么是税收饶让 它对发展中国家有何意义 5 避税和偷税有什么区别 6 国际避税有哪些方法 7 税务机关对跨国企业的转让定价可以采用哪些调整 方法 8 什么是对付避税地的立法 它的主要内容是什么 9 国际税收协定中的反滥用条款有哪些内容