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1、1,第十六章 租赁,2,第一节 概述,一、与租赁有关的概念 1.租赁：在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。 注： “所有权”与“与所有权相关的风险和报酬” 租赁期指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。 优惠续租选择权：租赁期包括续租期 优惠购买选择权：租赁期最长不得超过租赁开始日至优惠购买选择权行使之日的期间。,3,2.资产余值：是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。 3.担保余值： 就承租人而言：是由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。 就出租人而言：是就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。 4.未担保余值：租赁资
2、产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。,4,图例：,5,5.最低租赁付款额：在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。 注：租赁合同规定的内容不同，最低租赁付款额的构成内容也不相同。 如果承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，则购买价格也应当包括在内。 则：最低租赁付款额=承租人应付租金+（承租人或与其有关的第三方担保资产余值）+优惠购买价格,6,例1： 某项融资租赁合同，租赁期为8年，每年年末支
3、付租金100万元，承租人担保的资产余值为50万元，与承租人有关的A公司担保余值为20万元，租赁期间，履约成本共50万元，或有租金20万元。就承租人而言，最低租赁付款额为（ A ）万元。 A.870 B.370 C.850 D.420,7,6. 最低租赁收款额：最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。 则：最低租赁收款额=最低租赁付款额+独立于承租人和与其有关的第三方担保资产余值 7.或有租金：金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。 8.履约成本：在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询和服务费、人员培训
4、费、维修费、保险费等。 9.初始直接费用：是在租赁谈判和签订租赁合同过程中承租人发生的、可直接归属于租赁项目的费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。 10.未确认融资费用：实质是尚未摊销融资租入固定资产租金，应该按照实际利率法在租赁期内摊销。 它等于最低租赁付款额的现值与资产公允价值较低者，同最低租赁付款额的差额 。,8,11.融资费用（融资成本）：是融资租赁资产的重组方支付给出租方的最低租赁付款额及其他各种债务。包括应付资产价值和利息支付，还包括初始直接费用，优惠购买价、或有租金。 例： A企业将一台专用设备以融资租赁方式租赁给B企业。双方签定合同，B企业租赁该设备48个月，每
5、6个月月末支付租金35万元，B企业的子公司担保资产余值为50万元，另外担保公司担保金额为30万元，未担保余值为10万元，则B企业最低租赁付款额、A企业最低租赁收款额分别是多少？,B企业最低租赁付款额358+50=330 A企业最低租赁收款额358+50+30=360,9,二、租赁分类的原则 （一）分类时点 承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。,1. 租赁开始日和租赁期开始日： 租赁开始日是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者。在该日应当： 将租赁认定为融资租赁或经营租赁 在融资租赁下，确定租赁期开始日应当确认的金额,10,租赁期开始日是指承租人有权行使其
6、使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。 在该日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认。 出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认。,例2 甲公司与乙公司签订融资租赁合同，租赁协议签订日为2006年12月5日，租赁期为三年，从2007年1月1日到2009年12月31日。则租赁开始日为2006年12月5日，该日应对租赁进行分类；租赁期开始日为2007年1月1日，该日应对融资租赁进行账务处理，确认租入资产等。,11,2. 一项租赁应否认定为融资租赁，不在于租赁合同的形式，而应视出租人是否将租赁资产的风险和报酬转移给了承租人而作出判断。 融资
7、租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁，所有权最终可能转移，也可能不转移。 经营租赁，指除融资租赁以外的其他租赁（本章不讲）。 所以在判断资产租赁性质时，应该遵循实证重于形式原则（后同）。,12,（二）融资租赁的具体标准（满足一条即可） 1.定性 (1)在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。 (2)租赁资产性质特殊，如果不作重新改制，只有承租人才能使用。 2.定量 （1）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种选择权（购价仅相当于其公允价值的5%及以下 ） （2）即使资产的
8、所有权不转移，租赁期占租赁日期开始日的租赁资产尚可使用年限的大部分（75%及以上）,13,（3）就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值（大于或等于90）,14,例3 2006年1月1日甲公司从乙公司租入一台全新设备，设备的可使用年限为10年，设备在租赁开始日的公允价值为500万元。双方协商，租期8年，每年在年末支付租金100万元。到期时，预计设备的公允价值为30万元，甲企业担保的资产余值为30万元。双方约定的合同利率为10%，到期时，设备归还出租方。本租赁合同属于不可撤消
9、合同。,该租赁是融资租赁吗？,15,最低租赁付款额 = 租金+承租人或与其有关的第三方担保的资产余值 = 800+30=830（万元） 其支付时点为： * 100 100 100 100 100 100 100 100+30 最低租赁付款额现值=100*5.33+30*0.47=547.1(万元) 再看乙公司：乙公司在2006年1月1日投入资金500万元，8年中收到的回报总额最低是830万元，按10%折成现值为547.1万元，即从甲公司收回了相当于投资额109%的价值（547.1万/500万），此租赁当然被认定为融资租赁。 最后看：10年资产租期8年占资产可使用期限75以上，此租赁 是融资租赁
10、。,16,融资租赁的经济结果,承租人甚至上取得了一项资产，同时承担了包括资产价值和相关联系的一项债务；出租人转出了一项资产，同时获得了未来收取资产对价和相关利息的债权。 融资租赁租赁方提前获得了资产的使用权但有没有支付款项，因此对于出租方而言类似于分期收款销售，对于承租方类似于长期贷款。它实质是一种既融资又融物的交易事项。,17,第二节 融资租赁的会计处理,一、承租人的会计处理 （一）租赁期开始日的会计处理 承租人应当将租赁期开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，并将两者的差额记录为未确认融资费用。 说明：此处
11、租入资产的“入账价值”，相当于固定资产买价的部分，除此以外还包括承租人的初始直接费用（在租赁谈判和签订租赁合同过程中承租人发生的、可直接归属于租赁项目的费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等）,18, 会计分录： 借：固定资产融资租入固定资产 借：未确认融资费用 贷：长期应付款应付融资租赁款（最低租赁付款额） 银行存款（初始直接费用） 为此，需要先计算最低租赁付款额现值和租赁资产公允价值孰低，然后进行两者比较。,19,计算最低租赁付款额的现值时折现率的选择： 出租人租赁内含利率 租赁合同规定的利率 同期银行贷款利率,租赁内含利率 在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现
12、值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。 最低租赁收款额的现值未担保余值的现值租赁资产公允价值出租人的初始直接费用,最低租赁付款额现值 每期租金（等额）年金现值系数担保余值复利现值系数 或每期租金（等额）年金现值系数优惠购买价格复利现值系数,20, 如果该项租赁资产占企业资产总额的比例不大（通常指融资租入资产总额小于或等于承租人资产总额的30%），承租人在租赁开始日可按最低租赁付款额记录租入资产和长期应付款。 借：固定资产融资租入固定资产 （最低租赁付款额） 贷：长期应付款应付融资租赁款（最低租赁付款额） 贷：银行存款（初始直接费用）,21,（二）未确认融资费用的分摊 承
13、租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。 1. 分摊率的选择：根据租赁期开始日租入资产入账价值的不同情况，当初的融资租赁资产的入账价值若为最低租赁付款额现值，则折现值即为分摊利率。 但请注意：以租赁资产公允价值作为入账价值的，应当重新计算分摊率（该分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率） 2. 会计处理： 借：财务费用 贷：未确认融资费用,22,例4：未确认融资费用的分摊方法 2005年12月1日，A公司与B公司签订了一份租赁合同，A公司以融资租赁方式向B公司租入一台设备，合同主要条款如下： 1.租赁期开始日：2006年1月1日。 2.租赁期：2006年1月1日20
14、09年12月31日，共4年。 3.租金支付：自租赁开始期日每年年末支付租金15万元。 4.该设备在2005年12月1日的公允价值为50万元。 5.租赁合同规定的利率为7%(年利率)。 6.承租人与出租人的初始直接费用均为1000元。 7.租赁期届满时,A公司享有优惠购买该设备的选择权,购买价为100元,估计租赁期满日租赁资产的公允价值为80000元。,23,1、计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值 最低租赁付款额 1500004+100600100(元) 现值计算过程如下： 每期租金的年金现值=150000 （P/A,7%,4) 优惠购买选择权行使价的复利现值=100(P/
15、S,7%,4） 现值合计=1500003.3872+1000.7629=508156.29 现值大于公允价值(500000) 因此,租赁资产的入账价值为公允价值500000元 2、计算未确认融资费用 未确认融资费用 最低租赁付款额-租赁资产公允价值 600100- 500000 100100(元),24,会计分录如下： 2006年1月1日租赁开始日 借：固定资产融资租入固定资产 501000 未确认融资费用 100100 贷：长期应付款应付融资租赁款 600100 银行存款 1000 3、确定融资费用分摊率（r） 根据下列公式： 租赁开始日最低租赁付款额的现值租赁资产公允价值 当r7时 1500003.38721000.7629=508156.29500000元 当r8时 1500003.31211000.7350=496888.5500000,25,由上面计算可知7r8，插值法计算如下： 现值 利率 508156.297 7 500000 r 496888.58 8% 508156.29- 500000 7-r 508156.29- 496888.5 7-8 融资费用分摊率 r 7.72%,26,27,2006年年末会计分录： （1）摊销为确认融资费用： 借：财务费用 38600 贷：未确认融资费用 38600 （2）支付第
