高级财务会计(课堂讲义1)

《高级财务会计(课堂讲义1)》由会员分享，可在线阅读，更多相关《高级财务会计(课堂讲义1)（120页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。

1、高级财务会计高级财务会计简燕玲简燕玲教学目标教学目标通过本课程教学，使学生：通过本课程教学，使学生：掌握各有关专题的基本理论与掌握各有关专题的基本理论与方法方法关注会计前沿的发展动态关注会计前沿的发展动态完整把握财务会计学科体系完整把握财务会计学科体系提高从事实务工作的能力提高从事实务工作的能力2高级财务会计课程组课程简介课程简介基础会计基础会计中级财务会计中级财务会计特殊业务特殊业务特殊呈报特殊呈报特殊行业特殊行业涉及专题：涉及专题：预修课程：预修课程：3高级财务会计课程组内容体系内容体系第一章第一章 企业合并会计企业合并会计第二章第二章 合并会计报表合并会计报表第三章第三章 外币业务会计外

2、币业务会计第四章第四章 租赁会计租赁会计第六章第六章 股份支付会计股份支付会计第九章第九章 企业清算与重组会计企业清算与重组会计第五章第五章 衍生金融工具会计衍生金融工具会计第八章第八章 物价变动会计物价变动会计生物资产会计生物资产会计油气开采会计油气开采会计保险合同会计保险合同会计特特殊殊业业务务特殊呈报特殊呈报特特殊殊行行业业第七章第七章 中期财务报告及分部报告中期财务报告及分部报告第第十十章章 特特殊殊行行业业会会计计4高级财务会计课程组课程定位课程定位对于本科阶段的学习来讲，对于本科阶段的学习来讲，“高级财务会计高级财务会计”课程是课程是“中级财务会计中级财务会计”课程的延伸；课程的延

3、伸；5高级财务会计课程组教学环节教学环节（1 1）课前准备）课前准备阅读教学计划相关问题；阅读教学计划相关问题；阅读教材中相关章节及补充材料；阅读教材中相关章节及补充材料；复习上一次课程讲授内容。复习上一次课程讲授内容。讲授讲授主要知识点主要知识点；讨论重点、难点问题；讨论重点、难点问题；习题与案例解析习题与案例解析个人作业个人作业小组作业小组作业（2 2）课堂授课）课堂授课（3 3）课后复习）课后复习6高级财务会计课程组教材及主要参考资料教材及主要参考资料F主要教材：主要教材： 傅荣、孙光国主编：傅荣、孙光国主编：高级财务会计习题与案例高级财务会计习题与案例 （东北财经大学出版社，东北财经大

4、学出版社，2012年年6月第月第3版版） 相关国际会计准则，我国企业会计准则相关国际会计准则，我国企业会计准则上市公司年报上市公司年报F参考资料：参考资料：刘永泽、傅荣编著：刘永泽、傅荣编著：高级财务会计高级财务会计 （东北财经大学出版社，（东北财经大学出版社，2012年年6月第月第3版）版）7高级财务会计课程组考核方法考核方法平时考核（平时考核（40%40%）：）： 1 1、考勤（、考勤（10%10%） 2 2、个人作业（、个人作业（10%10%） 3 3、小组作业（、小组作业（20%20%）期末考试（期末考试（60%60%）8高级财务会计课程组第一章第一章 企业合并会计企业合并会计第一节第

5、一节 企业合并概述企业合并概述第二节第二节 企业合并会计处理的基本方法企业合并会计处理的基本方法第三节第三节 同一控制下企业合并的会计处理同一控制下企业合并的会计处理第四节第四节 非同一控制下企业合并的会计处理非同一控制下企业合并的会计处理第五节第五节 分步实现企业合并的会计处理分步实现企业合并的会计处理核心知识点：核心知识点：对企业合并的对企业合并的确认、计量确认、计量9高级财务会计课程组第一节第一节 企业合并概述企业合并概述一、企业合并的含义一、企业合并的含义二、企业合并的类型二、企业合并的类型主要知识点主要知识点什么是企业合并？什么是企业合并？企业合并有哪几种分类方法？企业合并有哪几种分

6、类方法？如何理解各类企业合并的实质？如何理解各类企业合并的实质？10高级财务会计课程组既是独立的法人主体也既是独立的法人主体也是独立的报告主体是独立的报告主体一、企业合并的含义一、企业合并的含义第一节第一节 企业合并的含义与分类企业合并的含义与分类 企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。一个报告主体的交易或事项。经济意义上经济意义上:一个整体一个整体法律意义上法律意义上:可能是一个法人主可能是一个法人主体，也可能是多个法人主体体，也可能是多个法人主体交易交易:公允价值公允价值重组事项重组事项:账面价值账面价

7、值单独的主体单独的主体合并形成一个报告主体合并形成一个报告主体-交易交易-事项事项11高级财务会计课程组（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行分类分类（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类（三）按涉及行业的不同进行分类（三）按涉及行业的不同进行分类二、企业合并的类型二、企业合并的类型12高级财务会计课程组（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行分类（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行分类F两类合并的概念两类合并的概念F两类合并的实质两类合并的实质F两类合并的实

8、施方式两类合并的实施方式F两类合并的法律结果两类合并的法律结果企业合并企业合并同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并注意：比较注意：比较13高级财务会计课程组 1.两类合并的概念比较两类合并的概念比较（1）同一控制下的企业合并）同一控制下的企业合并参与合并的企业在合并前后均参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。制且该控制并非暂时性的。【例例】A（母公司）（母公司）（子公司）（子公司） （子公司）（子公司）+CBC+BA控制控制B、C在在12个月以上个月以上同一控制同一控制非暂时性非暂时

9、性B、C同为同为A 的子公司的子公司B、C合并，属于同一控制下的企业合并合并，属于同一控制下的企业合并14高级财务会计课程组B1、B2、C11、C12任意两个或多个公司合并，属于同一控制下的企业合并任意两个或多个公司合并，属于同一控制下的企业合并A公司公司B1公司公司B2公司公司同一控制同一控制非暂时性非暂时性C11公司公司C12公司公司61%75%80%90%受同一方最终控制的企业合并受同一方最终控制的企业合并15高级财务会计课程组B1公司公司B2公司公司C1公司公司C2公司公司C1、C2合并，同一控制下的企业合并合并，同一控制下的企业合并受相同多方最终控制的企业合并受相同多方最终控制的企业

10、合并16高级财务会计课程组1.两类合并的概念比较两类合并的概念比较（2）非同一控制下的企业合并）非同一控制下的企业合并参与合并的各方在合并前后不参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制。属于同一方或相同的多方最终控制。【例例】A（母公司）（母公司） （子公司）（子公司） （子公司）（子公司）DCC+DA、B分别控制分别控制C、DB（母公司）（母公司）C、D合并，属于非同一控制下的企业合并合并，属于非同一控制下的企业合并17高级财务会计课程组2.两类合并的实质比较两类合并的实质比较同一控制下的企业合并，由于合并各方在合并前、后的最终控同一控制下的企业合并，由于合并各方在合并前、后

11、的最终控制方没有发生变化，准则没有把这种合并视为制方没有发生变化，准则没有把这种合并视为“交易交易”，只是当，只是当作一个经济事项。因此，相应的会计处理中采用账面价值进行计作一个经济事项。因此，相应的会计处理中采用账面价值进行计量。量。 非同一控制下的企业合并，由于参与合并各方在合并前、后不属非同一控制下的企业合并，由于参与合并各方在合并前、后不属于同一方或相同的多方最终控制，这种合并实质上是一种交易于同一方或相同的多方最终控制，这种合并实质上是一种交易购买方购买被购买方控制权的交易。正因为如此，相应的会计购买方购买被购买方控制权的交易。正因为如此，相应的会计处理中需要遵循交易规则，使用自愿交

12、易的双方都能够接受的价处理中需要遵循交易规则，使用自愿交易的双方都能够接受的价值值公允价值。公允价值。重组、事项重组、事项合并、交易合并、交易18高级财务会计课程组3.3.两类合并的参与方称谓的比较两类合并的参与方称谓的比较同一控制下企业合并（合并日）同一控制下企业合并（合并日） 取得对其他参与合并企业控制权取得对其他参与合并企业控制权合并方；合并方； 参与合并的其他企业参与合并的其他企业被合并方。被合并方。非同一控制下企业合并非同一控制下企业合并（合并日）（合并日） 取得对其他参与合并企业控制权取得对其他参与合并企业控制权合并方（购买方）合并方（购买方） 参与合并的其他企业参与合并的其他企业

13、被合并方被合并方（被购买方）（被购买方）19高级财务会计课程组4.4.合并日或购买日的确定合并日或购买日的确定概念概念 是指被合并方或被购买方净资产或生产经营是指被合并方或被购买方净资产或生产经营决策的控制权转移给合并方或购买方的日期。决策的控制权转移给合并方或购买方的日期。同一控制下企业合并：合并方实际同一控制下企业合并：合并方实际取得被合并方净资产或生产经营决取得被合并方净资产或生产经营决策的控制权的日期策的控制权的日期合并日。合并日。非同一控制下企业合并：购买方实非同一控制下企业合并：购买方实际取得被购买方净资产或生产经营际取得被购买方净资产或生产经营决策的控制权的日期决策的控制权的日期

14、购买日。购买日。实实现现控控制制权权转转移移的的条条件件满满足足20高级财务会计课程组5.两类合并的合并对价的形式比较两类合并的合并对价的形式比较付出现金或非现金资产付出现金或非现金资产发生或承担负债发生或承担负债发行权益性证券发行权益性证券 两类合并，合并方的合并对价都有可能是：两类合并，合并方的合并对价都有可能是：同一控制下企业合并同一控制下企业合并账面账面价值。价值。非同一控制下企业合并非同一控制下企业合并公公允价值。允价值。21高级财务会计课程组（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类F吸收合并吸收合并F新设合并新设合并F控股合并控股合并 企业合

15、并企业合并法律意义上的企业合并法律意义上的企业合并比较比较会计意义上的企业合并与公司法所界会计意义上的企业合并与公司法所界定的企业合并的区别。定的企业合并的区别。22高级财务会计课程组吸收合并、新设合并、控股合并比较吸收合并、新设合并、控股合并比较+=+=+1 12 23 3吸吸收收合合并并创创立立合合并并控股合并控股合并母公司母公司子公司子公司23高级财务会计课程组不形成母子公司不形成母子公司关系的企业合并关系的企业合并吸收合并吸收合并新设合并新设合并形成母子公司关形成母子公司关系的企业合并系的企业合并控股合并控股合并合并方取得股权合并方取得股权两类合并的法律结果比较两类合并的法律结果比较合

16、并后主体仍为多个法律主体合并后主体仍为多个法律主体合并后主体为一个法律主体合并后主体为一个法律主体合并方取得净资产合并方取得净资产企业合并的第二种分类方法企业合并的第二种分类方法控制权控制权控制权控制权24高级财务会计课程组同一控制下的同一控制下的企业合并企业合并非同一控制下非同一控制下的企业合并的企业合并结果结果1：吸收合并、新设合并吸收合并、新设合并结果结果2：控股合并控股合并长期长期股权股权投资投资企业合并形成的企业合并形成的其他方式取得的其他方式取得的投资后的处理：投资后的处理：成本法、权益法成本法、权益法合并时的处理：合并时的处理：购买法、权益结合法购买法、权益结合法共同控制、共同控

17、制、重大影响、重大影响、非控、非共控、非重大影响非控、非共控、非重大影响企业合并与长期股权投资的关系企业合并与长期股权投资的关系 会会计计方方法法控控 制制25高级财务会计课程组（三）按涉及行业的不同进行分类（三）按涉及行业的不同进行分类F横向合并横向合并F纵向合并纵向合并F混合合并混合合并 企业合并企业合并26高级财务会计课程组思考题思考题1 1、如何理解企业合并的含义、如何理解企业合并的含义? ?企业为什么要合并？企业为什么要合并？2 2、如何理解同一控制下的企业合并，、如何理解同一控制下的企业合并，如何理解非同一控制下的企业合并如何理解非同一控制下的企业合并？（概念、实质、称谓、合并日或

18、？（概念、实质、称谓、合并日或购买日、合并对价）购买日、合并对价）3 3、什么是吸收合并、新设合并和控、什么是吸收合并、新设合并和控股合并？股合并？企业会计准则企业会计准则与与公公司法司法对企业合并的界定有何不同对企业合并的界定有何不同？4 4、什么是横向合并、纵向合并和混、什么是横向合并、纵向合并和混合合并？其目的是什么？合合并？其目的是什么？27高级财务会计课程组练习题练习题1 1、有关企业合并的下列说法、有关企业合并的下列说法中，正确的是（中，正确的是（ ）。）。 A A 企业合并必然形成长期投资企业合并必然形成长期投资 B B 同一控制下的企业合并就是同一控制下的企业合并就是吸收合并吸

19、收合并 C C 控股合并的结果是形成母子控股合并的结果是形成母子公司关系公司关系 D D 企业合并的结果是取得被合企业合并的结果是取得被合并方的净资产并方的净资产（C ）28高级财务会计课程组同一控制下的企业合并中所称同一控制下的企业合并中所称的的“控制非暂时性控制非暂时性”是指，参是指，参与合并各方在合并前、后较长与合并各方在合并前、后较长的时间内受同一方或多方控制的时间内受同一方或多方控制的时间通常是指在（的时间通常是指在（ ）。）。 A 3 A 3个月以上个月以上 B 6B 6个月以上个月以上 C 12 C 12个月以上个月以上 D 12 D 12个月以上（含个月以上（含1212个月）个

20、月）（D）29高级财务会计课程组非同一控制下的企业合并，合非同一控制下的企业合并，合并方在吸收被合并中取得的被并方在吸收被合并中取得的被合并方的各项可辨认资产、负合并方的各项可辨认资产、负债应当按其账面价值入账。债应当按其账面价值入账。 （ ）30高级财务会计课程组第二节第二节 企业合并会计处理的基本方法企业合并会计处理的基本方法一、企业合并会计的主要内容一、企业合并会计的主要内容二、权益结合法与购买法的基本原理二、权益结合法与购买法的基本原理主要知识点主要知识点企业合并会计要解决什么问题？企业合并会计要解决什么问题？如何理解和应用权益结合法？如何理解和应用权益结合法？如何理解和应用购买法？如

21、何理解和应用购买法？31高级财务会计课程组一、企业合并会计的主要内容一、企业合并会计的主要内容l企业合并会计的主要内容企业合并会计的主要内容对企业合并交易（或事项）进行确认、计量对企业合并交易（或事项）进行确认、计量要点：企业合并的确认、计要点：企业合并的确认、计量方法量方法合并日合并财务报表的编制合并日合并财务报表的编制32高级财务会计课程组企业合并会计的主要内容：企业合并会计的主要内容：同一控制同一控制下的企业下的企业合并合并非同一控非同一控制下的企制下的企业合并业合并形成母形成母子公司子公司关系关系不形成不形成母子公母子公司关系司关系合并方合并方如何支如何支付合并付合并对价对价合并中合并

22、中发生的发生的合并费合并费用的处用的处理理合并中如合并中如何确认和何确认和计量计量33高级财务会计课程组确认确认主体确认主体确认要素确认要素确认时间确认时间确认计量计量货币计量货币计量价格计量价格计量方法方法会会计计的的本本质质以持续经营为基础，根以持续经营为基础，根据实际发生的交易和事据实际发生的交易和事项，按照会计准则的规项，按照会计准则的规定定为谁为谁记那记那期间期间币种币种什么什么价格价格如何如何计量计量34高级财务会计课程组吸收合并、新设合并吸收合并、新设合并 控股合并控股合并 借：借：有关资产账户有关资产账户有关资产账户有关资产账户 取得的净资产取得的净资产取得的净资产取得的净资产

23、 贷：有关负债账户贷：有关负债账户贷：有关负债账户贷：有关负债账户借：借：长期股权投资长期股权投资长期股权投资长期股权投资 取得股权取得股权取得股权取得股权 贷：贷： 现金现金 应付债券应付债券 支付的合并对价支付的合并对价 股本等股本等 现金等现金等 支付的合并费用支付的合并费用 贷：贷： 现金现金 应付债券应付债券 支付的合并对价支付的合并对价 股本等股本等 现金等现金等 支付的合并费用支付的合并费用 l对企业合并的确认与计量对企业合并的确认与计量合并方账务处理基本思路合并方账务处理基本思路35高级财务会计课程组l确认与计量企业合并的账务处理中理解的关键问题确认与计量企业合并的账务处理中理

24、解的关键问题合并方合并日合并方合并日 购买方购买日购买方购买日如何确认与计量取得的净资产或股权如何确认与计量取得的净资产或股权支付的合并对价应如何计量？支付的合并对价应如何计量？两者如果有差异，应如何处理？两者如果有差异，应如何处理？合并费用如何处理？合并费用如何处理？计量的方法计量的方法权权益结合法和购买法。益结合法和购买法。36高级财务会计课程组二、权益结合法与购买法的基本原理二、权益结合法与购买法的基本原理（一）权益结合法的基本原理（一）权益结合法的基本原理（二）购买法的基本原理（二）购买法的基本原理F 基本特点基本特点F 如何应用如何应用 学习重点学习重点37高级财务会计课程组（一）权

25、益结合法的基本原理（一）权益结合法的基本原理IAS No.22： 权益结合法是指参与合并的企业权益结合法是指参与合并的企业的股东联合控制他们实际上全部的资产的股东联合控制他们实际上全部的资产和经营，以便继续对联合实体分享利益和经营，以便继续对联合实体分享利益和分担风险的合并。和分担风险的合并。权益结合法的概念权益结合法的概念 权益结合法又称联营法、股权合并法。权益结合法又称联营法、股权合并法。是将企业合并视为参与合并的企业股东为是将企业合并视为参与合并的企业股东为了继续对合并后的实体分享利益和分担风了继续对合并后的实体分享利益和分担风险，而联合控制它们全部或实际上是全部险，而联合控制它们全部或

26、实际上是全部的净资产和经营活动行为的一种会计处理的净资产和经营活动行为的一种会计处理方法。方法。38高级财务会计课程组“权益结合法权益结合法”含义简示含义简示以换股实施吸收合并为例以换股实施吸收合并为例A企业企业B企业企业A企业股东企业股东以本公司股份作为对价以本公司股份作为对价吸收吸收B企业企业B企业股东企业股东合并后主体合并后主体同为合并同为合并后主体的后主体的股股东东39高级财务会计课程组l合并的实质是权益之联合而非购买交易合并的实质是权益之联合而非购买交易会计事项会计事项l合并中取得净资产或股权的入账价值合并中取得净资产或股权的入账价值账面价值确定账面价值确定l合并过程的费用（包括直接

27、费用和间接费用）计入合并过程的费用（包括直接费用和间接费用）计入当期损益当期损益l由于合并过程中合并方按照被合并方资产负债的账面价值入账，而不由于合并过程中合并方按照被合并方资产负债的账面价值入账，而不考虑公允价值，考虑公允价值，不需要确认合并商誉不需要确认合并商誉l合并方支付合并对价的面值或账面价值与取得被合并方净资产或股权合并方支付合并对价的面值或账面价值与取得被合并方净资产或股权账面价值之间的差额账面价值之间的差额需要调整股东权益需要调整股东权益l合并当年净收益的计算。不论企业合并发生在会计期间内的哪个时点，合并当年净收益的计算。不论企业合并发生在会计期间内的哪个时点，参与合并的企业自期

28、初至合并日的损益要包括在合并后企业的利润表中。参与合并的企业自期初至合并日的损益要包括在合并后企业的利润表中。l在企业合并时，如果被合并方的会计政策和会计期间与合并企业的会在企业合并时，如果被合并方的会计政策和会计期间与合并企业的会计政策和会计期间不一致时，应进行追溯调整，并重新编制前期的财务计政策和会计期间不一致时，应进行追溯调整，并重新编制前期的财务报表。报表。（一）权益结合法的基本内容（一）权益结合法的基本内容特点特点40高级财务会计课程组难点：难点：如何调整股东权益？如何调整股东权益？期中合并时当年净收益期中合并时当年净收益如何计算？如何计算？41高级财务会计课程组（一）权益结合法的基

29、本内容（一）权益结合法的基本内容应用要点应用要点l合并后主体的股东权益合并后主体拥有的参与各方合并前股东权益之和合并后主体的股东权益合并后主体拥有的参与各方合并前股东权益之和合并前后权益总额不变合并前后权益总额不变据此调整资本溢价据此调整资本溢价据此调整留存收益据此调整留存收益l合并后主体股本总额发行在外普通股面值总额合并后主体股本总额发行在外普通股面值总额l合并后主体投入资本总额合并后主体拥有的参与各方合并前投入资本之和合并后主体投入资本总额合并后主体拥有的参与各方合并前投入资本之和l如果合并后主体股本面值大于合并前各方投入资本之和，则：如果合并后主体股本面值大于合并前各方投入资本之和，则：

30、 合并后投入资本总额合并后主体股本总额合并后投入资本总额合并后主体股本总额l合并后主体留存收益合并后主体股东权益合并后主体投入资本合并后主体留存收益合并后主体股东权益合并后主体投入资本以换股上市的吸收以换股上市的吸收合并为例来归纳合并为例来归纳42高级财务会计课程组例例1 1：换股实施吸收合并：换股实施吸收合并换出股份面值等于被并方股本换出股份面值等于被并方股本甲企业发行每甲企业发行每股面值股面值10元普元普通股通股25万股给万股给乙企业的股东，乙企业的股东，吸收合并乙企吸收合并乙企业。业。甲企业甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益600200300100乙企业乙企业资产资产负债负债

31、股本股本留存收益留存收益500150250100乙企业注销乙企业注销贷：资产贷：资产借：负债借：负债股本股本留存收益留存收益500150250100甲企业吸收净资产甲企业吸收净资产贷：负债贷：负债借：资产借：资产股本股本 留存收益留存收益100500150250合并前股东权益合并前股东权益 750合并后甲企业合并后甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益350550200+=1100+=+=+=合并后股东权益合并后股东权益 750实施方式实施方式43高级财务会计课程组例例2 2：换股实施吸收合并：换股实施吸收合并换出股份面值小于被并方股本换出股份面值小于被并方股本甲企业发行每甲企业发行每

32、股面值股面值10元普元普通股通股20万股给万股给乙企业的股东，乙企业的股东，吸收合并乙企吸收合并乙企业。业。甲企业甲企业640200300100乙企业乙企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益500150250100乙企业注销乙企业注销贷：资产贷：资产借：负债借：负债股本股本留存收益留存收益500150250100甲企业吸收净资产甲企业吸收净资产贷：负债贷：负债借：资产借：资产股本股本 留存收益留存收益100500150200合并前股东权益合并前股东权益 790合并后甲企业合并后甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益350500200+=1140+=+=+=合并后股东权益合并后股东

33、权益 790资本公积资本公积50资本公积资本公积=9040资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益资本公积资本公积+实施方式实施方式44高级财务会计课程组例例3 3：换股实施吸收合并：换股实施吸收合并换出股份面值大于被并方股本换出股份面值大于被并方股本甲企业发行每甲企业发行每股面值股面值10元普元普通股通股30万股给万股给乙企业的股东，乙企业的股东，吸收合并乙企吸收合并乙企业。业。甲企业甲企业640200300100乙企业乙企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益500150250100乙企业注销乙企业注销贷：资产贷：资产借：负债借：负债股本股本留存收益留存收益500150250100甲企

34、业吸收净资产甲企业吸收净资产贷：负债贷：负债借：资产借：资产股本股本 留存收益留存收益90500150300合并前股东权益合并前股东权益 790合并后甲企业合并后甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益350600190+=1140+=+=+=合并后股东权益合并后股东权益 790资本公积资本公积40资本公积资本公积=040资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益资本公积资本公积-实施方式实施方式45高级财务会计课程组例例4 4：换股实施吸收合并：换股实施吸收合并换出股份面值大于被并方股本换出股份面值大于被并方股本甲企业发行每股甲企业发行每股面值面值10元普通股元普通股30万股给乙企业万股

35、给乙企业的股东，吸收合的股东，吸收合并乙企业。并乙企业。甲企业甲企业660200300100乙企业乙企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益500150250100乙企业注销乙企业注销贷：资产贷：资产借：负债借：负债股本股本留存收益留存收益500150250100甲企业吸收净资产甲企业吸收净资产贷：负债贷：负债借：资产借：资产股本股本 留存收益留存收益100500150300合并前股东权益合并前股东权益 810合并后甲企业合并后甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益350600200+=1160+=+=+=合并后股东权益合并后股东权益 810资本公积资本公积50资本公积资本公积=1

36、060资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益资本公积资本公积-实施方式实施方式46高级财务会计课程组（二）购买法的基本原理（二）购买法的基本原理IAS No.22： 购买是指通过转让资产、承担负债或发行股票购买是指通过转让资产、承担负债或发行股票等方式，由一个企业（收购企业）获得对另一个企等方式，由一个企业（收购企业）获得对另一个企业（被收购企业）净资产和经营的控制权的企业合业（被收购企业）净资产和经营的控制权的企业合并。并。概念：概念： 购买法也称购受法、收买法。把购买企业获取购买法也称购受法、收买法。把购买企业获取被并企业净资产的行为视为资产交易行为，即将企被并企业净资产的行为视为资产交

37、易行为，即将企业合并视为购买企业以一定的价款购进被并企业的业合并视为购买企业以一定的价款购进被并企业的机器设备、存货等资产项目，同时承担该企业的所机器设备、存货等资产项目，同时承担该企业的所有负债的行为，从而按合并时的公允价值计量被并有负债的行为，从而按合并时的公允价值计量被并企业的净资产，将合并成本（购买价格）超过净资企业的净资产，将合并成本（购买价格）超过净资产公允价值的差额确认为商誉的会计处理方法。产公允价值的差额确认为商誉的会计处理方法。47高级财务会计课程组支付对价支付对价收购收购B企业企业或或购买控股权购买控股权A企业企业购买方购买方B企业企业A企业的股东企业的股东被购买方被购买方

38、B企业股东企业股东合并后主体合并后主体48高级财务会计课程组（二）购买法的基本内容（二）购买法的基本内容特点特点l购买法将合并视为购并企业与被购并企业之间的买卖交易。合并的购买法将合并视为购并企业与被购并企业之间的买卖交易。合并的实质实质购买交易，与企业购买其他资产相类似的交易。购买交易，与企业购买其他资产相类似的交易。l购买企业要按照购买日的公允价值对被购买企业的资产和负债进行购买企业要按照购买日的公允价值对被购买企业的资产和负债进行计价，合并成本主要取决于合并对价的公允价值及直接合并费用，间计价，合并成本主要取决于合并对价的公允价值及直接合并费用，间接费用计入当期损益。接费用计入当期损益。

39、l购买法下，当合并成本与所取得的被合并企业可辨认净资产的公允购买法下，当合并成本与所取得的被合并企业可辨认净资产的公允价值产生差异时价值产生差异时需要确认合并商誉。需要确认合并商誉。l合并后企业的当年收益不包括被合并企业自期初至购并日实现的收合并后企业的当年收益不包括被合并企业自期初至购并日实现的收益。合并当年净收益的计算与权益结合法不同。益。合并当年净收益的计算与权益结合法不同。l在购买法下，由于被购买企业的资产和负债已按公允价值记账，因在购买法下，由于被购买企业的资产和负债已按公允价值记账，因此，不需要对参与合并的其他企业的会计记录加以调整。此，不需要对参与合并的其他企业的会计记录加以调整

40、。49高级财务会计课程组难点：难点：如何确定合并成本？如何确定合并成本？如何确定公允价值？如何确定公允价值？如何计量合并商誉？如何计量合并商誉？50高级财务会计课程组（二）购买法的基本内容（二）购买法的基本内容账务处理账务处理借：有关净资产借：有关净资产 取得的被并方可辨认净资产公允价值取得的被并方可辨认净资产公允价值 商誉商誉 差额差额 贷：银行存款等贷：银行存款等 支付的合并对价的公允价值支付的合并对价的公允价值+直接合并费用直接合并费用吸收合并和新设合并的基本账务处理吸收合并和新设合并的基本账务处理 理解关键理解关键合并成本合并成本=购买方支付的合并对价的公允价值、直接合并费用购买方支付

41、的合并对价的公允价值、直接合并费用合并商誉合并商誉=合并成本合并成本 取得的被购买方可辨认净资产公允价值取得的被购买方可辨认净资产公允价值51高级财务会计课程组（二）购买法的基本内容（二）购买法的基本内容账务处理账务处理借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：银行存款等贷：银行存款等 支付的合并对价的公允价值支付的合并对价的公允价值+直接合并费直接合并费用用控股合并的基本账务处理控股合并的基本账务处理 理解关键理解关键合并商誉包括在长期股权投资入账价值中，合并商誉包括在长期股权投资入账价值中，单独资产负债表中不能直接单项列示，单独资产负债表中不能直接单项列示，合并资产负债表中将以合并资产负债表中

42、将以“商誉商誉”项目列示。项目列示。52高级财务会计课程组被购买方可辨认净被购买方可辨认净资产账面价值资产账面价值 500万万被购买方可辨认净被购买方可辨认净资产公允价值资产公允价值 520万万购买方支付的合并购买方支付的合并对价对价 550万万净资产增值净资产增值20万万商誉商誉30万万合并价差合并价差50万万举例举例 吸收合并吸收合并100%控股合并控股合并借：有关净资产借：有关净资产 520贷：银行存款贷：银行存款 550商誉商誉 30借：长期股权投资借：长期股权投资 550贷：银行存款贷：银行存款 550其中包括其中包括30万的商誉万的商誉53高级财务会计课程组二、权益结合法与购买法的

43、财务影响比较二、权益结合法与购买法的财务影响比较 （一）对合并当年财务会计信息的主要影响（一）对合并当年财务会计信息的主要影响（二）对合并以后各年财务会计信息的主要影响（二）对合并以后各年财务会计信息的主要影响 在物价上涨条件下，与购买法相在物价上涨条件下，与购买法相比，权益结合法下在合并当年对并入比，权益结合法下在合并当年对并入净资产的较低计价、对合并商誉的不净资产的较低计价、对合并商誉的不予确认以及对被合并方净收益的全部予确认以及对被合并方净收益的全部计入，不仅导致了合并当年的较高收计入，不仅导致了合并当年的较高收益，也带来了以后各年较低的资产折益，也带来了以后各年较低的资产折旧基础和较高

44、的净资产收益率；并有旧基础和较高的净资产收益率；并有可能为股东带来更多的可供分配利润。可能为股东带来更多的可供分配利润。 归纳归纳正是这些不同的影响，导致正是这些不同的影响，导致了权益结合法的应用障碍，了权益结合法的应用障碍，也成为各国对这个方法进行也成为各国对这个方法进行取舍时的主要考虑因素。取舍时的主要考虑因素。54高级财务会计课程组思考题思考题1 1、什么是权益结合法，什么、什么是权益结合法，什么是购买法？比较两者的特点。是购买法？比较两者的特点。55高级财务会计课程组练习题练习题1 1、下列有关合并商誉的阐述、下列有关合并商誉的阐述中正确的是（中正确的是（ ）。）。 A A、只要采用购

45、买法实施合并，、只要采用购买法实施合并，就一定要确认合并商誉就一定要确认合并商誉 B B、确认合并商誉的前提是采、确认合并商誉的前提是采用购买法实施企业合并用购买法实施企业合并 C C、合并商誉完全是被购并企、合并商誉完全是被购并企业自创商誉的市场外化业自创商誉的市场外化 D D、合并商誉与被合并企业的、合并商誉与被合并企业的净资产无关净资产无关（B）56高级财务会计课程组2 2、以下关于购买法的说法中，、以下关于购买法的说法中，正确的有（正确的有（ ）A A、购买法将一企业合并另一企、购买法将一企业合并另一企业的行为视为一项交易业的行为视为一项交易B B、购买方合并当年净收益仅指、购买方合并

46、当年净收益仅指其自身当年实现净收益其自身当年实现净收益C C、购买法下，购买方必然确认、购买法下，购买方必然确认合并商誉合并商誉D D、购买法仅适用于对控股合并、购买法仅适用于对控股合并的情形的情形E E、和购买法相对应的是权益结、和购买法相对应的是权益结合法合法（AE）57高级财务会计课程组4 4、企业合并与长期股权投资两者之间的关系下列表、企业合并与长期股权投资两者之间的关系下列表述中，正确的有。（述中，正确的有。（ABCDABCD） A A、甲企业控股合并乙企业，导致甲拥有对乙的长期、甲企业控股合并乙企业，导致甲拥有对乙的长期股权投资股权投资 B B、甲企业吸收合并乙企业，不会形成甲对乙

47、的长期、甲企业吸收合并乙企业，不会形成甲对乙的长期股权投资股权投资 C C、甲企业与乙企业合营丙企业，则甲对丙形成长期、甲企业与乙企业合营丙企业，则甲对丙形成长期股权投资股权投资 D D、甲企业是丙企业的联营方之一，则甲对丙形成长、甲企业是丙企业的联营方之一，则甲对丙形成长期股权投资期股权投资 E E、甲企业取得丙企业、甲企业取得丙企业15%15%的股权，则甲需要确认长的股权，则甲需要确认长期股权投资期股权投资58高级财务会计课程组1 1、购买法下，购买方在吸收、购买法下，购买方在吸收合并中取得的被购买方的各项合并中取得的被购买方的各项可辨认资产、负债，应当按其可辨认资产、负债，应当按其公允价

48、值入账。（公允价值入账。（ ）2 2、如果企业合并业务中合并、如果企业合并业务中合并方确认了长期股权投资，则该方确认了长期股权投资，则该合并必然是控股合并。（合并必然是控股合并。（ ）3 3、如果企业合并业务中合并、如果企业合并业务中合并方确认了取得的有关资产和负方确认了取得的有关资产和负债，则该合并必然是吸收合并债，则该合并必然是吸收合并和新设合并。（和新设合并。（ ）59高级财务会计课程组第三节第三节 同一控制下企业合并的会计处理同一控制下企业合并的会计处理一、确认与计量的基本要求一、确认与计量的基本要求二、账务处理思路二、账务处理思路三、举例三、举例主要知识点主要知识点如何对同一控制下企

49、业合并进行确认？如何对同一控制下企业合并进行确认？如何在合并日对股东权益进行调整？如何在合并日对股东权益进行调整？如何理解合并费用的处理方法？如何理解合并费用的处理方法？这里仅以对企业合并事项的确认与计量为讲解重点，这里仅以对企业合并事项的确认与计量为讲解重点，而关于合并日合并财务报表的问题请参见第二章。而关于合并日合并财务报表的问题请参见第二章。60高级财务会计课程组一、确认与计量的基本要求一、确认与计量的基本要求合并费用的处理合并费用的处理 合并方取得的净资产或股权按账面价值入账合并方取得的净资产或股权按账面价值入账合并方支付的合并对价按其账面价值计量合并方支付的合并对价按其账面价值计量直

50、接合并费用直接合并费用当期损益当期损益发行债券的费用发行债券的费用债券初始计量金额债券初始计量金额发行权益证券的费用发行权益证券的费用抵减溢价收入抵减溢价收入两者之差两者之差调整股东权益调整股东权益理解的关键理解的关键调整顺序调整顺序资本公积、留存收益资本公积、留存收益61高级财务会计课程组二、合并方账务处理思路二、合并方账务处理思路比较比较支付资产实施的企业合并支付资产实施的企业合并发行债券实施的企业合并发行债券实施的企业合并发行股票实施的企业合并发行股票实施的企业合并吸收合并和新设合并吸收合并和新设合并控股合并控股合并62高级财务会计课程组支付资产实施的吸收合并与新设合并：支付资产实施的吸

51、收合并与新设合并：借：有关资产借：有关资产 取得的被并方资产账面价值取得的被并方资产账面价值 现金、存货等现金、存货等 支付的资产的账面价值支付的资产的账面价值 B 资本公积资本公积 A大于大于B的差额的差额* C贷：有关负债贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值承担的被并方负债账面价值 A如果需要借记如果需要借记“资本公积资本公积”科目，则以合并方科目，则以合并方“资资本公积本公积”科目（股本溢价）科目（股本溢价）贷方余额为上限，不足部贷方余额为上限，不足部分冲减合并方分冲减合并方“留存收益留存收益”账面余额。以下同账面余额。以下同 。 贷：现金等贷：现金等 借：管理费用借：管理费用实际发生

52、的直接合并费用实际发生的直接合并费用以下同以下同 63高级财务会计课程组发行债券实施的吸收合并与新设合并：发行债券实施的吸收合并与新设合并：借：有关资产借：有关资产 取得的被并方资产账面价值取得的被并方资产账面价值 应付债券应付债券 发行债券的面值相关手续费佣金等发行债券的面值相关手续费佣金等 B 资本公积资本公积 A大于应付债券的差额大于应付债券的差额 D 贷：有关负债贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值承担的被并方负债账面价值 A 银行存款等银行存款等 与债务相关的手续费佣金等与债务相关的手续费佣金等 C例：例：甲企业按面值发行甲企业按面值发行1800万元的债券给乙万元的债券给乙公司股东

53、，取得乙公公司股东，取得乙公司账面价值为司账面价值为2000万万元的净资产；甲公司元的净资产；甲公司另支付发行债券有关另支付发行债券有关费用费用1万元。万元。银行存款银行存款应付债券应付债券利息调整利息调整有关资产有关资产应付债券应付债券面值面值1800280011有关负债有关负债800资本公积资本公积20064高级财务会计课程组发行股票实施的吸收合并与新设合并：发行股票实施的吸收合并与新设合并：借：有关资产借：有关资产 取得的被并方资产账面价值取得的被并方资产账面价值 股本股本 发行股票的面值发行股票的面值 B 资本公积资本公积 A大于（大于（B+C）的差额）的差额 D 贷：有关负债贷：有关

54、负债 承担的被并方负债账面价值承担的被并方负债账面价值 A 银行存款等银行存款等 与发行股票相关的手续费佣金等与发行股票相关的手续费佣金等 C例：例：甲企业按面值增发甲企业按面值增发1800万元的普通股给万元的普通股给乙公司股东，取得乙乙公司股东，取得乙公司账面价值为公司账面价值为2000万元的净资产；甲公万元的净资产；甲公司另支付发行股票有司另支付发行股票有关费用关费用1万元。万元。银行存款银行存款有关资产有关资产股本股本180028001有关负债有关负债800资本公积资本公积19965高级财务会计课程组支付资产实施的控股合并：支付资产实施的控股合并：借：长期股权投资借：长期股权投资 取得的

55、被并方净资产账面价值取得的被并方净资产账面价值 A 贷：现金、存货等贷：现金、存货等 支付的资产的账面价值支付的资产的账面价值 B 资本公积资本公积 A大于大于B的差额的差额* C如果需要借记如果需要借记“资本公积资本公积”科目，科目，则以合并方则以合并方“资本公积资本公积”科目科目（股本溢价）贷方余额为上限，（股本溢价）贷方余额为上限，不足部分冲减合并方不足部分冲减合并方“留存收益留存收益”账面余额。以下同账面余额。以下同 。同一控制同一控制下的合并下的合并66高级财务会计课程组发行债券实施的控股合并：发行债券实施的控股合并：借：长期股权投资借：长期股权投资 取得的被并方股东权益账面价值份额

56、取得的被并方股东权益账面价值份额 A 贷：应付债券贷：应付债券 发行债券的面值相关手续费佣金等发行债券的面值相关手续费佣金等 B 资本公积资本公积 A大于债券面值的差额大于债券面值的差额 D 银行存款等银行存款等 与债务相关的手续费佣金等与债务相关的手续费佣金等 C例：例：甲企业按面值发行甲企业按面值发行1800万元的债券给乙万元的债券给乙公司股东，取得乙公公司股东，取得乙公司司80%的股权。乙公的股权。乙公司合并日净资产账面司合并日净资产账面价值为价值为2000万元。甲万元。甲公司另支付发行债券公司另支付发行债券有关费用有关费用1万元。万元。应付债券应付债券面值面值应付债券应付债券利息调整利

57、息调整银行存款银行存款长期股权投资长期股权投资1800111600资本公积资本公积200同一控制同一控制下的合并下的合并67高级财务会计课程组发行股票实施的控股合并：发行股票实施的控股合并：例：例：甲企业按面值增发甲企业按面值增发1500万元的普通股给乙公司万元的普通股给乙公司股东，取得乙公司股东，取得乙公司80%的股权；乙公司合并日的股权；乙公司合并日净资产的账面价值为净资产的账面价值为2000万元；甲公司另支万元；甲公司另支付发行股票有关费用付发行股票有关费用1万元。万元。15001600199贷：股本贷：股本 发行股票的面值发行股票的面值 B 资本公积资本公积 A大于（大于（B+C）的差

58、额）的差额 D 银行存款等银行存款等 与发行股票相关的手续费佣金等与发行股票相关的手续费佣金等 C借：长期股权投资借：长期股权投资 取得的被并方股东权益账面价值份额取得的被并方股东权益账面价值份额 A 银行存款银行存款长期股权投资长期股权投资股本股本资本公积资本公积68高级财务会计课程组三、同一控制下企业合并会计处理举例三、同一控制下企业合并会计处理举例1 1、吸收合并、吸收合并P P公司与公司与S S公司合并前均为同一母公司控公司合并前均为同一母公司控制下的两个子公司，制下的两个子公司，20102010年年1 1月月1 1日，日， P P公司吸收合并公司吸收合并S S公司，合并日公司，合并日

59、S S公司的有公司的有关资料如下表。关资料如下表。假设假设P P公司购买价分别为公司购买价分别为60006000万元和万元和20002000万元，用银行存款支付。合并日万元，用银行存款支付。合并日P P公司资本公积为公司资本公积为25002500万元，盈余公积万元，盈余公积700700万元，不考虑其他因素。万元，不考虑其他因素。69高级财务会计课程组项目项目账面价值账面价值公允价值公允价值流动资产流动资产500500600600固定资产固定资产3000300035003500无形资产无形资产50050025002500资产合计资产合计4000400066006600负债负债10001000股本

60、股本20002000盈余公积和未分配利润盈余公积和未分配利润10001000负债及所有者权益合计负债及所有者权益合计40004000S公司资产负债表（简表）公司资产负债表（简表）2010年年1月月1日日单位：万元单位：万元70高级财务会计课程组第一种情况：合并对价大于被合并方净资产账面价值。第一种情况：合并对价大于被合并方净资产账面价值。借：有关流动资产账户借：有关流动资产账户 500万万 固定资产固定资产 3000万万 无形资产无形资产 500万万 资本公积资本公积 2500万万 盈余公积盈余公积 500万万 贷：有关负债账户贷：有关负债账户 1000万万 银行存款银行存款 6000万万 净

61、资产净资产= 500+3000+500-1000=3000（万元）（万元）71高级财务会计课程组第二种情况：合并对价小于被合并方净资产账面价值。第二种情况：合并对价小于被合并方净资产账面价值。借：有关流动资产账户借：有关流动资产账户 500万万 固定资产固定资产 3000万万 无形资产无形资产 500万万 贷：有关负债账户贷：有关负债账户 1000万万 银行存款银行存款 2000万万 资本公积资本公积 10000万万净资产净资产= 500+3000+500-1000=3000（万元）（万元）72高级财务会计课程组如合并对价为股票，假定如合并对价为股票，假定P P公公司以增发普通股方式吸收合并司

62、以增发普通股方式吸收合并S S公司，公司，P P公司发行普通股票分公司发行普通股票分别为别为60006000万股和万股和20002000万股，每万股，每股面值股面值1 1元，每股市价元，每股市价3 3元时？元时？如控股合并时？如控股合并时？73高级财务会计课程组思考题思考题1 1、同一控制下企业合并会计、同一控制下企业合并会计确认和计量的基本要求是什么确认和计量的基本要求是什么？同一控制下企业合并会计账户同一控制下企业合并会计账户处理思路是什么？处理思路是什么？74高级财务会计课程组练习题练习题1 1、同一控制下的企业合并，合并、同一控制下的企业合并，合并方在吸收合并中取得的被合并方的方在吸收

63、合并中取得的被合并方的各项可辨认资产、负债，应当按照各项可辨认资产、负债，应当按照其账面价值入账。（其账面价值入账。（ ）2 2、同一控制下的企业合并，合并、同一控制下的企业合并，合并方在吸收合并中支付的各项合并对方在吸收合并中支付的各项合并对价，应按其账面价值入账。（价，应按其账面价值入账。（ ）3 3、根据我国企业合并会计准则，、根据我国企业合并会计准则，同一控制下企业合并的吸收合并中，同一控制下企业合并的吸收合并中，合并方确认企业合并账户处理中，合并方确认企业合并账户处理中，不会涉及损益的确认。不会涉及损益的确认。75高级财务会计课程组计算与账户处理题计算与账户处理题 1 1、A A、B

64、 B公司均为甲公司两年前就拥有公司均为甲公司两年前就拥有60%60%控股权的控股权的子公司，子公司，201X201X年年2 2月，月，A A公司增发股份公司增发股份15001500万股，每股面万股，每股面值值1 1元，元，A A公司用增发股份中的公司用增发股份中的10801080万股与甲公司换取其万股与甲公司换取其的价格持有的的价格持有的B B公司的全部股权，另外公司的全部股权，另外420420万股按每股万股按每股1.51.5元出售。当时元出售。当时B B公司净资产的账面价值为公司净资产的账面价值为20002000万元，万元，（其中股本（其中股本18001800万元，资本公积万元，资本公积10

65、0100万元，盈余公积和万元，盈余公积和未分配利润分别为未分配利润分别为4040万元和万元和6060万元），经评估公允价值万元），经评估公允价值为为23002300万元（万元（300300万元为评估增值）。万元为评估增值）。A A公司增发股份的公司增发股份的有关费用与合并有关费用与合并B B公司有关的部分为公司有关的部分为9 9万元，以银行存款万元，以银行存款支付。此项企业合并前，支付。此项企业合并前，A A、B B公司之间没有发生任何交公司之间没有发生任何交易，其他因素略。易，其他因素略。 要求：要求：1 1、判断、判断A A公司合并公司合并B B公司属于同一控制下的公司属于同一控制下的企业

66、合并还是非同一控制下的企业合并。企业合并还是非同一控制下的企业合并。2 2、编制、编制A A公司公司合并合并B B公司的会计分录。公司的会计分录。76高级财务会计课程组答案：答案：1 1、A A公司取得公司取得B B公司公司60%60%的股权的这项企业的股权的这项企业合并属于同一控制下的企业合并。合并属于同一控制下的企业合并。2 2、会计分录：、会计分录： 借：长期股权投资借：长期股权投资 12001200 贷：股本贷：股本 10801080 银行存款银行存款 9 9 资本公积资本公积 111111享有被并方净资产账面价值的份额享有被并方净资产账面价值的份额=200060%=1200万万支付的

67、合并对价的账面价值支付的合并对价的账面价值=1080万万增发股份的费用增发股份的费用=9万万77高级财务会计课程组 2 2、A A、B B公司均为甲公司两年以前就拥有公司均为甲公司两年以前就拥有100%100%控股权的子公司，控股权的子公司，201X201X年年2 2月，月，A A公司增发股份公司增发股份15001500万股，每股面值万股，每股面值1 1元。元。A A公司用增发股份中的公司用增发股份中的10801080万万股吸收合并股吸收合并B B公司，另公司，另420420万股按每股万股按每股1.51.5元的价格元的价格对外出售。当时对外出售。当时B B公司净资产的账面价值为公司净资产的账面

68、价值为20002000万万元（其中固定资产等各项资产元（其中固定资产等各项资产70007000万元，应付账款万元，应付账款等负债等负债50005000万元，股本万元，股本18001800万元，资本公积万元，资本公积100100万万元，盈余公积和未分配利润分别为元，盈余公积和未分配利润分别为4040万元和万元和6060万元）万元），经评估公允价值，经评估公允价值23002300万元（万元（300300万元为固定资产万元为固定资产的评估增值），的评估增值），A A公司增发股份的有关费用中与合公司增发股份的有关费用中与合并并B B公司有关部分为公司有关部分为9 9万元，以银行存款支付。此项万元，以银

69、行存款支付。此项企业合并之前企业合并之前A A、B B公司之间没有发生任何交易，其公司之间没有发生任何交易，其他因素略。他因素略。 要求：要求：1 1、判断、判断A A、B B公司吸收合并是同一控制下公司吸收合并是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并。的企业合并还是非同一控制下的企业合并。2 2、编、编制制A A公司吸收合并公司吸收合并B B公司的会计分录。公司的会计分录。78高级财务会计课程组答案：答案：1 1、A A公司吸收合并公司吸收合并B B公司是属于同一控制下的企业合并。公司是属于同一控制下的企业合并。2 2、会计分录：、会计分录： 借：固定资产等有关资产账户借：固定资产等

70、有关资产账户 70007000 贷：应付账款等有关负债类账户贷：应付账款等有关负债类账户 50005000 股本股本 10801080 银行存款银行存款 9 9 资本公积资本公积 911911B公司净资产账面价值公司净资产账面价值=70005000=2000万元万元发行证券面值发行证券面值=1080万元万元实际发生与证券相关的费用实际发生与证券相关的费用=9万元万元差额差额=200010809=91179高级财务会计课程组第四节第四节 非同一控制下企业合并的会计处理非同一控制下企业合并的会计处理一、确认与计量的基本要求一、确认与计量的基本要求二、账务处理思路二、账务处理思路三、举例三、举例这里

71、也仅以对企业合并交易的确认与计量为讲解重点，这里也仅以对企业合并交易的确认与计量为讲解重点，而关于合并日合并财务报表的问题请参见第二章。而关于合并日合并财务报表的问题请参见第二章。主要知识点主要知识点如何计量合并中取得的净资产或股权？如何计量合并中取得的净资产或股权？如何确定合并成本？如何确定合并成本？如何确认合并商誉？如何确认合并商誉？如何对合并商誉进行初始计量？如何对合并商誉进行初始计量？如何确定被购买方净资产的公允价值？如何确定被购买方净资产的公允价值？如何理解合并费用的处理方法？如何理解合并费用的处理方法？80高级财务会计课程组一、确认与计量的基本要求一、确认与计量的基本要求 要点要点

72、1购买方取得的净资产或股权的初始计量购买方取得的净资产或股权的初始计量 吸收合并、新设合并吸收合并、新设合并取得的可辨认净资产按其公允取得的可辨认净资产按其公允价值入账价值入账 控股合并控股合并取得的股权按购买日所确定的合并成本进取得的股权按购买日所确定的合并成本进行初始计量，作为长期股权投资的初始成本入账。行初始计量，作为长期股权投资的初始成本入账。 即使是控股合并，合并资产负债表中即使是控股合并，合并资产负债表中对被购买方各项可辨认净资产也是按对被购买方各项可辨认净资产也是按取得股权日其公允价值为基础进行计取得股权日其公允价值为基础进行计量。量。引申引申所以，要对合并成本在取得的净资所以，

73、要对合并成本在取得的净资产和合并商誉之间进行分配产和合并商誉之间进行分配81高级财务会计课程组要点要点2购买方合并成本的计量购买方合并成本的计量合并成本合并成本作为合并对价付出的资产、承担的负债，作为合并对价付出的资产、承担的负债，其公允价价值与账面价值之间的差额，其公允价价值与账面价值之间的差额，计入当期损益。计入当期损益。=合并对价的公允价值合并对价的公允价值+直接合并费用直接合并费用引申引申通过多次股权投资交易分步实现的企业合并，通过多次股权投资交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。合并成本为每一单项交易成本之和。82高级财务会计课程组确定合并成本的具体办法确定合并成本

74、的具体办法 合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值以及企业合并中发生性证券等在购买日的公允价值以及企业合并中发生的各项直接相关费用之和。合并成本的确定：的各项直接相关费用之和。合并成本的确定：1 1、作为合并对价的现金及非现金资产：以非货币、作为合并对价的现金及非现金资产：以非货币性资产作为合并对价的，合并成本为所支付对价的性资产作为合并对价的，合并成本为所支付对价的公允价值。其公允价值与账面价值之差作为资产的公允价值。其公允价值与账面价值

75、之差作为资产的处置损益，计入合并当期的利润表。处置损益，计入合并当期的利润表。2 2、发行的权益性证券的公允价值：确定所发行权、发行的权益性证券的公允价值：确定所发行权益性证券的公允价值时，对于购买日存在公开报价益性证券的公允价值时，对于购买日存在公开报价的权益性证券，其公开报价提供了确定公允价值的的权益性证券，其公开报价提供了确定公允价值的依据。依据。83高级财务会计课程组3 3、因企业合并发生或承担债务的公允价、因企业合并发生或承担债务的公允价值：因企业合并而承担的各项负债，应采值：因企业合并而承担的各项负债，应采用按照适用利率计算的未来现金流量的现用按照适用利率计算的未来现金流量的现值作

76、为其公允价值。值作为其公允价值。4 4、当企业合并合同或协议中提供了根据、当企业合并合同或协议中提供了根据未来或有事项的发生而对合并成本进行调未来或有事项的发生而对合并成本进行调整时，符合整时，符合企业会计准则第企业会计准则第1313号号或或有事项有事项规定的确认条件，应确认的支出规定的确认条件，应确认的支出也应作为企业合并成本的一部分。也应作为企业合并成本的一部分。确定合并成本的具体办法确定合并成本的具体办法84高级财务会计课程组企业合并成本或合并中取得的可辨认资产、负债公允价值的调整企业合并成本或合并中取得的可辨认资产、负债公允价值的调整如果在购买日或合并当期期末，因各种因素影响如果在购买

77、日或合并当期期末，因各种因素影响无法合理确定的，合并当期期末，购买方应以暂无法合理确定的，合并当期期末，购买方应以暂时确定的价值为基础进行核算。时确定的价值为基础进行核算。1 1、购买日后、购买日后1212个月内对有关价值的调整：自购个月内对有关价值的调整：自购买日起买日起1212个月内取得进一步的信息表明需对原暂个月内取得进一步的信息表明需对原暂时确定的企业合并成本货所取得的可辨认净资产、时确定的企业合并成本货所取得的可辨认净资产、负债的暂时性价值进行调整的，应视同在购买日负债的暂时性价值进行调整的，应视同在购买日发生进行追溯调整，同时调整有关报表。发生进行追溯调整，同时调整有关报表。85高

78、级财务会计课程组 例：例：A A企业与企业与20X720X7年年9 9月月2020日对日对B B公司进行吸收公司进行吸收合并，合并中取得一项固定资产不存在活跃市场，合并，合并中取得一项固定资产不存在活跃市场，为确定其公允价值，为确定其公允价值，A A企业聘请了有关资产评估企业聘请了有关资产评估机构对其评估。至机构对其评估。至A A企业年末财务报告对外报送时，企业年末财务报告对外报送时，尚未取得评估报告。尚未取得评估报告。A A企业在年末财务报告中对该企业在年末财务报告中对该项固定资产暂估的价值是项固定资产暂估的价值是3030万元，预计使用万元，预计使用5 5年，年，净残值为净残值为0 0，按照

79、直线法计提折旧。该企业在合并，按照直线法计提折旧。该企业在合并中确认商誉中确认商誉120120万元。万元。20X820X8年年A A企业取得资产评估企业取得资产评估报告，确认该项固定资产的价值为报告，确认该项固定资产的价值为4545万元。万元。 则：则：A A企业应视同在购买日确定的该项固定资企业应视同在购买日确定的该项固定资产价值为产价值为4545万元，相应调整万元，相应调整20X720X7年财务报告中确年财务报告中确认的商誉（调减认的商誉（调减1515万元），利润表中的折旧费用万元），利润表中的折旧费用（调增（调增75007500元）。进行调整后，元）。进行调整后，A A企业再其企业再其2

80、0X820X8年年会计报表附注中应对有关情况作出说明。会计报表附注中应对有关情况作出说明。86高级财务会计课程组2 2、超过规定期限后的调整：自购买日起、超过规定期限后的调整：自购买日起1212个月后对企业合并成本或合并中所取个月后对企业合并成本或合并中所取得的可辨认资产、负债的价值进行调整，得的可辨认资产、负债的价值进行调整，应当按照应当按照企业会计准则第企业会计准则第2828号号会会计政策、会计估计变更和会计差错更正计政策、会计估计变更和会计差错更正的原则进行处理，即对企业合并成本、的原则进行处理，即对企业合并成本、合并中取得的可辨认资产、负债公允价合并中取得的可辨认资产、负债公允价值进行

81、的调整作为前期差错处理。值进行的调整作为前期差错处理。87高级财务会计课程组要点要点3合并商誉的确认与计量合并商誉的确认与计量合并成本与取得的可辨认合并成本与取得的可辨认净资产公允价值份额之间的差额净资产公允价值份额之间的差额商誉商誉当期损益当期损益前者大于后者之差前者大于后者之差前者小于后者之差前者小于后者之差引申引申合并商誉的确认：合并商誉的确认：吸收合并：在合并方单独资产负债表中单项报告吸收合并：在合并方单独资产负债表中单项报告控股合并：在合并方的合并资产负债表中单项报告控股合并：在合并方的合并资产负债表中单项报告 合并商誉的计量：合并商誉的计量：在不同的在不同的“合并理念合并理念”下，

82、有不同的计量下，有不同的计量结果结果现行会计规范：基本采用现行会计规范：基本采用“实体理念实体理念”，但合并商誉的计量没有采用但合并商誉的计量没有采用“全部商誉法全部商誉法”88高级财务会计课程组企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间的差额应视情况分别处理：允价值份额之间的差额应视情况分别处理： 1 1、合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净、合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应确认为商誉。视企业合资产公允价值份额的差额，应确认为商誉。视企业合并方式不同，控股合并下，该差额是指合并财务报表并

83、方式不同，控股合并下，该差额是指合并财务报表中应列示的商誉，吸收合并情况下，该差额是购买方中应列示的商誉，吸收合并情况下，该差额是购买方再其账簿及个别报表中应确认的商誉。确认后的商誉再其账簿及个别报表中应确认的商誉。确认后的商誉持有期间不要求摊销，但应当对其进行减值测试，对持有期间不要求摊销，但应当对其进行减值测试，对于可收回金额低于账面价值的部分，计提减值准备。于可收回金额低于账面价值的部分，计提减值准备。 2 2、企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨、企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应计入合并当期损益认净资产公允价值份额的差额，应计入合并当期损益营业

84、外收入，并在会计报表附注中予以说明。营业外收入，并在会计报表附注中予以说明。 吸收合并和新设合并下，其差额应计入合并放弃吸收合并和新设合并下，其差额应计入合并放弃购买方的个别利润表中，控股合并下，其差额应体现购买方的个别利润表中，控股合并下，其差额应体现在合并当期的合并利润表中。在合并当期的合并利润表中。89高级财务会计课程组要点要点4合并费用的处理合并费用的处理合并成本合并成本与同一控制下企业合并相同与同一控制下企业合并相同直接合并费用直接合并费用发行证券费用发行证券费用90高级财务会计课程组合并中发生的各项直接相关费用：非同一合并中发生的各项直接相关费用：非同一控制下企业合并中发生的与企业

85、合并直接控制下企业合并中发生的与企业合并直接相关费用，如会计审计费用、法律服务费相关费用，如会计审计费用、法律服务费用、咨询费用等，应当计入企业合并成本。用、咨询费用等，应当计入企业合并成本。为进行企业合并发行的权益性证券和发行为进行企业合并发行的权益性证券和发行的债务相关的手续费、佣金等，同同一控的债务相关的手续费、佣金等，同同一控制下企业合并中类似费用的处理原则处理。制下企业合并中类似费用的处理原则处理。91高级财务会计课程组 按税法规定作为免税合并处理，按税法规定作为免税合并处理，合并方需注意：合并方需注意： 按照会计准则确认的合并商誉，按照会计准则确认的合并商誉，其计税基础为零，由此产

86、生了合并其计税基础为零，由此产生了合并商誉账面价值大于计税基础的应纳商誉账面价值大于计税基础的应纳税暂时性差异，不确认与该商誉的税暂时性差异，不确认与该商誉的暂时性差异有关的递延所得税负债。暂时性差异有关的递延所得税负债。 按照会计准则规定将取得的被按照会计准则规定将取得的被购买方可辨认净资产按公允价值进购买方可辨认净资产按公允价值进行初始计量，但计税基础等于原计行初始计量，但计税基础等于原计税基础，由此导致的暂时性差异的税基础，由此导致的暂时性差异的纳税影响要予以确认，并调整合并纳税影响要予以确认，并调整合并商誉。商誉。要点要点55递延所得税的处理递延所得税的处理92高级财务会计课程组二、非

87、同一控制下企业合并的账务处理思路二、非同一控制下企业合并的账务处理思路支付资产实施的企业合并支付资产实施的企业合并发行债券实施的企业合并发行债券实施的企业合并发行股票实施的企业合并发行股票实施的企业合并吸收合并与新设合并吸收合并与新设合并控股合并控股合并比较比较93高级财务会计课程组支付资产实施的吸收合并与新设合并：支付资产实施的吸收合并与新设合并：营业外收入营业外收入 C小于（小于（A-B）之差）之差 D 借：有关资产借：有关资产 取得的被购买方资产公允价值取得的被购买方资产公允价值 A 贷：有关负债贷：有关负债 承担的被购买方负债公允价值承担的被购买方负债公允价值 B 贷：固定资产清理贷：

88、固定资产清理 无形资产等无形资产等 营业外收入等营业外收入等 支付的合并对价的公允价值支付的合并对价的公允价值 C 商誉商誉 C大于（大于（A-B）之差）之差 D非同一控制非同一控制下的合并下的合并1、支付固定资产等实施合并时、支付固定资产等实施合并时94高级财务会计课程组2、支付货币资金、出让存货实施合并时、支付货币资金、出让存货实施合并时 银行存款、营业收入银行存款、营业收入 支付合并对价的公允价值支付合并对价的公允价值 C 借：有关资产借：有关资产 取得被并方资产的公允价值取得被并方资产的公允价值 A 应交税费等应交税费等 相关税费相关税费 商誉商誉 C大于（大于（A-B）之差）之差 D

89、 还要确认营业成本还要确认营业成本贷：有关负债账户贷：有关负债账户 承担的被购买方负债公允价值承担的被购买方负债公允价值 B 营业外收入营业外收入 C小于（小于（A-B）之差）之差 D 95高级财务会计课程组发行债券实施的吸收合并、新设合并：发行债券实施的吸收合并、新设合并：营业外收入营业外收入 （B+C+D）小于）小于A之差之差 E商誉商誉 （B+C+D）大于）大于A 之差之差 E 借：有关净资产借：有关净资产 取得的被购买方净资产公允价值取得的被购买方净资产公允价值 A 贷：应付债券贷：应付债券面值面值 发行债券面值发行债券面值 B 应付债券应付债券利息调整利息调整 债券溢价债券溢价-手续

90、费等手续费等 C 银行存款等银行存款等 实际发生的手续费等实际发生的手续费等 D非同一控制非同一控制下的合并下的合并96高级财务会计课程组发行股票实施的吸收合并、新设合并：发行股票实施的吸收合并、新设合并：营业外收入营业外收入 （B+C+D）小于）小于A 之差之差 E 商誉商誉 （B+C+D）大于）大于A 之差之差 E 借：有关净资产借：有关净资产 取得的被购买方净资产公允价值取得的被购买方净资产公允价值 A 贷：股本贷：股本 资本公积资本公积 银行存款等银行存款等 面值面值 B直接相关费用直接相关费用+股票相关费用股票相关费用 D 溢价溢价-股票相关费用股票相关费用 C非同一控制非同一控制下

91、的合并下的合并97高级财务会计课程组放弃资产实施的控股合并：放弃资产实施的控股合并： 贷：银行存款贷：银行存款 固定资产清理固定资产清理 无形资产等无形资产等支付的合并对价的账面价值支付的合并对价的账面价值 营业外收入等营业外收入等 合并对价公允价值与账面价值之差合并对价公允价值与账面价值之差 B 借：长期股权投资借：长期股权投资 合并成本合并成本=B+C A银行存款等银行存款等 直接相关费用直接相关费用 C 非同一控制非同一控制下的合并下的合并 贷：营业收入贷：营业收入 放弃存货的公允价值放弃存货的公允价值 B 借：长期股权投资借：长期股权投资如果放弃的非现金资产是库存商品等存货，则如果放弃

92、的非现金资产是库存商品等存货，则 应交税费等应交税费等 相关税费相关税费 C 还要确认营业成本还要确认营业成本 B+C A98高级财务会计课程组发行债券实施的控股合并：发行债券实施的控股合并：借：长期股权投资借：长期股权投资 合并成本合并成本=B A 贷：应付债券贷：应付债券 银行存款等银行存款等债券公允价值债券公允价值-债券相关费用债券相关费用 直接相关费用直接相关费用+债券相关费用债券相关费用 B发行股票实施的控股合并：发行股票实施的控股合并：借：长期股权投资借：长期股权投资 合并成本合并成本=B A 贷：股本贷：股本 资本公积资本公积 银行存款等银行存款等 面值面值 直接相关费用直接相关

93、费用+股票相关费用股票相关费用 B溢价溢价-股票相关费用股票相关费用 非同一控制非同一控制下的合并下的合并99高级财务会计课程组三、非同一控制下企业合并账务处理举例：三、非同一控制下企业合并账务处理举例：1 1、合并对价的公允价值大于被购买方净资产公允价值的、合并对价的公允价值大于被购买方净资产公允价值的情况情况 例例1 1：假设：假设P P公司与公司与S S公司合并前均不受同一方或相同公司合并前均不受同一方或相同多方控制，多方控制，P P公司用固定资产、无形资产和部分现金作为公司用固定资产、无形资产和部分现金作为合并对价合并合并对价合并S S公司。合并日公司。合并日S S公司资产类的公允价值

94、为公司资产类的公允价值为100100万元，负债类的公允价值为万元，负债类的公允价值为4040万元，净资产公允价值万元，净资产公允价值6060万元，万元，P P公司作为合并对价的固定资产账面原价公司作为合并对价的固定资产账面原价2020万元万元，已提折旧，已提折旧5 5万元，公允价值万元，公允价值2323万元；无形资产账面价值万元；无形资产账面价值3030万元，已提摊销万元，已提摊销1010万元，公允价值万元，公允价值2727万元；支付现金万元；支付现金1515万元。不考虑其他因素，编制万元。不考虑其他因素，编制P P公司的合并会计分录。公司的合并会计分录。支付资产实施的吸收合并与新设合并：支付

95、资产实施的吸收合并与新设合并：100高级财务会计课程组1 1、冲销固定资产的账面记录：、冲销固定资产的账面记录：借：固定资产清理借：固定资产清理 150000150000 累计折旧累计折旧 5000050000 贷：固定资产贷：固定资产 2000002000002 2、合并会计处理：、合并会计处理：借：资产类账户借：资产类账户 10000001000000 累计摊销累计摊销 100000100000 商誉商誉 5000050000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 150000150000 无形资产无形资产 300000300000 负债类账户负债类账户 400000400000 现金现金 1

96、50000150000 营业外收入营业外收入 150000150000可辨认净资产可辨认净资产=100-40=60万万合并成本合并成本=23+27+15=65万万商誉商誉=65-60=5万万资产转让收益资产转让收益=（23-15）+（27-20）=15万万101高级财务会计课程组2 2、合并对价的公允价值小于被购买方净资产公允、合并对价的公允价值小于被购买方净资产公允价值的情况：价值的情况：例例2：假设：假设P公司与公司与S公司合并前均不受同一方或相同公司合并前均不受同一方或相同多方控制，多方控制，P公司用固定资产、无形资产和部分现金公司用固定资产、无形资产和部分现金作为合并对价合并作为合并对

97、价合并S公司。合并日公司。合并日S公司资产类的公公司资产类的公允价值为允价值为100万元，负债类的公允价值为万元，负债类的公允价值为40万元，净万元，净资产公允价值资产公允价值60万元，万元，P公司作为合并对价的固定资公司作为合并对价的固定资产账面原价产账面原价20万元，已提折旧万元，已提折旧5万元，公允价值万元，公允价值23万万元；无形资产账面价值元；无形资产账面价值30万元，已提摊销万元，已提摊销10万元，公万元，公允价值允价值27万元；支付现金万元；支付现金5万元。不考虑其他因素，万元。不考虑其他因素，编制编制P公司的合并会计分录。公司的合并会计分录。102高级财务会计课程组1 1、冲销

98、固定资产账面记录：同上例、冲销固定资产账面记录：同上例2 2、企业合并会计处理、企业合并会计处理借：资产类账户借：资产类账户 10000001000000 累计摊销累计摊销 100000100000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 150000150000 无形资产无形资产 300000300000 负债类账户负债类账户 400000400000 现金现金 5000050000 营业外收入营业外收入 200000200000可辨认净资产可辨认净资产=100-40=60万万合并成本合并成本=23+27+5=55万万合并对价与被购买方净资产公允价值的差额合并对价与被购买方净资产公允价值的差额=5

99、5-60=-5万万资产转让收益资产转让收益=（23-15）+（27-20）=15万万103高级财务会计课程组例例3 3：P P公司以一批存货合并公司以一批存货合并S S公司，合并日存货的账面公司，合并日存货的账面价值为价值为5050万元，合并对价公允价值为万元，合并对价公允价值为6565万元，其他资料万元，其他资料如前例。不考虑税费等因素。如前例。不考虑税费等因素。合并会计处理：合并会计处理：借：有关资产类账户借：有关资产类账户 10000001000000 商誉商誉 5000050000 贷：负债类账户贷：负债类账户 400000400000 主营业务收入主营业务收入 65000065000

100、0借：主营业务成本借：主营业务成本 500000500000 贷：库存商品贷：库存商品 500000 500000 可辨认净资产公允价值可辨认净资产公允价值=100-40=60万万合并对价公允价值合并对价公允价值=65万万商誉商誉=65-60=5万万104高级财务会计课程组例例4 4：P P公司以一批存货合并公司以一批存货合并S S公司，合并日存货的账面价公司，合并日存货的账面价值为值为5050万元，合并对价公允价值为万元，合并对价公允价值为5555万元，其他资料如万元，其他资料如前例。不考虑税费等因素。前例。不考虑税费等因素。合并会计处理：合并会计处理：借：有关资产类账户借：有关资产类账户

101、10000001000000 贷：负债类账户贷：负债类账户 400000400000 主营业务收入主营业务收入 550000550000 营业外收入营业外收入 5000050000借：主营业务成本借：主营业务成本 500000500000 贷：库存商品贷：库存商品 500000 500000 可辨认净资产公允价值可辨认净资产公允价值=100-40=60万万合并对价公允价值合并对价公允价值=55万万资产转让收益资产转让收益=55-60= -5万万105高级财务会计课程组例例5 5：P P公司吸收合并公司吸收合并S S公司，合并日公司，合并日S S公司资产的公允价公司资产的公允价值为值为10010

102、0万元，负债公允价值万元，负债公允价值4040万元，净资产的公允价值万元，净资产的公允价值6060万元。合并时万元。合并时P P公司增发普通股公司增发普通股5050万股，每股面值万股，每股面值1 1元，元，每股市价（公允价值）为每股市价（公允价值）为3 3元，不考虑其他因素。元，不考虑其他因素。P P公司公司的会计分录为：的会计分录为：借：资产类账户借：资产类账户 10000001000000 商誉商誉 9000090000 贷：负债贷：负债 400000400000 股本股本 500000500000 资本公积资本公积 1000000 1000000 发行股票实施的吸收合并与新设合并：发行股

103、票实施的吸收合并与新设合并：资本溢价资本溢价=50万万X3-5万万=100万万商誉商誉=1500000-600000=900000106高级财务会计课程组例例6 6：P P公司吸收合并公司吸收合并S S公司，合并日公司，合并日S S公司资产的公允价公司资产的公允价值为值为100100万元，负债公允价值万元，负债公允价值4040万元，净资产的公允价值万元，净资产的公允价值6060万元。合并时万元。合并时P P公司增发普通股公司增发普通股2020万股，每股面值万股，每股面值1 1元，元，每股市价（公允价值）为每股市价（公允价值）为1.51.5元，不考虑其他因素。元，不考虑其他因素。P P公公司的会

104、计分录为：司的会计分录为：借：资产类账户借：资产类账户 10000001000000 贷：负债贷：负债 400000400000 股本股本 200000200000 资本公积资本公积 100000 100000 营业外收入营业外收入 300000300000资本溢价资本溢价=20万万X1.5-20万万=10万万资产溢价资产溢价=300000-600000= -300000107高级财务会计课程组例例7 7：P P公司和公司和S S公司在合并前不受同一方或相同多方共公司在合并前不受同一方或相同多方共同控制。同控制。20082008年年1 1月月1 1日日P P公司用固定资产、无形资产、公司用固定

105、资产、无形资产、部分现金取得部分现金取得S S公司公司65%65%的股权，的股权，P P公司作为合并对价公司作为合并对价的有关资产在购买日的公允价值为的有关资产在购买日的公允价值为6565万元，账面价值万元，账面价值为为5050万元。其他资料忽略。万元。其他资料忽略。P P公司合并会计处理：公司合并会计处理：借：长期股权投资借：长期股权投资 650000650000 贷：资产类账户贷：资产类账户 500000500000 营业外收入营业外收入 150000150000如：如：P P公司合并对价的有关资产的账面价值为公司合并对价的有关资产的账面价值为7070万元，则：万元，则：借：长期股权投资借

106、：长期股权投资 650000650000 营业外支出营业外支出 5000050000 贷：有关资产账户贷：有关资产账户 700000700000放弃资产实施的控股合并：放弃资产实施的控股合并：108高级财务会计课程组例例8 8：P P公司和公司和S S公司在合并前不受同一方或相同多方共公司在合并前不受同一方或相同多方共同控制。同控制。20082008年年1 1月月1 1日日P P公司用一批存货取得公司用一批存货取得S S公司公司65%65%的股权，的股权，P P公司作为合并对价的存货在购买日的公公司作为合并对价的存货在购买日的公允价值为允价值为6565万元，账面价值为万元，账面价值为5050万

107、元。其他资料忽略。万元。其他资料忽略。P P公司合并会计处理：公司合并会计处理：借：长期股权投资借：长期股权投资 650000650000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 650000650000借：主营业务成本借：主营业务成本 500000500000 贷：库存商品贷：库存商品 500000500000放弃资产实施的控股合并：放弃资产实施的控股合并：109高级财务会计课程组例例9 9：P P公司和公司和S S公司在合并前不受同一方或相同多方共公司在合并前不受同一方或相同多方共同控制。同控制。20082008年年1 1月月1 1日日P P公司通过增发普通股股票取公司通过增发普通股股票取得得S

108、 S公司公司65%65%的股权，合并日的股权，合并日P P公司增发普通股公司增发普通股5050万股，万股，每股面值每股面值1 1元，市价元，市价3 3元，其他资料忽略。元，其他资料忽略。P P公司合并会计处理：公司合并会计处理：借：长期股权投资借：长期股权投资 15000001500000 贷：股本贷：股本 500000500000 资本公积资本公积 10000001000000发行股票实施的控股合并：发行股票实施的控股合并：110高级财务会计课程组第五节第五节 企业合并的披露企业合并的披露在合并财务报表之外在合并财务报表之外对企业合并有关信息的披露对企业合并有关信息的披露前述关于对企业合并交

109、易或事项的前述关于对企业合并交易或事项的确认、计量结果，确认、计量结果，将体现在合并财务报表之中。将体现在合并财务报表之中。企业合并企业合并合并报表见第合并报表见第二章二章披露什么披露什么111高级财务会计课程组1参与合并企业的基本情况。参与合并企业的基本情况。2属于同一控制下企业合并的判断依据。属于同一控制下企业合并的判断依据。3合并日的确定依据。合并日的确定依据。4以支付现金、转让非现金资产以及承担债务作为合并对价以支付现金、转让非现金资产以及承担债务作为合并对价的，所支付对价在合并日的账面价值；以发行权益性证券作的，所支付对价在合并日的账面价值；以发行权益性证券作为合并对价的，合并中发行

110、权益性证券的数量及定价原则，为合并对价的，合并中发行权益性证券的数量及定价原则，以及参与合并各方交换有表决权股份的比例。以及参与合并各方交换有表决权股份的比例。5被合并方的资产、负债在上一会计期间资产负债表日及合被合并方的资产、负债在上一会计期间资产负债表日及合并日的账面价值；被合并方自合并当期期初至合并日的收入、并日的账面价值；被合并方自合并当期期初至合并日的收入、净利润、现金流量等情况。净利润、现金流量等情况。6合并合同或协议约定将承担被合并方或有负债的情况。合并合同或协议约定将承担被合并方或有负债的情况。7被合并方采用的会计政策与合并方不一致所作调整情况的被合并方采用的会计政策与合并方不

111、一致所作调整情况的说明说明8合并后已处置被合并方资产、负债的账面价值、处置价格合并后已处置被合并方资产、负债的账面价值、处置价格等。等。一、同一控制下企业合并的披露一、同一控制下企业合并的披露112高级财务会计课程组1参与合并企业的基本情况。参与合并企业的基本情况。2购买日的确定依据。购买日的确定依据。3合并成本的构成及其账面价值、公允价值及公允价值的确合并成本的构成及其账面价值、公允价值及公允价值的确定方法。定方法。4被购买方各项可辨认资产、负债在上一会计期间资产负债被购买方各项可辨认资产、负债在上一会计期间资产负债表日及购买日的账面价值和公允价值。表日及购买日的账面价值和公允价值。5合并合

112、同或协议约定将承担被购买方或有负债的情况。合并合同或协议约定将承担被购买方或有负债的情况。6被购买方自合并日起至报告期末的收入、净利润、现金流被购买方自合并日起至报告期末的收入、净利润、现金流量等情况。量等情况。7商誉的金额及其确定方法。商誉的金额及其确定方法。8因合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允因合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额计入当期损益的金额。价值的份额计入当期损益的金额。9合并后已处置或拟处置被购买方资产、负债的账面价值、合并后已处置或拟处置被购买方资产、负债的账面价值、处置价格等。处置价格等。二、非同一控制下企业合并的披露二、非同一控制下企业

113、合并的披露113高级财务会计课程组思考题思考题1 1、非同一控制下企业合并会、非同一控制下企业合并会计确认和计量的基本要求是什计确认和计量的基本要求是什么？么？2 2、非同一控制下企业合并会、非同一控制下企业合并会计账户处理思路是什么？计账户处理思路是什么？114高级财务会计课程组练习题练习题1 1、对于吸收合并，合并方对合并商誉的、对于吸收合并，合并方对合并商誉的下列账务处理方法当中，符合我国现行会下列账务处理方法当中，符合我国现行会计准则的是（计准则的是（ A A） A A、单独却认为商誉，不予以摊销、单独却认为商誉，不予以摊销 B B、确认为一项无形资产并分期摊销、确认为一项无形资产并分

114、期摊销 C C、计入、计入“长期股权投资长期股权投资”账面价值账面价值 D D、调整减少吸收合并当期的股东权益、调整减少吸收合并当期的股东权益115高级财务会计课程组2 2、将合并商誉确认为资产并且不予以摊销，但是、将合并商誉确认为资产并且不予以摊销，但是要进行减值测试，这种处理方法。（要进行减值测试，这种处理方法。（ACDEACDE） A A、符合谨慎性原则的要求、符合谨慎性原则的要求 B B、与自创商誉的处理原则有相同之处、与自创商誉的处理原则有相同之处 C C、符合商誉不能脱离会计主体而独立存在的这、符合商誉不能脱离会计主体而独立存在的这一特性一特性 D D、是国际财务报告准则中提倡的关

115、于合并商誉、是国际财务报告准则中提倡的关于合并商誉的会计处理方法的会计处理方法 E E、是我国现行会计准则中确定的合并商誉的处、是我国现行会计准则中确定的合并商誉的处理方法理方法116高级财务会计课程组3 3、甲企业与乙企业合并前分属于两个不同的企业集团，、甲企业与乙企业合并前分属于两个不同的企业集团，甲企业在与乙企业的吸收合并交易中所确定的合并成本甲企业在与乙企业的吸收合并交易中所确定的合并成本为为11501150万元，乙企业当时的可辨认净资产的账面价值为万元，乙企业当时的可辨认净资产的账面价值为13001300万元，公允价值万元，公允价值12001200万元。下列说法中正确的有万元。下列说

116、法中正确的有（CECE）。）。 A A、甲企业确认合并业务时，应单独确认、甲企业确认合并业务时，应单独确认5050万元的负商誉万元的负商誉 B B、甲企业确认合并业务时，应单独确认、甲企业确认合并业务时，应单独确认150150万元的负商誉万元的负商誉 C C、甲企业确认合并业务时，应将、甲企业确认合并业务时，应将5050万元计入当期损益万元计入当期损益 D D、甲企业确认合并业务时，应将、甲企业确认合并业务时，应将150150万元计入当期损益万元计入当期损益 E E、甲企业在对合并业务进行确认之前，应首先对合并中、甲企业在对合并业务进行确认之前，应首先对合并中涉及的合并成本和公允价值进行复核涉

117、及的合并成本和公允价值进行复核117高级财务会计课程组4 4、购买法下，购买方在吸收合并中取得的、购买法下，购买方在吸收合并中取得的被购买方的各项可辨认资产、负债，应当被购买方的各项可辨认资产、负债，应当按其公允价值入账。（按其公允价值入账。（）5 5、购买法下实施的控股合并中，购买方应、购买法下实施的控股合并中，购买方应当按所确定的合并成本对取得的对被购买当按所确定的合并成本对取得的对被购买方的长期股权投资进行初始计量。（方的长期股权投资进行初始计量。（ ）6 6、购买法下，购买方在吸收合并中支付的、购买法下，购买方在吸收合并中支付的各项对价，应按其公允价值入账（各项对价，应按其公允价值入账

118、（ ）118高级财务会计课程组计算与账务处理题计算与账务处理题1 1、A A公司和公司和B B公司为非同一控制下的两家公司，有关资料如下：公司为非同一控制下的两家公司，有关资料如下： （1 1）20122012年年1 1月月1 1日，日，A A公司将一套生产线转让给公司将一套生产线转让给C C公司，作为公司，作为C C公公司转让其持有的司转让其持有的B B公司公司60%60%的股权的合并对价。该套生产线原值为的股权的合并对价。该套生产线原值为300300万元，已提折旧为万元，已提折旧为120120万元，未计提减值准备，其公允价值为万元，未计提减值准备，其公允价值为160160万万元。为进行合并

119、发生直接评估费、律师咨询费等元。为进行合并发生直接评估费、律师咨询费等2 2万元，已用银行存万元，已用银行存款支付。款支付。 股权受让日股权受让日B B公司资产账面价值为公司资产账面价值为420420万元，负债账面价值万元，负债账面价值200200万万元，净资产账面价值元，净资产账面价值220220万元，经确认万元，经确认B B公司可辨认资产的公允价值公司可辨认资产的公允价值为为450450万元，负债公允价值为万元，负债公允价值为200200万元，可辨认净资产公允价值为万元，可辨认净资产公允价值为250250万元，不考虑其他相关税费。万元，不考虑其他相关税费。 （2 2）20122012年年3

120、 3月月6 6日日B B公司宣告公司宣告20112011年度的现金股利年度的现金股利100100万元。万元。要求：要求：1 1、计算合并成本和资产转让收益、计算合并成本和资产转让收益 2 2、编制、编制20122012年年1 1月月1 1日有关企业合并会计分录日有关企业合并会计分录119高级财务会计课程组1 1、计算合并成本和资产转让收益、计算合并成本和资产转让收益 合并成本合并成本=160=160万元万元 资产转让收益资产转让收益=160-=160-（300-120300-120）=-20=-20万元万元2 2、会计分录、会计分录借：固定资产清理借：固定资产清理 180180万万 累计折旧累计折旧 120120万万 贷：固定资产贷：固定资产 300300万万借：长期股权投资借：长期股权投资BB公司公司 160160万万 管理费用管理费用 2 2万万 营业外支出营业外支出 2020万万 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 180180万万 银行存款银行存款 2 2万万 120高级财务会计课程组