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1、第四章第四章第四章第四章 审计证据与审计审计证据与审计审计证据与审计审计证据与审计工作底稿工作底稿工作底稿工作底稿1 审计证据审计证据一、审计证据的含义一、审计证据的含义1.审计证据审计证据审计证据是指注册会计师为了得出审计审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。信息和其他信息。 2会计记录主要有会计记录主要有会计记录会计记录原始凭证原始凭证记账凭证记账凭证总分类总分类账和明账和明细分类账细分类账其他调整其他调整支持成本支持成本分配、计算、分配、
2、计算、调节和披调节和披露的手工露的手工计算表和计算表和电子计算表电子计算表3.其他信息其他信息是注册会计师从被审计单位内部或外其他信息是注册会计师从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息，包括部获取的会计记录以外的信息，包括会议记录会议记录内部控制手册内部控制手册询证函的回函询证函的回函分析师的报告分析师的报告与竞争者的数据比较与竞争者的数据比较二、审计证据的种类（一）按审计证据的表现形态分类（一）按审计证据的表现形态分类 分为实物证据、书面证据、口头证据和分为实物证据、书面证据、口头证据和环境证据四大类。环境证据四大类。（一）实物证据（一）实物证据 实物证据是指通过实际观察或实物证据是
3、指通过实际观察或盘点所取得、用以确定某些实物资盘点所取得、用以确定某些实物资产是否确实存在的证据。产是否确实存在的证据。 实物证据只是证明了实物资产实物证据只是证明了实物资产的存在与否，对于资产的价值和所的存在与否，对于资产的价值和所有权归属还需通过其他程序得到的有权归属还需通过其他程序得到的审计证据加以证明。审计证据加以证明。（二）书面证据（二）书面证据 书面证据是注册会计师所获取的书面证据是注册会计师所获取的各种以书面文件形式表现的审计证据。各种以书面文件形式表现的审计证据。包括：包括：会计记录（原始凭证、记账凭证、会会计记录（原始凭证、记账凭证、会计帐簿和各种明细表）计帐簿和各种明细表）
4、被审计单位管理层声明书被审计单位管理层声明书其他书面文件其他书面文件（三）口头证据三）口头证据 口头证据是指注册会计师从被口头证据是指注册会计师从被审计单位员工或其他有关人员那里审计单位员工或其他有关人员那里得到的口头答复所形成的一类证据。得到的口头答复所形成的一类证据。 （四）环境证据（四）环境证据 环境证据也称状况证据，是指环境证据也称状况证据，是指对被审计单位产生影响的各种环境对被审计单位产生影响的各种环境事实。事实。 环境证据包括：环境证据包括：（1）有关行业和宏观经济的运行情况。）有关行业和宏观经济的运行情况。 （2）被审计单位内部控制情况。）被审计单位内部控制情况。 （3）被审计单
5、位管理条件和管理水平。）被审计单位管理条件和管理水平。 （4）被审计单位管理人员和财务人员的素质）被审计单位管理人员和财务人员的素质环境证据一般不属于基本证据，但它可帮助注环境证据一般不属于基本证据，但它可帮助注册会计师了解被审计单位及其经济活动所处的册会计师了解被审计单位及其经济活动所处的环境，是注册会计师进行判断所必须掌握的资环境，是注册会计师进行判断所必须掌握的资料。料。（二）按审计证据的相关（二）按审计证据的相关程度分类程度分类（1）直接证据。）直接证据。直接证据是指对审计事项具有直接证明直接证据是指对审计事项具有直接证明力，能单独、直接地证明审计事项真相力，能单独、直接地证明审计事项
6、真相的资料和事实。的资料和事实。 （2）间接证据。）间接证据。间接证据又称旁证，是指对审计事项只间接证据又称旁证，是指对审计事项只起间接证明作用，需要与其他证据结合起间接证明作用，需要与其他证据结合起来，经过分析、判断、核实才能证明起来，经过分析、判断、核实才能证明审计事项真相的资料和事实。审计事项真相的资料和事实。 （三）按获取审计证据的来源分类（三）按获取审计证据的来源分类 1内部证据内部证据内部证据是指由被审计单位内部机构或职员编内部证据是指由被审计单位内部机构或职员编制和提供的审计证据。制和提供的审计证据。2外部证据外部证据外部证据是指由被审计单位以外的组织机构或外部证据是指由被审计单
7、位以外的组织机构或人士所编制和处理的证据。一般具有较强的证人士所编制和处理的证据。一般具有较强的证明力。明力。3亲知证据亲知证据亲知证据是指由注册会计师为证明某个事项而亲知证据是指由注册会计师为证明某个事项而自己动手编制的各种计算表、分析表或自行进自己动手编制的各种计算表、分析表或自行进行观察。行观察。 三、审计证据的特性三、审计证据的特性 注册会计师执行审计业务，注册会计师执行审计业务，应当在取得充分、适当的审计证应当在取得充分、适当的审计证据后，形成审计意见，出具审计据后，形成审计意见，出具审计报告。报告。注册会计师应当运用专业判断，注册会计师应当运用专业判断，确定审计证据是否充分、适当。
8、确定审计证据是否充分、适当。（一）审计证据的的充分性（一）审计证据的的充分性审计证据的的充分性又称足审计证据的的充分性又称足够性。是指审计证据的数量够性。是指审计证据的数量能足以支持注册会计师的审能足以支持注册会计师的审计意见。计意见。因此，它是注册会计师为形因此，它是注册会计师为形成审计意见所需审计证据的成审计意见所需审计证据的最低数量要求。最低数量要求。判断审计证据是否充分，注册会计师主要应考虑的因判断审计证据是否充分，注册会计师主要应考虑的因素有以下几个方面。素有以下几个方面。财务报表的错报风险。财务报表的错报风险。财务报表错报风险与审计证据成正向变动关系，即财财务报表错报风险与审计证据
9、成正向变动关系，即财务报表错报风险越大，所需审计证据的数量就越多务报表错报风险越大，所需审计证据的数量就越多具体审计项目的重要性；具体审计项目的重要性；对于一些重要的审计项目，注册会计师就应该增加获对于一些重要的审计项目，注册会计师就应该增加获取审计证据的数量取审计证据的数量 注册会计师的执业经验。注册会计师的执业经验。 经验可以减少注册会计师对审计证据的依赖性。经验可以减少注册会计师对审计证据的依赖性。审计过程中是否发现错误和舞弊；审计过程中是否发现错误和舞弊；审计证据的质量。审计证据的质量。 如果某类证据本身证明力较强，注册会计师所需获取如果某类证据本身证明力较强，注册会计师所需获取审计证
10、据的数量就可以减少。审计证据的数量就可以减少。 总体规模与特征。总体规模与特征。 总体规模越大，所需样本和证据的数量就越多。如果总体规模越大，所需样本和证据的数量就越多。如果 个体之间的同质性较大，所需证据的数量就可以少一个体之间的同质性较大，所需证据的数量就可以少一些。些。 （二）审计证据的适当性（二）审计证据的适当性审计证据的适当性是对审计证据质量的衡审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量量 审计证据的适当性是指审计证据的相关性审计证据的适当性是指审计证据的相关性和可靠性。和可靠性。前者是指审计证据应与审计目标相关联；前者是指审计证据应与审计目标相关联；后者是指审计证据应能如实地反映客观事
11、后者是指审计证据应能如实地反映客观事实。实。只有相关且可靠的审计证据才是高质量的。只有相关且可靠的审计证据才是高质量的。 1、审计证据的相关性、审计证据的相关性审计证据要有证明力，必须与注册会计审计证据要有证明力，必须与注册会计师的审计目标相关。师的审计目标相关。 2、审计证据的可靠性、审计证据的可靠性审计证据的可靠性是指证据的可信程度审计证据的可靠性是指证据的可信程度.审计证据的可靠性受其来源、性质以及审计证据的可靠性受其来源、性质以及 客观性的影响客观性的影响不同来源的审计证据的可靠程度通常可用下列不同来源的审计证据的可靠程度通常可用下列标准来判断标准来判断:（1）从外部独立来源获取的审计
12、证据比从其）从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠。他来源获取的审计证据更可靠。 （2）内部控制有效时内部生成的审计证据比）内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。 (3）直接获取的审计证据比间接获取或推论得）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠。出的审计证据更可靠。 （4）以文件、记录形式（无论是纸质、电子）以文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。计证据更可靠。 （5）从原件获取的审计证据比从
13、传真件或复）从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。印件获取的审计证据更可靠。 3充分性和适当性之间的关系充分性和适当性之间的关系（1）充分性和适当性是审计证据的两个）充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，两者缺一不可，只有充分且重要特征，两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的。适当的审计证据才是有证明力的。（2）审计证据的适当性会影响其充分性。）审计证据的适当性会影响其充分性。一般而言，审计证据质量越高，需要的一般而言，审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少。审计证据数量可能越少。 反之，审计证据的数量就要相应增加。反之，审计证据的数量就要相应增加。
14、（3）值得注意的是，尽管审计证据的充）值得注意的是，尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量取更多的审计证据可能无法弥补其质量 上的缺陷。上的缺陷。 四、获取审计证据的审计程序四、获取审计证据的审计程序注册会计师在审计过程中可以采用以下审计程序获取注册会计师在审计过程中可以采用以下审计程序获取审计证据：审计证据：1.检查记录或文件检查记录或文件2.检查有形资产检查有形资产3.观察观察4.询问询问5.函证函证6.重新计算重新计算7.重新执行重新执行8.
15、分析程序分析程序1.检查记录或文件。检查记录或文件。检查记录或文件是指注册会计师对被审检查记录或文件是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。行审查。外部记录或文件比内部记录或文件可靠外部记录或文件比内部记录或文件可靠 2.检查有形资产。检查有形资产。检查有形资产是指注册会计师对资产实检查有形资产是指注册会计师对资产实物进行审查。检查有形资产程序主要适物进行审查。检查有形资产程序主要适用于存货和现金，也适用于有价证券、用于存货和现金，也适用于有价证券、应收票据和固定资产等。
16、应收票据和固定资产等。3.观察。观察。观察是指注册会计师察看相关人员正在观察是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。例如，对客从事的活动或执行的程序。例如，对客户执行的存货盘点或控制活动进行观察。户执行的存货盘点或控制活动进行观察。4.询问。询问。询问是指注册会计师以书面或口头方式，询问是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。行评价的过程。5.函证。函证。函证是指注册会计师为了获取影响财务函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定
17、的项目的信息，通报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方的对有关信息和现存过直接来自第三方的对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过状况的声明，获取和评价审计证据的过程。程。通过函证获取的证据可靠性较高，因此，通过函证获取的证据可靠性较高，因此，函证是受到高度重视并经常被使用的一函证是受到高度重视并经常被使用的一种重要程序。种重要程序。 6.重新计算。重新计算。重新计算是指注册会计师以人工方式或重新计算是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对。件中的数据计算的准确性进行核对。重新计算通常包括
18、计算销售发票和存货重新计算通常包括计算销售发票和存货的总金额、加总日记账和明细账、检查的总金额、加总日记账和明细账、检查折旧费用和预付费用的计算、检查应纳折旧费用和预付费用的计算、检查应纳税额的计算等。税额的计算等。 7.重新执行。重新执行。重新执行是指注册会计师以人工方式或重新执行是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。程序或控制。8.分析程序。分析程序。分析程序是指注册会计师通过研究不同分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数财务
19、数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息做出评据之间的内在关系，对财务信息做出评价。价。分析程序还包括调查识别出的、与其他分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。的波动和关系。例题：例题： 试分析下列每组证据中哪项证据更试分析下列每组证据中哪项证据更为可靠，并简单说明理由。为可靠，并简单说明理由。（1）被审计单位管理当局声明书与律师）被审计单位管理当局声明书与律师声明书声明书（2）审计人员盘点存货的记录与客户自）审计人员盘点存货的记录与客户自编的存货盘点表编的存货盘点表（3）电脑打印的应收账款明细账与
20、应收）电脑打印的应收账款明细账与应收账款询证函的回函账款询证函的回函第二节第二节 审计工作底稿审计工作底稿一、审计工作底稿的定义一、审计工作底稿的定义 审计工作底稿是审计证据的载体，审计工作底稿是审计证据的载体，是指注册会计师对制定的审计计划、实是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。以及得出的审计结论作出的记录。 二、审计工作底稿的作用二、审计工作底稿的作用主要作用表现在：主要作用表现在：提供充分、适当的记录，作为审计报提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础。告的基础。 提供证据，证明其按照审计准则
21、的规提供证据，证明其按照审计准则的规定执行了审计工作。定执行了审计工作。作为审计质量控制的重要手段。作为审计质量控制的重要手段。 对今后审计业务具有参考价值。对今后审计业务具有参考价值。 四、审计工作底稿的内容四、审计工作底稿的内容其内容包括：其内容包括：总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证函回函、管理层备忘录、重大事项概要、询证函回函、管理层声明书、核对表、有关重大事项的往来信件声明书、核对表、有关重大事项的往来信件（包括电子邮件），以及对被审计单位文件记（包括电子邮件），以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件等。录的摘要
22、或复印件等。此外，审计工作底稿通常还包括业务约定书、此外，审计工作底稿通常还包括业务约定书、管理建议书、项目组内部或项目组与被审计单管理建议书、项目组内部或项目组与被审计单位举行的会议记录、与其他人士（如其他注册位举行的会议记录、与其他人士（如其他注册会计师、律师、专家等）的沟通文件及错报汇会计师、律师、专家等）的沟通文件及错报汇总表等。总表等。五、审计工作底稿的要素五、审计工作底稿的要素1 1、被审计单位名称、被审计单位名称2 2、审计项目名称、审计项目名称3 3、审计项目时点或期间、审计项目时点或期间4 4、审计过程记录、审计过程记录在审计工作中，注册会计师应对审计程序实施的在审计工作中，
23、注册会计师应对审计程序实施的全过程进行详细记录，包括实施的审计程序、获全过程进行详细记录，包括实施的审计程序、获得的审计证据、形成的各种专业判断、得出的审得的审计证据、形成的各种专业判断、得出的审计结论。计结论。 5 5、审计结论、审计结论6 6、审计标识及其说明、审计标识及其说明7 7、索引号及编号、索引号及编号8 8、编制人员姓名及编制日期、编制人员姓名及编制日期 9 9、复核人员姓名及编制日期、复核人员姓名及编制日期 1010、其他应说明事项、其他应说明事项六、审计工作底稿的复核六、审计工作底稿的复核复核要点：复核要点：所引用的有关资料是否翔实、可靠；所引用的有关资料是否翔实、可靠；所获
24、取的审计证据是否充分、适当；所获取的审计证据是否充分、适当；审计判断是否有理有据；审计判断是否有理有据；审计结论是否恰当；审计结论是否恰当；三级复核制度：三级复核制度：注册会计师复核注册会计师复核第一级复核第一级复核-详细复核详细复核-逐张复核逐张复核项目负责人复核项目负责人复核-第二级复核第二级复核-一般复一般复核核-对重要会计账项的审计、重要审计程序对重要会计账项的审计、重要审计程序的执行、审计调整事项等进行复核的执行、审计调整事项等进行复核主任会计师（合伙人）复核主任会计师（合伙人）复核-最后一级复核最后一级复核-重点复核重点复核-对审计过程中的重大会计审对审计过程中的重大会计审计问题、
25、重大审计调整事项、重要的审计工作计问题、重大审计调整事项、重要的审计工作底稿、是否存在重大遗漏，、审计证据与审计底稿、是否存在重大遗漏，、审计证据与审计结论是否存在不一致等进行的复核结论是否存在不一致等进行的复核七、审计档案的归档七、审计档案的归档审计档案分为永久性档案和当期档案。审计档案分为永久性档案和当期档案。 1、永久性档案是指那些记录内容相对稳、永久性档案是指那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档工作具有重要影响和直接作用的审计档案。案。2、当期档案是指那些记录内容经常变化，、当期档案是指那些记录内容经常
26、变化，只供当期审计使用和下期审计参考的审只供当期审计使用和下期审计参考的审计档案。计档案。 审计档案的保管年限如下：审计档案的保管年限如下：（一）审计工作底稿的归档期限为审计报告日（一）审计工作底稿的归档期限为审计报告日后后60天；天；(二二)会计师事务所应当自审计报告日起，对审会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存计工作底稿至少保存10年。年。 (三三) 不再继续审计的被审计单位，永久性档不再继续审计的被审计单位，永久性档案的保管年限与最近一年当期档案的保管年限案的保管年限与最近一年当期档案的保管年限相同。相同。 （四）对于保管期限届满的审计档案，审计组（四）对于保管期限届满
27、的审计档案，审计组织可以决定将其销毁。销毁时，应履行必要的织可以决定将其销毁。销毁时，应履行必要的手续。手续。1、会计师事务所接受委托对被审计单位、会计师事务所接受委托对被审计单位进行审计所形成的审计工作底稿，其所进行审计所形成的审计工作底稿，其所有权应归属于（）有权应归属于（）A.会计师事务所会计师事务所 B.被审计单位被审计单位C.进行审计的注册会计师进行审计的注册会计师D.委托单位委托单位2、下列审计工作底稿中，应该归入永久、下列审计工作底稿中，应该归入永久性档案管理的有性档案管理的有 （ ）A被审计单位的设立批准证书、被审计单位的设立批准证书、营业执照副本营业执照副本B相关内部控制及其调查和评价记相关内部控制及其调查和评价记录录C资产、负债、权益、损益类项目资产、负债、权益、损益类项目实质性测试记录实质性测试记录D审计报告、管理建议书审计报告、管理建议书
