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1、国际会计准则理论与实务国际会计准则理论与实务IAS11 建造合同1主要内容建造合同准则的制定背景及其应用建造合同准则的制定背景及其应用 1建造合同建造合同的确认的确认2建造合同建造合同的列报和披露的列报和披露3建造合同建造合同的计量的计量22第7章 IAS11 建造合同 学习目的完成本准则的学习，你应当能够：理解IAS11的目的和范围掌握与建造合同相关的原则及在某一会计期间分配合同成本和收入熟知建造合同的关键术语应用IAS11进行案例分析3第7章 IAS11 建造合同案例引入某些领域内，从生产到销售环节通常需要经过相当长的时间，例如工程建造，在编制存在跨期建造合同的会计报表时的主要问题是确认时
2、点，即如何确认此时的销售额和相匹配的成本。通常我们考虑两种可能性，如果强调法律上的可靠性，则只有当销售和利润实现时，才对其进行确认。如果注重损益的可比性，销售额和利润会根据完工程度计算单独的会计期间。 47.1 建造合同准则的制定背景及其应用7.1.1 建造合同准则的制定背景表表7-1 7-1 建造合同准则的制定历程建造合同准则的制定历程时 间名 称内 容1977年12月E11建造合同会计征求意见1979年03月IAS11建造合同会计正式发布1980年01月IAS11建造合同会计正式生效时 间名 称内 容1992年05月E42建造合同征求意见1993年12月IAS11(修订)建造合同正式发布1
3、995年01月IAS11(修订)建造合同正式生效57.1.2 建造合同准则的制定目的建造合同准则涉及的建造合同，主要是指签约日期与完成日期通常分属于不同的会计年度的建造合同，包括提供劳务的合同及资产建造与复原及环境复原的合同。本准则规范建造合同收入与合同成本的确认问题，强调合同收入与合同成本在工程实施的各个会计期间的分配问题。 67.1.3 建造合同准则的关键概念1. 建造合同建造合同是指为建造一项或数项资产而特别订立的合同，这数项资产在设计、技术、功能、最终目的或用途等方面密切相关或相互依存。2. 工程进度工程进度用于归集合同工程中的合同成本的存货账户。对完工百分比法，工程进度账户也包括计算
4、日止赚得的毛利。3. 合同收入合同收入包括由合同规定的初始收入金额，加任何合同工程变更、索赔、奖励性支付，只要这些收入的额外金额符合IASB确认标准。74. 合同成本合同成本包括与特定合同直接相关的成本，可归属于一般合同活动并且可以分配到合同中的成本及其他可以在合同条款下向客户特别收取的成本。5. 完工阶段合同工作完成的比例，它可能需要使用多种方法中的一种来可靠地计量，主要包括以下方法：完工百分比法；测定已完成工程量法；完成合同工程的实际比例法。86. 完工百分比法完工百分比法按工程完工进度确认合同收益的会计处理方法，在完工比例的基础上，按工程完工进度确认合同收益的会计处理方法，在完工比例的基
5、础上，将合同收入与发生的合同成本相配比。将合同收入与发生的合同成本相配比。7. 估计完工成本估计完工成本在规定时间内完成工程所需要的预计额外材料、人工、分合同成本及在规定时间内完成工程所需要的预计额外材料、人工、分合同成本及间接成本间接成本(管理费用管理费用)。8. 成本加成合同成本加成合同成本加成合同是指以合同约定或以其他方式议定的成本为基础，加上成本加成合同是指以合同约定或以其他方式议定的成本为基础，加上该成本的议定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。该成本的议定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。9. 固定造价合同固定造价合同固定造价合同是指按固定价格或固定产生比率确定工程价款的建造
6、合固定造价合同是指按固定价格或固定产生比率确定工程价款的建造合同，通常附加可按成本调整造价的条款。同，通常附加可按成本调整造价的条款。9IAS11主主要要适适用用于于承承包包商商财财务务报报表表中中建建造造合合同同的的会会计计核核算算，主主要要包包括括与与建建造造资资产产直直接接相相关关的的提提供供劳劳务务合合同同，为为拆拆除除或或复复原资产及为拆除资产后进行的环境复原而订立的合同。原资产及为拆除资产后进行的环境复原而订立的合同。 1. 合同收入合同收入合同收入主要包括合同议定的最初收入，合同工程变更、索合同收入主要包括合同议定的最初收入，合同工程变更、索赔及奖励性支付。合同工程变更、索赔及奖
7、励性支付计入合赔及奖励性支付。合同工程变更、索赔及奖励性支付计入合同收入的前提是它们在一定程度上很可能实现，并可靠计量。同收入的前提是它们在一定程度上很可能实现，并可靠计量。 7.2 建造合同的确认与计量10合同收入主要包括：合同收入主要包括：(1) 议定的初始收入金额；议定的初始收入金额；(2) 因合同变更、索偿款以及奖励性支付等形成的收入；因合同变更、索偿款以及奖励性支付等形成的收入；(3) 并且第并且第(2)项形成的收入在一定程度上有很大可能实现并项形成的收入在一定程度上有很大可能实现并且能够可靠计量。且能够可靠计量。112. 合同成本合同成本要区分两种类型的合同形式，分别是：固定造价合
8、同，固定要区分两种类型的合同形式，分别是：固定造价合同，固定合同价格通常附有成本调整条款；成本加成合同，合同成本合同价格通常附有成本调整条款；成本加成合同，合同成本加上成本的一定百分比或一笔固定费用。加上成本的一定百分比或一笔固定费用。 合同成本主要包括：合同成本主要包括：(1) 直接合同成本直接合同成本(如材料如材料)；(2) 一般合同成本一般合同成本(如保险如保险)；(3) 根据合同条款，可特别向客户收取的费用根据合同条款，可特别向客户收取的费用(如管理费用如管理费用)。12例例如如，ABC公公司司工工程程人人员员、建建筑筑人人员员等等员员工工办办公公场场所所过过于于狭狭小小，公公司司为为
9、此此租租赁赁了了一一处处新新的的办办公公地地点点，租租金金为为每每年年80万万美美元元。公公司司利利用用工工程程人人员员小小组组、建建筑筑人人员员小小组组等等来来作作为为监监管管其其承承担担合合同同的的质质量量保保证证小小组组。公公司司每每年年的的水水费费、电电费费、维维修修费费等等累累计计需需要要40万万美美元。元。ABC公公司司对对所所有有签签订订的的合合同同都都有有质质量量保保证证责责任任，然然而而他他们们的的工工作作无法直接面向任何特定的合同但却支付整个的合作。无法直接面向任何特定的合同但却支付整个的合作。所所以以ABC公公司司应应将将租租金金费费和和共共同同的的成成本本按按系系统统、
10、合合理理的的分分配配基基础础给予分配，此种分配基础一贯适用这两种费用。给予分配，此种分配基础一贯适用这两种费用。133. 合同收入和合同费用的确认合同收入和合同费用的确认如果建造合同的结果可以可靠地估计，则与其相关的合同收入和合同成本如果建造合同的结果可以可靠地估计，则与其相关的合同收入和合同成本应根据合同业务的完工程度在资产负债表日确认为收入与费用。应根据合同业务的完工程度在资产负债表日确认为收入与费用。(1) 固定价格合同固定价格合同在固定造价合同方式下，如果符合以下规定，那么建造合同结果可以可靠在固定造价合同方式下，如果符合以下规定，那么建造合同结果可以可靠估计：估计：合同收入总额能可靠
11、地计量；与合同相关的经济利益很可能流入主体；合同收入总额能可靠地计量；与合同相关的经济利益很可能流入主体；在资产负债表日，为完成合同将发生的合同成本及合同完工进度可以可靠在资产负债表日，为完成合同将发生的合同成本及合同完工进度可以可靠地计量；地计量；可直接归属于该合同的成本能清楚区分和可靠计量，实际成本与预计成本可直接归属于该合同的成本能清楚区分和可靠计量，实际成本与预计成本相比较。相比较。 14(2) 成本加成合同成本加成合同如果是成本加成合同，合同收入和合同费用确认要满足以下条件：如果是成本加成合同，合同收入和合同费用确认要满足以下条件：与合同有关的经济利益很可能流入报告主体；与合同有关的
12、经济利益很可能流入报告主体；归属该合同的合同成本能够清楚辨认与可靠计量。归属该合同的合同成本能够清楚辨认与可靠计量。4. 预计损失的确认预计损失的确认如果合同总成本很可能超过合同总收入，预计的损失则马上确认为费用。如果合同总成本很可能超过合同总收入，预计的损失则马上确认为费用。确认损失时，无须考虑以下因素：确认损失时，无须考虑以下因素：是否已按规定开始施工工作，合同的完成程度如何，按规定不按单一建造是否已按规定开始施工工作，合同的完成程度如何，按规定不按单一建造合同处理的其他合同的预计利润。合同处理的其他合同的预计利润。15合同收入应当以收到或应收对价的公允价值计量。合同收入的计量受到依未来事
13、项而定的多种不确定因素的影响。随着事项的发生和不确定因素的消除，需要修改预计数，比如合同变更或索赔、按成本调整价格、因承包商造成的工程耽搁导致的罚款等。当期已确认的收入至今为止发生的成本/(累计已经发生的成本+至完工日预计发生的成本)合同价格前期已经确认的收入当期毛利至今为止发生的成本/(累计已经发生的成本+至完工日预计发生的成本)预计总毛利前期已经确认的毛利7.3 建造合同的计量16例题分析A公司有一个500 000美元的建造合同，工期需要3年，发生总成本为405 000美元。与建造合同有关的数据如下。表表7-4 A公司建造合同相关资料公司建造合同相关资料 单位：美元单位：美元项 目2008
14、年2009年2010年至今为止累计发生的成本150 000360 000405 000 至年末止发生的估计成本300 00040 000年度内的工程进度款项100 000370 00030 000收到的进度款项75 000300 000125 000171. 财务状况表及附注披露内容财务状况表及附注披露内容财务报表应当清晰加以界定并明确与其他信息的区别。下述内容必须清晰财务报表应当清晰加以界定并明确与其他信息的区别。下述内容必须清晰列报。列报。(1) 已经收取的预收款项金额；已经收取的预收款项金额；(2) 预留的金额；预留的金额；(3) 在建合同目前发生的成本总额及已经确认利润总额，扣减已经确
15、认的在建合同目前发生的成本总额及已经确认利润总额，扣减已经确认的损失；损失；(4) 应向客户收取的总金额应向客户收取的总金额(资产资产)；(5) 应付给客户的总金额应付给客户的总金额(负债负债)；(6) 或有资产和或有负债或有资产和或有负债(如索偿如索偿)。7.4 建造合同的列报和披露182. 综合收益表披露内容综合收益表披露内容已确定的合同收入金额。3. 会计政策包括内容会计政策包括内容(1) 确认收入的方法；(2) 确定完工程度的方法。4. 与合同有关的披露内容与合同有关的披露内容第一项和第二项对所有合同披露都适用，第三项至第六项对正在进行的合同有关披露适用。(1) 在当期确认为合同收入的
16、总金额；(2) 用于确定当期确认的合同收入方法；(3) 用于确认合同进行中完工阶段方法；(4) 至今已发生的成本总额和已确认的利润；(5) 资产负债表日已收到的预收金额；(6) 资产负债表日预留的金额。19本章将介绍建造合同所涉及的相关内容，包括：建造合同的制定背景及其应用建造合同的确认建造合同的计量建造合同的列报和披露建造合同案例分析使读者能对建造合同的各种技术和方法有个整体的认识和了解。本章小结20一、一、KT公司案例分析公司案例分析KT公司截至公司截至2009年年12月月31日承建的日承建的4个合同信息如下所示。个合同信息如下所示。根据各个合同的完工进度，年初根据各个合同的完工进度，年初
17、4个合同都没有结转的余额，个合同都没有结转的余额，合同的预计结果可以可靠并合理地确定。合同的预计结果可以可靠并合理地确定。根据有关资料估计，合同根据有关资料估计，合同A和合同和合同B会获利，合同会获利，合同C和合同和合同D分别会损失分别会损失32 000美元与美元与10 000美元。美元。其他资料如表其他资料如表7-21所示。所示。思考练习21案例要求：根据上述资料，确定2009年收益表和2009年12月31日资产负债表应披露的有关信息。 表表7-21 KT公司合同相关资料公司合同相关资料 单位：千美元单位：千美元合 同ABCD2009年完成收入2503502001002009年完工成本1801702201352009年收进度款27540060502009年发生成本24021023015522二、二、S公司案例分析公司案例分析S公司有一个长期合同，在寿命期间将完工百分比法和已完公司有一个长期合同，在寿命期间将完工百分比法和已完工合同法进行工合同法进行习习比较时，发现完工百分比会产生如下结果：比较时，发现完工百分比会产生如下结果：A. 现金流量提早确认现金流量提早确认B. 较高的资产回报较高的资产回报C. 较低的债务权益比较低的债务权益比D. 较高的资产周转率较高的资产周转率思考练2324
