第二章租赁会计课件

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1、第二章第二章 租赁会计租赁会计 2租赁的主要形式是融资租赁与经营租赁，杠杆租赁、售后租回与转租赁则属于特殊形式的租赁。本章重点介绍融资租赁、经营租赁等的会计问题。租赁会计概述租赁的特点租赁的分类经营租赁会计承租人的会计处理出租人的会计处理融资租赁会计融资租赁的确认承租人会计处理出租人会计处理其他租赁会计杠杆租赁售后租回转租赁第一节 租赁会计概述第二节 经营租赁会计第三节 融资租赁会计第四节 售后租回交易会计引 例 合肥市公司是一家以印刷为主要业务的民营股份制企业，其生产、销售一直保持着良好的发展态势，但最近因原材料价格上涨，而导致资金出现暂时困难。假定该公司拥有的主要固定资产为一台生产用四开四

2、色胶印机 。 讨论 K公司可以采用什么方法摆脱暂时的资金困难？引 例 合肥市公司通过与安徽兴泰租赁有限公司业务部洽谈，将其最主要的一台生产设备(四开四色胶印机 SM74-4-H)，采用售后租回的方式，出售给租赁公司，按期支付一定租金，这样既解决了流动资金不足的状况，也没有影响到自身的生产。 对资产大量固化、沉淀的企业，租赁还可优化其资产结构。在具体操作上可以通过出售回租的方法来实现：即由企业首先将自己的设备或固定资产按双方约定的价格出售给租赁公司，然后再从租赁公司将设备租回来使用，并可与租赁公司共同分享税收优惠带来的好处。企业通过这种“租回”，将物化资本转变为货币资本，将不良资产变为优质资产，

3、不仅释放了流动资金，保持了资金的流动性，改善了企业的现金流，盘活了存量资产，而且并不影响企业对财产的继续使用。 v一、一、租赁的租赁的概念、分类及作用概念、分类及作用v二、租赁会计有关的基本概念二、租赁会计有关的基本概念v第一节 租赁会计概述（一）、租赁的定义：1.国际会计准则第17号租赁：指在一个协定的期间内，出租人将某项资产的使用权让与承租人，以换取一项或一系列支付的协议。2.我国2006年企业会计准则21号租赁：指在约定的时期内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。v一、租赁的概念、分类及作用（二）租赁的特点1所有权与使用权相分离v任何租赁业务，租赁期内，出租人出让或承租人取得

4、的只是资产的使用权，租赁资产的所有权仍归出租人。租期届满，租赁资产的所有权要么归还给出租人，要么由承租人廉价购买，具体应视租约的规定。2融资与融物相结合v租赁属于一种信用形式，出租人出让资产，无异于向需要使用资产的承租人同时提供了等量的资金信贷；承租人借入资产，也无异于同时取得了相当于资产购置成本的信贷资金。3分期补偿v出租上分期获得租金收入，解决承租方一次性购置资金不足的问题。（三）租赁的实质一种契约关系 租赁关系涉及的当事人租赁是一种特殊形式的分期购买行为租赁与分期付款购买的区别租赁分期收款销售所有权归属不同 租赁期内资产所有权归出租人 销货方开具发票、提货单交给购货方时，失去了商品所有权

5、，购货方取得了商品所有权 业务涉及的当事人不同 包括出租人、承租人、资产出卖人，杠杆租赁还涉及长期贷款人 买卖双方。买方购入商品，卖方提供商品 对象不同 转移的是资产的使用权，且不受出租人所持租赁资产的限制 限于卖方所持有的资产，固定资产或流动资产 （四）租赁的作用（四）租赁的作用1 1、节省承租人的资金投入、节省承租人的资金投入2 2、减少资产陈旧的风险、减少资产陈旧的风险 众所周知，无形损耗是市场经济条件下由于科技不断进步、生产效率不众所周知，无形损耗是市场经济条件下由于科技不断进步、生产效率不断提高等原因而必然产生的一种经济现象。任何购买设备的单位都得承担设断提高等原因而必然产生的一种经

6、济现象。任何购买设备的单位都得承担设备无形损耗的实际速度快于预计速度而遭受损失的风险，而租赁则有助于减备无形损耗的实际速度快于预计速度而遭受损失的风险，而租赁则有助于减少甚至避免这种风险。少甚至避免这种风险。3 3、避免因通货膨胀造成的损失、避免因通货膨胀造成的损失4 4、筹资成本低、筹资成本低5 5、还租形式灵活、还租形式灵活6 6、租赁期、租赁期较短较短的租赁会使承租人因表外融资而不影响权益负债比的租赁会使承租人因表外融资而不影响权益负债比例例v2.1 租赁租赁v2.2 租赁期租赁期v2.3 不可撤销租赁不可撤销租赁v2.4 资产余值资产余值v2.5 担保余值担保余值、未担保余值未担保余值

7、v2.6 租赁开始日租赁开始日v2.7 租赁期开始日租赁期开始日v2.8 租赁资产公允价值租赁资产公允价值v2.9 优惠购买选择权优惠购买选择权v2.10 优惠续租权优惠续租权v2.11 或有租金或有租金v2.12 履约成本履约成本v2.13 租赁内含利率租赁内含利率v2.14 初始直接费用初始直接费用v2.15 最低租赁付款额最低租赁付款额v2.16 最低租赁收款额最低租赁收款额v2.12.1租赁租赁（leaselease）v 在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。取租金的协议。v 我国与美国、国际会计准则委员会的不

8、同之处在于，我国我国与美国、国际会计准则委员会的不同之处在于，我国的租赁不包括土地的租赁。的租赁不包括土地的租赁。v2.2 2.2 租赁期租赁期(lease term)(lease term)v 租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。v2.3不可撤销租赁不可撤销租赁(non-cancellable lease)v租赁合同签订后一般不可撤销，下列情况除外：租赁合同签订后一般不可撤销，下列情况除外：v经出租人同意。经出租人同意。v承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同。赁合同。v承

9、租人支付一笔足够大的额外款项。承租人支付一笔足够大的额外款项。 v发生某些很少会出现的或有事项。发生某些很少会出现的或有事项。v2.4 资产余值资产余值在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。v 资产余值担保余值未担保余值资产余值担保余值未担保余值v2.5.1 担保余值担保余值(guaranteed residual value )v 就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；产余值；v 就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承就出租人而言，是指就承租人

10、而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。租人和出租人的第三方担保的资产余值。v2.5.2未担保余值未担保余值( unguaranteed residual value )v未担保余值未担保余值, ,是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。以后的资产余值。v2.6 租赁开始日租赁开始日(inception of the lease)v 租赁开始日，是指租赁协议与租赁各方就主要租赁条款作出承租赁开始日，是指租赁协议与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中较早者。诺日中较早者。v 承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分

11、为融资租赁和经营承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。租赁。v2.7 租赁期开始日租赁期开始日(inception of the term of the lease)v 租赁期开始日，是指承租人租赁期开始日，是指承租人有权执行有权执行其使用租赁资产其使用租赁资产权利权利的的开始日。开始日。v 它是租赁的初始确认日它是租赁的初始确认日, ,是对租赁引起的资产、负债、收益是对租赁引起的资产、负债、收益或费用进行合理确认的时点。或费用进行合理确认的时点。2.8 2.8 租赁资产的公允价值租赁资产的公允价值(fair value of lease asset)(fair valu

12、e of lease asset)v租赁资产的公允价值租赁资产的公允价值, ,是指在买卖双方不存在任何关是指在买卖双方不存在任何关联方关系的情况下，依照公平交易，租赁物所能成联方关系的情况下，依照公平交易，租赁物所能成交的价格。交的价格。 出租人是制造商或销售商出租人是租赁公司 若购买和出租间隔一段时间正常销售价格购买成本 重置成本v2.9 2.9 优惠购买选择权优惠购买选择权 (bargain purchase option)(bargain purchase option)v 优惠购买选择权，是指承租人有权在租赁期优惠购买选择权，是指承租人有权在租赁期届满届满或者或者在约在约定的日期定的日

13、期，依照，依照低于低于当时公允价值的价格购买该项租赁资产，当时公允价值的价格购买该项租赁资产，其价格低到在租赁开始日几乎可以确定承租人一定会购买。其价格低到在租赁开始日几乎可以确定承租人一定会购买。v如果合同规定了优惠购买选择权，则：如果合同规定了优惠购买选择权，则：v租赁期租赁期合同租赁期合同租赁期合同期满日至购买日期间合同期满日至购买日期间v2.10 优惠续租权优惠续租权(bargain renewal option)v 优惠续租权，是指承租人有权在租赁期届满或者在约优惠续租权，是指承租人有权在租赁期届满或者在约定的日期起，依照远低于当时公平租金的租金继续承租该定的日期起，依照远低于当时公

14、平租金的租金继续承租该项资产，在租赁开始日几乎可以确定承租人一定会继续承项资产，在租赁开始日几乎可以确定承租人一定会继续承租。租。v如果合同规定有优惠续租权，则：如果合同规定有优惠续租权，则：v租赁期租赁期合同租赁期合同租赁期续租期续租期v2.11 或有租金或有租金(contingent rentals) v 或有租金，是指金额不确定、以时间长短以外的其他因素或有租金，是指金额不确定、以时间长短以外的其他因素（如销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。（如销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。v在实际发生时，出租人和承租人作为当期损益确认在实际发生时，出租人和承租人作为当

15、期损益确认。v2.12 履约成本履约成本 ( executory cost)v 履约成本履约成本, ,是指在是指在租赁期内租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本为租赁资产支付的各种使用成本, ,如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。v2.13 租赁内含利率租赁内含利率 (implicit interest rate of the lease)v 租赁内含利率租赁内含利率, ,是指在租赁开始日是指在租赁开始日, ,使最低租赁收款额的使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租现值与未担保余值的现值之和等于租赁资

16、产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。人的初始直接费用之和的折现率。v 在融资租赁中在融资租赁中, , 出租人按照内含利率分摊未确认融资收出租人按照内含利率分摊未确认融资收益。同时也是承租人分摊未确认融资费用的益。同时也是承租人分摊未确认融资费用的首选利率首选利率。2.14 2.14 初始直接费用初始直接费用(initial direct costs)(initial direct costs)v初始直接费用初始直接费用, ,是指承租人是指承租人租赁谈判和签订租赁合同过程租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的中发生的, ,可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等费用。可归属于租赁

17、项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等费用。初始直接费用出租人承租人融资租赁长期应收款租入资产入账价值经营租赁当期损益当期损益v2.15 最低租赁付款额最低租赁付款额(minimum lease payments，简称，简称MLP)v 最低租赁付款额最低租赁付款额，是指在租赁期限内承租人应支付或可能，是指在租赁期限内承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（被要求支付的各种款项（不包括履约成本和或有租金不包括履约成本和或有租金），加上），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。v如果合同没有规定优惠购买选择权，则：如果合同没有规定优惠购买选择权，则

18、：vMLPMLP各期租金各期租金承租人担保余值承租人担保余值v如果合同规定有优惠购买选择权，则：如果合同规定有优惠购买选择权，则：vMLPMLP各期租金各期租金承租人担保余值承租人担保余值优惠购买价格优惠购买价格【例题1单选题】某项融资租赁合同，租赁期为8年，每年年末支付租金100万元，承租人担保的资产余值为50万元，与承租人有关的A公司担保余值为20万元，租赁期间，履约成本共50万元，或有租金20万元。就承租人而言，最低租赁付款额为（ ）万元。 A870 B940 C850 D920【答案】A【解析】最低租赁付款额是指，在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约

19、成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。 最低租赁付款额10085020870（万元）。v2.16 最低租赁收款额最低租赁收款额(minimum lease receipts，简称，简称MLR)v 最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上与承租人和出最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上与承租人和出租人均无关系、但在财务上有能力担保的第三方对租人均无关系、但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保出租人担保的资产余值。的资产余值。vMLRMLRMLPMLP无关第三方的担保余值无关第三方的担保余值 承租人将支付的所有款项或有租金履约成本 由承租人的或与其有关系的第三方担保的余值+ 与承

20、租人和出租人均无关系的第三方对出租人担保的余值 最低租赁收款额 最低租赁付款额v例题：A企业与B企业签订了一项租赁协议。该协议规定：A企业租赁B企业的一全新固定资产，租期10年，租金400万元，自租赁开始日每年平均支付，租赁期满后A企业仅需另外支付10万元即可获得该资产的所有权（预计届时该资产公允价值100万元）。A企业的全资子公司A1和独立于A、B的C企业，分别为A公司提供价值为10万元和30万元的财产担保。同时合同规定，A企业每年向B企业支付10万元的技术咨询费和人员培训费，且按其销售收入的1%向B企业支付补充租金。假定A企业每年的销售收入为1000万元。A企业最低租赁付款额：租金400+

21、优惠购买价款10+A1企业的担保10=420B企业最低租赁收款额：最低租赁付款额420+C企业提供的担保30=450优惠购价定义联系图一定义联系图一租金 A B履约成本或有租金C租赁租赁开始日开始日租赁期租赁期开始日开始日租赁租赁期满日期满日D优惠购优惠购买选择买选择权行使权行使日日初始直接费用租金租金定义联系图二定义联系图二租金 A B履约成本或有租金C租赁租赁开始日开始日租赁期租赁期开始日开始日租赁租赁期满日期满日担保余值 未担保 D优惠优惠续租日续租日续租期租金租金租金初始直接费用三、租赁的分类1、租赁的基本分类按与租赁资产所有权有关的风租赁资产所有权有关的风租赁资产所有权有关的风租赁资

22、产所有权有关的风险与报酬是否转移险与报酬是否转移险与报酬是否转移险与报酬是否转移，租赁分为融资租赁融资租赁经营租赁经营租赁判断一项租赁属于融资租赁还是经判断一项租赁属于融资租赁还是经营租赁，需视租赁的实质，而不是营租赁，需视租赁的实质，而不是合同的形式。合同的形式。关于融资租赁（Capital Leases）（1）定义：出租人实质上将与租赁资产所有权有关的风险与报酬转移给了承租人的租赁形式。（2）判断标准（任一标准） 在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。 承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会

23、行使这种选择权。 即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产尚可使用寿命的大部分75%以上（含75%），且开始租赁前已使用年限抵御该资产全新时使用年限的75%。q承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值在90%以上（含90%）。q最低租赁付款额现值每期租金（等额）年金现值系数（即：P/A,i,n）担保余值复利现值系数(即：P/F,i,n)q租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。关于经营租赁（Operating Leases) 定义：与租赁资产所有权有关的风险与报酬

24、实质上并未转移给承租人的租赁形式。租赁合同 租赁期满是否转移所有权? 期满购价行权时资产公允价值? 否 否 租赁期尚可使用寿命的75%?且已使用年限75%但是8/10=80 %75%不符合4/5=80%75%且5/10=50%90%，符合标准。 承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁 1 承租人和出租人对同一项租赁所划分的类型应当一致 2 在对租赁进行分类时以实质重于形式为判断标准 3 如果双方修改了租赁条款应当考虑是否重新进行分类 43、租赁的其他分类按租赁资产的对象分类按租赁资产的对象分类按租赁资产投资来源分类按租赁资产投资来源分类F不动产租赁不动产租赁F 动产租赁动产

25、租赁F 直接租赁直接租赁F 售后租回售后租回F 杠杆租赁杠杆租赁F 转租赁转租赁 l杠杆租赁杠杆租赁出租人一般只需支付租赁资产全部价款的出租人一般只需支付租赁资产全部价款的一部分，另以租赁资产作抵押，由金融机构贷款支付其余一部分，另以租赁资产作抵押，由金融机构贷款支付其余价款，然后将购入资产用于租赁的一种融资租赁形式。价款，然后将购入资产用于租赁的一种融资租赁形式。第二节 经营租赁（Operating lease）的会计处理一、承租人对经营租赁的会计处理一、承租人对经营租赁的会计处理二、出租人对经营租赁的会计处理二、出租人对经营租赁的会计处理 一、承租人对经营租赁的会计处理一、承租人对经营租赁

26、的会计处理一、承租人对经营租赁的会计处理一、承租人对经营租赁的会计处理承租人承租人承租人承租人对经营租赁对经营租赁对经营租赁对经营租赁的资产的资产的资产的资产不能作为资产入账不能作为资产入账不能作为资产入账不能作为资产入账相应地也相应地也相应地也相应地也不必不必不必不必将所承担的将所承担的将所承担的将所承担的付款义务付款义务付款义务付款义务列作负债。列作负债。列作负债。列作负债。（一）租入（一）租入资产的处理资产的处理 一、承租人的会计处理（二）租金处理（二）租金处理1、承租方应当在租赁期内各个期间按照直线法直线法或更合理的方法计入相关资产成本或当期损益。2、若是免租期免租期免租期免租期, 应

27、将租金总额在应将租金总额在应将租金总额在应将租金总额在整个租赁期内整个租赁期内整个租赁期内整个租赁期内，而不是在，而不是在，而不是在，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内进行分摊租赁期扣除免租期后的期间内进行分摊租赁期扣除免租期后的期间内进行分摊租赁期扣除免租期后的期间内进行分摊，免租金内应确认租金费用。 【例例例例】甲公司于甲公司于 2002 年年 1 月月 1 日采用经营租赁方式从乙日采用经营租赁方式从乙公司租入机器设备一台公司租入机器设备一台 , 租期为租期为 4 年年 , 设备价值为设备价值为 200 万元万元 , 预计使用年限为预计使用年限为 12 年。租赁合同规定年。租赁合同规定 :

28、 第第 1 年免租金年免租金, 第第 2 年至第年至第 4 年的租金分别为年的租金分别为 36 万元、万元、34 万元、万元、26 万元万元 ；第第 2 年至第年至第 4 年的租金于每年年初支付。年的租金于每年年初支付。2002 年甲公司应就此项年甲公司应就此项租赁确认的租金费用为租赁确认的租金费用为 ( ) 万元。万元。 A. O B. 24 C. 32 D.50 【答答答答 案案案案】 B= B=（36+34+2636+34+26）/4=24/4=24 分摊时：分摊时： 借：管理费用、制造费用等借：管理费用、制造费用等 贷：长期待摊费用贷：长期待摊费用 （1 1）当期支付当期的租金）当期支

29、付当期的租金 借：管理费用、制造费用等借：管理费用、制造费用等 贷：银行存款贷：银行存款（2 2） 预付租金时预付租金时 借：长期待摊费用借：长期待摊费用 贷：银行存款贷：银行存款应当计入当期损益应当计入当期损益应当计入当期损益应当计入当期损益( ( ( (三）承租人发生三）承租人发生三）承租人发生三）承租人发生 的初始直接费用的初始直接费用的初始直接费用的初始直接费用应当在实际发生时应当在实际发生时应当在实际发生时应当在实际发生时计入当期损益。计入当期损益。计入当期损益。计入当期损益。 （四）或有租金（四）或有租金（四）或有租金（四）或有租金承租人的会计处理实例承租人的会计处理实例例 07年

30、1月1日，A公司向一专门租赁B公司租入办公设备一台，租期为3年，该设备价值为100万元，预计可使用年期10年，合同规定：三年的租金总额为75万，（支付方式：租赁开始日（07.1.1)A公司向B公司一次性预付租金15万，第一年年末支付租金15万，第二年年末支付租金20万，第三年年末支付租金25万），租期期满后B公司收回设备。（假设A、B公司均在年末确认租金费用和租金收入。） 承租人A公司的会计处理： 07.01.01预付租金时： Dr:长期待摊费用 15万 Cr:银行存款 15万07.12.31 按直线法确认当年的费用： Dr:管理费用 25万 Cr:长期待摊费用 10万 银行存款 15万或者分

31、为两个会计分录： （1） 07.12.31 支付租金15万： Dr:长期待摊费用 15万 Cr:银行存款 15万 （2） 07.12.31按直线法确认当年的费用： Dr:管理费用 25万 Cr:长期待摊费用 25万08.12.31 按直线法确认当年的费用： Dr:管理费用 25万 Cr:长期待摊费用 5万 银行存款 20万或者分为两个会计分录： （1） 08.12.31 支付租金20万： Dr:长期待摊费用 20万 Cr:银行存款 20万 （2） 0812.31按直线法确认当年的费用： Dr:管理费用 25万 Cr:长期待摊费用 25万09.12.31 按直线法确认当年的费用：由于当年实际支付

32、的租金正好等于按直线法确认的当年费用，所以： Dr:管理费用 25万 Cr: 银行存款 25万例题：甲公司于2008年1月1日采用经营租赁方式从乙公司租入机器设备一台，用于生产经营，租赁期4年，第一年免租金，第2至第4年，租金分别为36万元、34万元、26万元。要求：编制甲公司的会计分录。租金总额=36+34+26=96（万）每年确认的租金费用=964=24（万）2008年12月31日：借：制造费用 24 贷：其他应付款 242009年12月31日：借：制造费用 24 其他应付款 12 贷：银行存款 36 2010年12月31日：借：制造费用 24 其他应付款 10 贷：银行存款 342011

33、年12月31日：借：制造费用 24 其他应付款 2 贷：银行存款 26 一、一、一、一、出租人对经营性租赁业务的会计处理出租人对经营性租赁业务的会计处理出租人对经营性租赁业务的会计处理出租人对经营性租赁业务的会计处理 （一）经营租赁资产的折旧计提或费用摊销（一）经营租赁资产的折旧计提或费用摊销 原则：应按自有资产的处理方法将租赁资产反映在原则：应按自有资产的处理方法将租赁资产反映在原则：应按自有资产的处理方法将租赁资产反映在原则：应按自有资产的处理方法将租赁资产反映在B/S B/S B/S B/S 固定资产：采用类似应折旧资产通常采用的折旧政策计提折旧；固定资产：采用类似应折旧资产通常采用的折

34、旧政策计提折旧；固定资产：采用类似应折旧资产通常采用的折旧政策计提折旧；固定资产：采用类似应折旧资产通常采用的折旧政策计提折旧； 经营性租赁资产（周转材料）：合理方法摊销。经营性租赁资产（周转材料）：合理方法摊销。经营性租赁资产（周转材料）：合理方法摊销。经营性租赁资产（周转材料）：合理方法摊销。二、出租人的会计处理 出租人在出租人在出租人在出租人在经营租经营租经营租经营租赁赁赁赁下收取的租金下收取的租金下收取的租金下收取的租金应当在应当在应当在应当在租赁期租赁期租赁期租赁期内内内内的各个期间的各个期间的各个期间的各个期间按直按直按直按直线法线法线法线法确认为收入，确认为收入，确认为收入，确认

35、为收入，如果其他方法更如果其他方法更如果其他方法更如果其他方法更合理，也可以采合理，也可以采合理，也可以采合理，也可以采用其他方法。用其他方法。用其他方法。用其他方法。在出租人承担了承在出租人承担了承在出租人承担了承在出租人承担了承租人的某些费用的租人的某些费用的租人的某些费用的租人的某些费用的情况下情况下情况下情况下应将该应将该应将该应将该费用从租金总额中费用从租金总额中费用从租金总额中费用从租金总额中扣除，并将租金余扣除，并将租金余扣除，并将租金余扣除，并将租金余额在整个租赁期内额在整个租赁期内额在整个租赁期内额在整个租赁期内进行进行进行进行分配。分配。分配。分配。在出租人提供了免租在出租

36、人提供了免租在出租人提供了免租在出租人提供了免租期的情况下期的情况下期的情况下期的情况下应将应将应将应将租金总额在整个租赁租金总额在整个租赁租金总额在整个租赁租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期内，而不是在租赁期内，而不是在租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期期扣除免租期后的期期扣除免租期后的期期扣除免租期后的期间内进行分配。间内进行分配。间内进行分配。间内进行分配。（二）（二）（二）（二）租金租金租金租金收入收入收入收入的处的处的处的处理理理理会计处理会计处理会计处理会计处理（1 1 1 1）当期收到当期的）当期收到当期的）当期收到当期的）当期收到当期的租金租金租金租金时时时时 借：银

37、行存款借：银行存款借：银行存款借：银行存款 贷：租赁收入贷：租赁收入贷：租赁收入贷：租赁收入 （专业租赁公司）（专业租赁公司）（专业租赁公司）（专业租赁公司） 其他业务收入其他业务收入其他业务收入其他业务收入（非专业租赁公司）（非专业租赁公司）（非专业租赁公司）（非专业租赁公司） （2 2 2 2）确认租金收入时确认租金收入时确认租金收入时确认租金收入时借：应收账款或其他应收款借：应收账款或其他应收款借：应收账款或其他应收款借：应收账款或其他应收款 贷：租赁收入贷：租赁收入贷：租赁收入贷：租赁收入 （专业租赁公司）（专业租赁公司）（专业租赁公司）（专业租赁公司） 其他业务收入其他业务收入其他业

38、务收入其他业务收入（非专业租赁公司）（非专业租赁公司）（非专业租赁公司）（非专业租赁公司） 实际收到租金时：实际收到租金时：实际收到租金时：实际收到租金时：借：银行存款借：银行存款借：银行存款借：银行存款贷：其他应收款或应收账款贷：其他应收款或应收账款贷：其他应收款或应收账款贷：其他应收款或应收账款（三）初始直接费用的处理v一般直接确认为当期损益，直接计入“管理费用”等账户。v借：管理费用v 贷：银行存款（四）或有租金的处理v或有租金应当在实际发生时计入当期损益。v借：银行存款等v 贷：租赁收入等 例题例题1 1：20082008年年1 1月月1 1日，甲公司从乙公司租入全新办公日，甲公司从乙

39、公司租入全新办公用房一套，租期用房一套，租期3 3年。账面原价年。账面原价30003000万，预计使用万，预计使用2525年。合同规定，租赁开始日甲向乙一次性预付租金年。合同规定，租赁开始日甲向乙一次性预付租金120120万。第一年末支付租金万。第一年末支付租金1010万，第二年末支付租金万，第二年末支付租金1010万，第三年末支付租金万，第三年末支付租金2525万。期满后预付租金不万。期满后预付租金不退还，乙收回使用权。要求：编制乙公司的会计分退还，乙收回使用权。要求：编制乙公司的会计分录。录。租金总额租金总额=120+10+10+25=165=120+10+10+25=165（万）（万）每

40、年确认的租金收入每年确认的租金收入=1653=55=1653=55（万）（万）20082008年年1 1月月1 1日：日：借：银行存款借：银行存款 120120 贷：其他应收款贷：其他应收款 12012020082008年年1212月月3131日：日：借：银行存款借：银行存款 1010 其他应收款其他应收款 4545 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 5555倒挤倒挤20092009年年1212月月3131日：日：借：银行存款借：银行存款 1010 其他应收款其他应收款 4545 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 555520102010年年1212月月3131日：日：借：银行存款借：银行存款

41、 2525 其他应收款其他应收款 3030 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 5555三、经营租赁双方会计处理对比表经营租赁 承租人出租人初始直接费用计入管理费用计入管理费用租金平均计入费用平均计入收入或有租金计入期间费用计入当期收益信息披露备查登记报表反映并折旧练习题1v 初想制造公司初想制造公司20032003年年1 1月月1 1日将一台全新的、公允价值为日将一台全新的、公允价值为v2 000 2 000 000000 元的机器设备（预计使用年限为元的机器设备（预计使用年限为6 6年）租赁给承年）租赁给承云公司，租赁期限定为云公司，租赁期限定为3 3年。年。v 根据租赁条款，在根据租赁条款

42、，在20032003年年1 1月月1 1日，承云公司应预付租金日，承云公司应预付租金400 000400 000元，此后在第一年年末支付元，此后在第一年年末支付350 000350 000元、第二年年末元、第二年年末支付租金支付租金400 000400 000元、第三年年末支付元、第三年年末支付350 000350 000元。元。v 租赁期结束后，初想公司收回机器设备。租赁期结束后，初想公司收回机器设备。v要求要求:1. :1. 请判断该种租赁的类型请判断该种租赁的类型. .v 2. 2.请做出初想公司相关的会计分录请做出初想公司相关的会计分录. .v 3. 3.请做出承云公司相关的会计分录请

43、做出承云公司相关的会计分录. .v1.1.分析：该租赁业务是否符合分析：该租赁业务是否符合融资租赁的条件融资租赁的条件。v租赁期限：租赁期限：3/6=50%3/6=50%75%75%v最低租赁付款额为最低租赁付款额为1 500 0001 500 000元元, ,折算为现值会更低折算为现值会更低. .v资产价值的资产价值的90%=2 000 90%=2 000 000000*90%=1 800 000*90%=1 800 000元元v所有权不转移所有权不转移; ;v没有优惠购买选择权没有优惠购买选择权. .v 该租赁属于经营租赁该租赁属于经营租赁. .v2. 2. 遵循权责发生发生制原则遵循权责

44、发生发生制原则, , 将总租金收入在租赁期限内平均将总租金收入在租赁期限内平均分摊确认分摊确认. .v每年确认的租金收入每年确认的租金收入v=(400 000+350 000+400 000+350 000)/3=(400 000+350 000+400 000+350 000)/3v=500 000=500 000元元v3.承云公司相关的账务处理v2003年1月1日v DR.长期待摊费用 400 000v CR.银行存款 400 000v2003年12月31日v DR.制造费用 500 000v CR.长期待摊费用 150 000v 银行存款 350 000v2004年12月31日v DR.

45、制造费用 500 000v CR.长期待摊费用 100 000v 银行存款 400 000v2005年12月31日v DR.制造费用 500 000v CR.长期待摊费用 150 000v 银行存款 350 000v4.初想公司相关的会计处理v2003年1月1日(租赁开始日)v DR.银行存款 400 000v CR.其他应收款 400 000v2003年12月31日v DR.银行存款 350 000v 其他应收款 150 000v CR.其他业务收入经营租赁收入 500 000v2004年12月31日v DR.银行存款 400 000v 其他应收款 100 000v CR.其他业务收入经营租

46、赁收入 500 000v2005年12月31日v DR.银行存款 350 000v 其他应收款 150 000v CR.其他业务收入经营租赁收入 500 000练习题练习题2 2v 20002000年年1 1月月1 1日日, ,承云公司从初想租赁公司租入全新承云公司从初想租赁公司租入全新办公用房一套办公用房一套, ,租期为租期为3 3年年, ,公允价值为公允价值为3 0003 000万万, ,预计使预计使用用2525年年. .v合同规定合同规定, ,租赁开始日租赁开始日, ,承云公司向初想公司一次性支承云公司向初想公司一次性支付租金付租金120120万万, ,第一年末支付租金第一年末支付租金1

47、010万万, ,第二年末支付租第二年末支付租金金1010万万, ,第三年支付租金第三年支付租金2525万万, ,期满后预付租金不退还期满后预付租金不退还, ,初想公司收回使用权初想公司收回使用权. .v要求要求: :v1.1.请判断该种租赁的类型请判断该种租赁的类型. .v2.2.请做出承云公司相关的会计分录请做出承云公司相关的会计分录. .v3.3.请做出初想公司相关的会计分录请做出初想公司相关的会计分录. .v1.1.分析分析: :该租赁属于经营租赁该租赁属于经营租赁. .因为因为: :v租赁期限：租赁期限：3/25=12%3/25=12%75%; 资产资产BVBVv（二）（二）售后租回形

48、成一项融资租赁售后租回形成一项融资租赁, ,且售价且售价 资产资产BVBVv（四）（四）售后租回形成一项经营租赁售后租回形成一项经营租赁, ,且售价且售价 资产资产BVBVv例例4-14-1：呈云公司：呈云公司20032003年年1212月月3030日将一台机器设备以日将一台机器设备以 720 000720 000元元出售给初想公司出售给初想公司, ,其账面原值为其账面原值为1 000 1 000 000000元，预计使用年限为元，预计使用年限为8 8年年, ,无残值无残值, ,已使用已使用3 3年年. .同时同时, ,签订了一份租赁合同签订了一份租赁合同, ,呈云公司又呈云公司又将其租回，以

49、将其租回，以20032003年年1212月月3030日为起租日日为起租日, ,租赁期为租赁期为3 3年年. .其他内容其他内容如下如下: :v租金于每年的租金于每年的6.306.30和和12.3112.31支付支付, ,每次付每次付160 000160 000元；元；v租赁合同约定的利率为租赁合同约定的利率为6%;6%;v租赁期满租赁期满, ,呈云公司享有购买选择权呈云公司享有购买选择权, ,可以可以1 0001 000元的价格购买元的价格购买, ,且假定且假定3 3年后该设备的年后该设备的FVFV为为100 000100 000元；元；v呈云公司按照直线法进行折旧。呈云公司按照直线法进行折旧

50、。呈云公司特殊的会计处理呈云公司特殊的会计处理v第一步第一步:出售固定资产出售固定资产v第二步第二步:判断租赁的类型判断租赁的类型v第三步第三步:在租赁期内分摊未实现的售后租回损益在租赁期内分摊未实现的售后租回损益第一步第一步: :出售固定资产出售固定资产v2003年年12月月31日日 固定资产转入清理固定资产转入清理vDR.固定资产清理固定资产清理 625 000v 累计折旧累计折旧(1000000*3/8) 375 000v CR.固定资产固定资产 1 000 000v2003年年12月月31日日 出售固定资产出售固定资产vDR.银行存款银行存款 720 000v CR.固定资产清理固定资

51、产清理 625 000v 递延收益递延收益未实现售后租回损益未实现售后租回损益 95 000第二步第二步: :判断租赁的类型判断租赁的类型v根据租赁条款可知根据租赁条款可知,该租赁属于融资租赁该租赁属于融资租赁.理由如下理由如下:v1.根据根据:承租人具有廉价购买选择权承租人具有廉价购买选择权v1 000/100 000=1%v2.或者根据或者根据:MLP的现值占租赁资产的现值占租赁资产FV的的90%以上以上.vMLP=160 000*6+1 000=961 000元元v因此因此,MLP的现值的现值v=160 000*(P/A,6%,6)+1 000*(P/F,6%,6)v=787 425元元

52、720 000*90%第三步第三步: :在租赁期内分摊未实现的售后租回损益在租赁期内分摊未实现的售后租回损益v呈云公司将取得资产的所有权呈云公司将取得资产的所有权, ,应该在固定资产的尚可使用年限应该在固定资产的尚可使用年限内按照折旧进度分摊未实现的售后租回损益内按照折旧进度分摊未实现的售后租回损益. .年折旧率年折旧率=1/5=20%.=1/5=20%.v具体会计处理具体会计处理: :v20042004年年1212月月3131日日-2008-2008年年1212月月3131日日 每年末分摊损益每年末分摊损益v其他有关融资租赁的会计处理从略其他有关融资租赁的会计处理从略. .v未实现售后租回损

53、益分摊表见下页未实现售后租回损益分摊表见下页. .DR.递延收益未实现售后租回损益 19 000 CR.制造费用折旧费 19 000按折旧进度分摊未实现售后租回损益表按折旧进度分摊未实现售后租回损益表日期日期售价售价固定资产固定资产账面价值账面价值分摊率分摊率摊销额摊销额未实现售后租未实现售后租回损益回损益2003.12.312003.12.31720 000720 000625 000625 00095 00095 0002004.12.312004.12.3120%20%19 00019 00076 00076 0002005.12.312005.12.3120%20%19 00019 0

54、0057 00057 0002006.12.312006.12.3120%20%19 00019 00038 00038 0002007.12.312007.12.3120%20%19 00019 00019 00019 0002008.12.312008.12.3120%20%19 00019 0000 0合计合计720 000720 000625 000625 000100%100%95 00095 000（二）售后租回形成一项融资租赁（二）售后租回形成一项融资租赁, ,且售价且售价 资产资产BVBVv例题例题4-3:4-3:呈云公司呈云公司20032003年年1 1月月1 1日将一台全新

55、的、预计使用日将一台全新的、预计使用寿命为寿命为6 6年的单位价值为年的单位价值为2 000 2 000 000000元的机器设备元的机器设备, ,以以2 200 2 200 000000元的价格销售给初想公司元的价格销售给初想公司, ,并立即签署了一份租赁协议并立即签署了一份租赁协议, ,租赁期为租赁期为3 3年年, 2003, 2003年年1 1月月1 1日为租赁期开始日日为租赁期开始日, ,当日呈云公当日呈云公司预付租金司预付租金400 000400 000元元, ,此后在第一年年末支付此后在第一年年末支付350 000350 000元元, ,第二年末支付第二年末支付400 000400

56、 000元元, ,第三年末支付第三年末支付350 000350 000元元, ,租赁期租赁期结束后结束后, ,初想公司收回机器初想公司收回机器. .呈云公司特殊的会计处理呈云公司特殊的会计处理v第一步第一步:出售固定资产出售固定资产v第二步第二步:判断租赁的类型判断租赁的类型v第三步第三步:在租赁期内分摊未实现的售后租回损益在租赁期内分摊未实现的售后租回损益第一步第一步: :出售固定资产出售固定资产v2003年年1月月1日日 固定资产转入清理固定资产转入清理v2003年年1月月1日日 出售固定资产出售固定资产DR.固定资产清理固定资产清理 2 000 000 CR.固定资产固定资产 2 000

57、 000DR.银行存款银行存款 2 200 000 CR.固定资产清理固定资产清理 2 000 000 递延收益递延收益未实现售后租回损益未实现售后租回损益 200 000第二步第二步: :判断租赁的类型判断租赁的类型v根据租赁条款可知根据租赁条款可知,该租赁不符合融资租赁的任何一项条件该租赁不符合融资租赁的任何一项条件,因此因此属于经营租赁属于经营租赁.v理由如下理由如下:v1.租赁期限只占机器设备尚可使用年限的租赁期限只占机器设备尚可使用年限的50%;v2.MLP的现值的现值租赁资产租赁资产FV的的90%;vMLP=400 000*2+350 000*2=1 500 000元元,折算为现值

58、只会更低折算为现值只会更低.v3.租赁期满租赁期满,所有权不转移所有权不转移.v4.承租人不具有优惠购买选择权承租人不具有优惠购买选择权.第三步第三步: :在租赁期内分摊未实现的售后租回损益在租赁期内分摊未实现的售后租回损益v呈云公司应该在租赁期限内按照租金支付比例分摊未实现的售呈云公司应该在租赁期限内按照租金支付比例分摊未实现的售后租回损益后租回损益.v具体会计处理具体会计处理:v2003年年12月月31日日 年末分摊损益年末分摊损益(以以2003年为例年为例)v其余年度分摊损益的分录依此类推其余年度分摊损益的分录依此类推. .v其他有关融资租赁的会计处理从略其他有关融资租赁的会计处理从略.

59、 .v未实现售后租回损益分摊表见下页未实现售后租回损益分摊表见下页. .DR.递延收益未实现售后租回损益 100 000 CR.管理费用租赁费 100 000按租金支付比例分摊未实现售后租回损益表按租金支付比例分摊未实现售后租回损益表日期日期售价售价固定资产固定资产账面价值账面价值支付支付租金租金支付支付 比例比例分摊额分摊额2003.1.122000002000000200 0002003.12.3175000050%100 0002004.12.3140000027%54 0002005.12.3135000023%46 000合计合计220000020000001500000100%（四

60、）售后租回形成一项经营租赁,且售价资产BVv例题例题4-4:4-4:呈云公司呈云公司20032003年年1 1月月1 1日将一台全新的、预计使日将一台全新的、预计使用寿命为用寿命为6 6年的单位价值为年的单位价值为2 000 2 000 000000元的机器设备元的机器设备, ,以以1 1 700 000700 000元的价格销售给初想公司元的价格销售给初想公司, ,并立即签署了一份租并立即签署了一份租赁协议赁协议, ,租赁期为租赁期为3 3年年, 2003, 2003年年1 1月月1 1日为租赁期开始日日为租赁期开始日, ,当日呈云公司预付租金当日呈云公司预付租金400 000400 000

61、元元, ,此后在第一年年末支此后在第一年年末支付付350 000350 000元元, ,第二年末支付第二年末支付400 000400 000元元, ,第三年末支付第三年末支付350 000350 000元元, ,租赁期结束后租赁期结束后, ,初想公司收回机器初想公司收回机器. .呈云公司特殊的会计处理呈云公司特殊的会计处理v第一步第一步:出售固定资产出售固定资产v第二步第二步:判断租赁的类型判断租赁的类型v第三步第三步:在租赁期内分摊未实现的售后租回损益在租赁期内分摊未实现的售后租回损益第一步第一步: :出售固定资产出售固定资产v2003年年1月月1日日 固定资产转入清理固定资产转入清理v20

62、03年年1月月1日日 出售固定资产出售固定资产DR.固定资产清理 2 000 000 CR.固定资产 2 000 000DR.银行存款 1 700 000 递延收益未实现售后租回损益 300 000 CR.固定资产清理 2 000 000第二步第二步: :判断租赁的类型判断租赁的类型v根据租赁条款可知根据租赁条款可知, ,该租赁不符合融资租赁的任何一项条件该租赁不符合融资租赁的任何一项条件, ,因此属于经营租赁因此属于经营租赁. .v理由如下理由如下: :v1.1.租赁期限只占机器设备尚可使用年限的租赁期限只占机器设备尚可使用年限的50%;50%;v2.MLP2.MLP的现值的现值 租赁资产租

63、赁资产FVFV的的90%;90%;vMLP=400 000*2+350 000*2=1 500 000MLP=400 000*2+350 000*2=1 500 000元元, ,折算为现值后只会折算为现值后只会更低更低. .v3.3.租赁期满租赁期满, ,所有权不转移所有权不转移. .v4.4.承租人不具有优惠购买选择权承租人不具有优惠购买选择权. .第三步第三步: :在租赁期内分摊未实现的售后租回损益在租赁期内分摊未实现的售后租回损益v呈云公司应该在租赁期限内按照租金支付比例分摊未实现的售呈云公司应该在租赁期限内按照租金支付比例分摊未实现的售后租回损益后租回损益.v具体会计处理具体会计处理:

64、v2003年年12月月31日日 年末分摊损益年末分摊损益(以以2003年为例年为例)v其余年度分摊损益的分录依此类推其余年度分摊损益的分录依此类推.v其他有关融资租赁的会计处理从略其他有关融资租赁的会计处理从略.v未实现售后租回损益分摊表见下页未实现售后租回损益分摊表见下页.DR.管理费用租赁费 150 000 CR.递延收益未实现售后租回损益 150 000按租金支付比例分摊未实现售后租回损益表日期日期售价售价固定资产固定资产账面价值账面价值支付支付租金租金支付支付 比例比例分摊额分摊额2003.1.12003.1.11700000170000020000002000000300 000300 0002003.12.312003.12.3175000075000050%50%150 000150 0002004.12.312004.12.3140000040000027%27% 81 00081 0002005.12.312005.12.3135000035000023%23% 69 00069 000合计合计170000017000002000000200000015000001500000100%100%