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1、时间驱动作业成本法 n时间驱动作业成本法以时间作为分配资源成本的依据，通过经验丰富的管理人员对实际产能和作业单位时间的可靠估计，计算出作业的成本动因率，进而计算出该项作业应分摊的成本。另外，时间驱动作业成本法是以事件为基础的，反映企业当前的实际情况。 第一步：估计单位时间产能成本n首先，管理人员根据经验和观察直接估计所提供资源的实际产能，而不是像传统作业成本法那样去调查员工在各作业中是如何耗费时间的。 第一步：估计单位时间产能成本n例如，管理人员可以根据经验估计实际产能为理想产能的80%85%，即如果一个员工或一台机器有能力每周工作40小时，那么他(它)的实际产能是每周3235小时。之所以这样
2、考虑，是因为员工有部分时间用来休息、交流和离开； 第一步：估计单位时间产能成本n二是因为调试、维护和修理机器设备也需要一定的时间。另外，也可以根据历史水平，运用回归分析等方法来确定所提供资源的实际产能。无论选择哪种方法，都允许存在一定的误差(如5%10%)。当然，如果对实际产能的估计是错误的，那么随着作业的进展，时间驱动作业成本法将会揭示这个错误。第一步：估计单位时间产能成本n其次，用本部门的总成本除以员工的工作时间数(实际产能)，可得到单位时间产能成本，即 单位时间产能成本部门总成本员工工作时间数。例如，假设某公司的客户服务部门的总成本560000元，理想的产能为1000000分钟，管理人员
3、根据经验估计得出实际的产能为理想产能的80%，那么管理人员据此计算出的单位时间产能成本为0.7元/分钟。第一步：估计单位时间产能成本n虽然大多数资源的产能以时间形式进行计量，但是时间驱动作业成本法也能以其他形式进行计量，比如一个仓库或者一个车间的容量可以按其提供的空间计量出每立方米资源成本，记忆存储能力可以按提供的字节计量出每兆字节资源成本等。 第二步：估计作业单位时间数n管理人员可以通过调查、与员工交谈、计量等方法确定完成每项作业所需的时间数，即作业单位时间数。当然，在计算作业单位时间数时也允许存在一定的误差。n接上例，假设该公司的客户服务部门需要执行处理订单、客户咨询和信用核对三项作业。管
4、理人员通过与员工的交谈以及直接的观察得到以下数据：处理订单所耗用的时间为10分钟/次，客户咨询所耗用的时间为45分钟/次，信用核对所耗用的时间为50分钟/次。第三步：计算成本动因率n成本动因率的经济含义为某项作业的单位作业成本，其计算公式为成本动因率=单位时间产能成本作业单位时间。成本动因率一旦确定，就可以在作业发生时将作业成本计入产品，最后汇总计算出产品成本。n依上例，对于该客户服务部门，管理人员计算出的处理订单、客户咨询以及信用核对的成本动因率依次为：0.7元/分钟 10分钟/次=7元/次；0.7元/分钟 45分钟/次=31.5元/次；0.7元/分钟 50分钟/次=35元/次。第四步：分析
5、和报告成本n通过各项作业的成本动因率，管理人员能够随时报告部门各项作业的成本。根据报告中的产能供给和产能使用之间的差异，管理人员能够回顾和分析未使用的产能成本，以决定是否在后期减少对未使用产能的供给以及如何减少未使用产能的供给。 第四步：分析和报告成本n依上例，假设这三项作业的实际工作量依次为：42000次客户订单、2100次客户咨询和2500次信用核对。将这三项作业的作业数量和相应的成本动因率相乘，管理人员计算出的处理订单、客户咨询、信用核对以及总耗用的成本分别为294000元、66150元、87500元和447650元。根据总耗用产能(447650元)与总提供产能(560000元)之间的差
6、异，管理人员可以回顾和分析未使用的产能成本，以决定在后期如何进行成本控制和提高产能利用率。 第五步：更新模型n时间驱动作业成本法更新作业成本法模型是以事件为基础而不是以时间为基础，所以管理人员能够轻松地更新模型，并且能够更为精确的反映当前的情形。时间驱动作业成本法的模型更新主要体现在成本动因率上。第五步：更新模型n引起成本动因率变化的因素主要有两个：n一是被供给资源的价格变化，主要影响单位时间产能成本。例如，假设原单位时间产能成本是0.6元/分钟，如果员工得到一项6的补偿额，那么新单位时间产能成本就会增加到0.636元/分钟；如果新机器取代原有机器或是增加到一个操作过程中，那么单位时间产能成本
7、也将被修正。第五步：更新模型n二是作业效率的变化，主要影响作业单位时间数。操作流程的改进、员工技术水平的提高或是新技术的引进等，都能减少作业耗用的时间或资源。当这些改进永久、持续地发生时，管理人员就需要重新估算作业单位时间数。例如，如果客户服务部门采用新的数据系统，那么员工执行作业的单位时间必将缩短。为体现这一改进，不但作业单位时间数需要更改，成本动因率也需随之改变。当然，管理人员要把购买新的数据系统的成本所产生的影响考虑在内(影响到单位时间成本)。两种成本管理方法的对比分析 n(1)资源成本的分摊n传统的作业成本法的基本实施步骤是：建立作业字典、将资源成本通过资源成本动因分摊到各项作业上、明
8、确作业成本动因、计算作业成本动因率、按作业成本动因率分摊成本到各个产品或客户上。两种成本管理方法的对比分析n(1)资源成本的分摊n时间驱动作业成本法的基本实施步骤是：估算单位时间、估算产能成本、估计作业单位时间数、计算成本发生因素的单位费用、成本分析报告和更新模型。n对于每一类资源，公司需要先估计出两个参数：q一是单位时间所投入的资源能力的成本，或者称为单位时间产能成本(cost per time unit of capacity，这个数字通常可以用一个部门的总费用除以员工的工作时间分钟数得到)；两种成本管理方法的对比分析n(1)资源成本的分摊q二是产品、服务和客户在消耗资源时所占用的单位时间
9、数，或者称为作业单位时间数(unit times of activities,管理人员通常凭借经验或者观察就可以得到)。两个数字相乘，就可以得到完成某项作业的成本，即成本发生因素的单位费用(cost-driver rate) 或称之为成本动因分配率。两种成本管理方法的对比分析n(1)资源成本的分摊n按照新的成本法，管理人员可直接估计每项事务、每个产品或客户所花费的资源，而不是先将资源成本通过资源成本动因分摊到各项作业上。n时间驱动作业成本法是将传统作业成本法中的资源成本动因和作业成本动因进行了统一，用时间作为统一的度量工具，对成本进行分摊。两种成本管理方法的对比分析n在具体实施的过程中，两者的
10、区别还体现在：第一，传统ABC分摊资源成本采用的是时间比例，而时间驱动作业成本法是通过具体时间分摊。第二，在确定花费在各项活动上的时间时，传统ABC 采用的是调查的方法，而新的成本法主要通过经理人的估算。两种成本管理方法的对比分析n(2)应对复杂运营的解决方式n在传统的作业成本分析中存在着一个将问题简单化的重要假设：某一特定类型的所有订单或者所有事务处理均毫无差异，在处理时所需要的时间都一样。当面对复杂运营所带来的问题时，管理人员不得不将流程的每一变化都作为一种特殊的作业来处理，以便记录下不同事务处理活动所需的时间。两种成本管理方法的对比分析n(2)应对复杂运营的解决方式n而在时间驱动作业成本
11、分析中，以上假设被抛开，嵌入了一些计算时间的等式来解决复杂运营所带来的问题，从而能够反映出订单和企业活动的不同特点所导致的处理时间差异，简化了数据估测过程，能够提供相当于原模型准确度高得多的成本分析。作业成本管理在商业银行中的运用 n 某商业银行支行营业部，其中各个作业有：帐户管理（开户或销户）、现金业务（现金存取或代缴费）、转账业务、咨询业务（如信息检查）等。n四项作业的工作量分别为10800个、38700笔、20700笔和15300个，根据调查，员工在帐户管理、现金业务、转帐业务、咨询业务上的处理时间分别为20%，40%，30%和10%，营业部员工共有10人，1个季度其总费用支出（包括工资
12、、福利、各项费用成本）为250000，每月工作22天（假设周六、周日不上班），每位员工1天的法定工作时间是8小时。作业成本管理在商业银行中的运用n传统作业成本法对该银行的成本核算步骤如下：n成本分摊资源总成本各项工作投入时间比例n单位成本成本分摊作业量作业成本管理在商业银行中的运用帐户管理： 成本分摊25000020%50000元 单位成本50000108004.6元现金业务： 成本分摊25000040%100000元 单位成本100000387002.6元转账业务： 成本分摊25000030%75000元 单位成本75000207003.6元咨询业务： 成本分摊25000010%25000元
13、 单位成本25000153001.6元作业成本管理在商业银行中的运用作业投入时间比例成本分摊作业量每项工作的单位成本（元）帐户管理20%50000108004.6现金业务40%100000387002.6转帐业务30%75000207003.6咨询业务10%25000153001.6100%25000085500作业成本管理在商业银行中的运用n这种核算方法在衡量单个部门成本时，在简单的业务环境中效果非常好，但是如果试图推广到这个银行，并要求不断发挥作用是，作业成本法的弊端就显露出来了 作业成本管理在商业银行中的运用n首先，银行规模大，业务复杂，以一家中等规模商业银行省级为例，包括500多个分支
14、机构和2万名员工，如果需要提交工作时间分配数据，仅仅数据收集和处理就需要50位全职员工完成。可见要建立这一方法成本极大。作业成本管理在商业银行中的运用n其二，银行业务活动发展很快，如不断有新的产品出现，引发不同的业务活动，同时由于流程改造、新技术引进，业务活动的效率也不断变化，不同业务活动在投入时间比例上也常发生变化，这就需要对模型进行不断修改，对于员工的投入时间调查也要长年累月的运行，模型的复杂性不断增加，要维护系统的投入成本也将不断上升。作业成本管理在商业银行中的运用n第三，这一方法还有更为严重的问题，这是因为所有基础数据是来源于向员工的调查。当员工估计各项工作投入的时间时，他们报告的百分
15、比加总后，总是会等于100%，很少有人会汇报自己有时间没有工作或充分利用，因此最后计算单位费用是，总是基于一个假设：银行的资源得到了充分的利用。n但经验告诉我们，银行的产能不可能是100%得到了利用，这就意味着单位费用被高估了。如是，运用传统的作业成本法的话，就会造成一大笔被高估的成本费用，这对于一个商业化的银行而言是极其不利的，会造成整个盈利的下滑。时间驱动作业成本在商业银行中的运用 单位时间产能成本=资源成本总额员工工作时间数 但此处的工作时间数并非是以每位员工1天的法定工作时间是8小时计入核算的，而是要考虑到员工不会时时都处于工作状态，他们需要有一定的时间休息、上下班准备和互相沟通时间，
16、因而在计算总工作时间时，需要对员工的工作效率进行调查，将员工用于工作的实际时间进行估算，可以简单假设实际工作时间为法定工作时间的80，而后乘以员工人数和工作天数，就可以计算出总工作时间了。上例中员工一季度的工作时间数（860）80%10223=253440分钟单位时间产能成本 250000253400 0.99 元/分钟时间驱动作业成本在商业银行中的运用 成本动因分配率 单位时间产能成本作业单位时间数 这里的作用单位时间是指每项业务活动需要的单位时间量，如办理一份帐户开立业务的时间。可以通过向员工了解，或者直接观察来确定。但实际上这一单位时间可以是银行所要求员工上岗必须达到技能要求下的达标时间
17、。假设各项作业平均所耗用员工时间分别为：3.5分钟、1.8分钟、2.5分钟、3分钟。帐户管理成本动因分配率0.993.53.465元 4.6元现金业务成本动因分配率0.991.81.782元 2.6元转账业务成本动因分配率0.992.52.475元 3.6元咨询业务成本动因分配率0.9932.97元 1.6元时间驱动作业成本在商业银行中的运用成本对象的总成本耗用作业总数量该作业成本动因分配率帐户管理的总位成本108003.46537422元现金业务的总位成本387001.78268963元转账业务的总位成本207002.47551233元咨询业务的总位成本153002.9745441元时间驱动
18、作业成本在商业银行中的运用作业作业单位时间(分钟)每项工作的单位成本作业量总工作时间(分钟)资源总成本帐户管理3.53.465108003780037422现金业务1.81.782387006966068963转帐业务2.52.475207005175051233咨询业务32.97153004590045441利用的产能205110203059未利用的产能4833046941时间驱动作业成本在商业银行中的运用n从上述计算可以看到，运用时间驱动作业成本法核算出的四项作业的成本分别为3.465元、1.782元、2.475元、2.97元，而传统成本作业法测算是4.6元、2.3元、3.6元、2.5元，
19、成本被高估了。n又从表中可以看出，有48330分钟的工作时间没有被利用，相应的46941元费用属产能没有被充分利用而发生的费用，由成本计算对象负担是不尽合理的。时间驱动作业成本在商业银行中的运用n由此可见，使用时间驱动作业成本法，商业银行能够很清楚地看到实际的产能利用率与理想的产能利用率到底有多大的差距，从而为提高流程效率及节省成本费用提供宝贵的信息资料，为下一步成管理决策提供了支持。上例子中，没有被利用产能达19%，管理者根据数据显示可以考虑是否消减没有利用的成本，或者是通过扩大业务规模和品种来充分利用产能。时间驱动作业成本法较于传统作业成本法的优势 n传统作业成本法的弊病缺点所在 n第一，
20、其在实际运用中存在着建立和维护成本过高的问题，不能适应错综复杂的现实需要。时间驱动作业成本法较于传统作业成本法的优势n传统作业成本法的弊病缺点所在 n第二，存在资源供求平衡假设的片面性，不能揭示剩余产能。ABC往往在资源供求平衡假设基础上计算成本动因分配率及至各成本标的成本，在实施过程中与传统分类账系统一样，只注重组织实际耗费的资源，忽视资源供求的不平衡性，不能揭示剩余产能，不仅阻碍了对企业过剩资源的管理，还会因高估产品的实际成本而影响企业的竞争策略。 时间驱动作业成本法的优势n(1)更清楚地反映资源的有效利用率q通过两种方法具体实施的对比我们发现，传统的作业成本法事先需要通过员工调查得到人力
21、资源在各项活动中投入的时间比例，然后根据比例来分摊资源成本。其结果是员工们所报告的比例具有很大的主观随意性，并且员工们报告的时间比例加起来总是会等于100%，基本上没有人会报告说，自己有相当多的一部分时间无所事事，这样就不能真实地反映实际的产能利用率。 时间驱动作业成本法的优势n(1)更清楚地反映资源的有效利用率q人们计算成本发生因素的单位费用时，是基于这样一个假设条件：公司的资源得到了充分利用， 但正如我们所知，公司的产能常常有相当大一部分未得到利用，这意味着人们估计的成本发生因素的单位费用通常会偏高很多（从技术上讲，成本发生因素的单位费用的高估程度与实际产能利用率成反比关系：如果公司的产能
22、利用率为80%，则成本发生因素的单位费用就被高估了25%；如果产能利用率为67%，则成本发生因素的单位费用将被高估50%）。 时间驱动作业成本法的优势n(1)更清楚地反映资源的有效利用率q而在新的系统中，不仅避免了把时间浪费在讨论本来主观性就很强的时间分配比例问题上，而且经理们能够很清楚地看到实际的产能利用率与理想的产能利用率到底有多大的差距，从而为提高流程效率提供宝贵的信息资料。时间驱动作业成本法的优势n(2)更能满足复杂的现实运营要求q从应对复杂运营的解决方式不同上可以看出，传统的作业成本法基于的相同的作业具有固定的成本的假设使其无法反映和把握实际运营的复杂性。 以一个公司向客户发货这项业
23、务活动为例，公司往往不会假定每次发货的成本固定不变，而是会注意到整车发货、零担发货，使用隔夜快递或是专业商业运输公司运送等不同方式之间的成本差异。而在现实的公司运营中，往往是复杂情况占绝大多数。时间驱动作业成本法的优势n(2)更能满足复杂的现实运营要求q时间驱动的作业成本法通过采用“时间等式”能够更精确地计算出某项活动的具体时间，从而更为灵活地反映错综复杂的实际。能够精确反映出订单和作业活动的不同特点是如何导致处理时间出现差异的，不仅提高了核算的准确性，而且可以更好地满足错综复杂的现实运营要求。时间驱动作业成本法的优势n(2)更能满足复杂的现实运营要求q例如：有一批化学品货物要进行包装，然后装
24、船运走。在包装时复杂的情况就有可能出现，如果客户要求进行特殊包装，或者合同中写明了要进行适合航空运输的包装。这时用原有的作业成本法计算就会出现问题，难以解决这种特殊包装带来的作业时间的改变，只能将其还按一般性的作业处理。但使用时间驱动作业成本法就可以很好的解决这一问题，因为作业经理们可以很好的估计这种特殊作业在作业时间上的改变。 时间驱动作业成本法的优势n(2)更能满足复杂的现实运营要求q假定如果对化学品进行标准包装装船的话，要花费0.5分钟；如果客户要求进行新包装，作业经理就可以通过经验或者先做一些观察得出，这种新包装需要比标准包装多花费6.5分钟来完成;而如果客户要进行适合航空运输的包装时
25、，需要比标准包装多花费2分钟来完成。q这样包装的时间就可以被很好的估计:包装时间=0.5+6.5(如果客户要求进行新包装)+2 (如果客户要进行适合航空运输的包装)。时间驱动作业成本法的优势n(3)更易于公司管理层的实施q传统作业成本法基于对员工和作业的调查，在实施时需要开展大范围的工作，对于公司管理层是一项难题。而时间驱动的作业成本法基于公司管理层可靠估算，并非对员工的调查，从而避开了这些难题。q而且，受益于时间驱动作业成本法下时间等式的灵活性和适应性，管理人员能够通过目前许多公司的资源规划(ERP)系统中已经存储的相关的数据信息(包括订单、包装、配送方式以及其他一些相关信息)，迅速地计算出完成任何订单所需的具体时间要求，从而简化整个财务核算系统并提高其效率。时间驱动作业成本法的优势n(4)更便于系统建成后的更新q创建和维护大规模的作业成本模型所需投入的时间和耗费的成本极大，传统作业成本系统在建成后很少进行更新，因为这需要反复向员工调查和了解一些数据信息，成本高昂。q面对企业外部和内部常变的经营条件，时间驱动作业成本法能够更容易地更新模式以适应变化，对流程、产品和客户的成本所做的估算也会变得更准确。当一个部门增加了若干项作业，公司管理层不需要与员工重新做面谈调查，只要对新增作业的每单位作业耗用时间做出估测即可，更新各项单位作业费率时也更方便快捷。
