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1、1 / 45 第二节费用扣除工程管理企业所得税税前扣除的费用具体可分为四类：一是据实扣除工程；二是限制扣除工程；三是禁止扣除工程；四是加计扣除工程。1、费用税前扣除的总体要求（1）加强费用扣除工程管理，防止个人和家庭费用混同生产经营费用扣除。（2）利用个人所得税和社会保险费征管、劳动用工合同等信息，比对分析工资支出扣除数额。加大大额业务招待费和大额会议费支出核实力度。（3）对广告费和业务宣传费、长期股权投资损失、亏损弥补等跨年度扣除工程，实行台账管理。（4）加强发票核实工作，不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。（5）认真落实不征税收入所对应成本、费用不得税前扣除的规定。（6）加强对企业税前据
2、实扣除费用的真实性和合理性进行审核2、涉及资料：所得税年度纳税申报表及附表、企业年度关联业务往来报告表、财务报表等附报资料一、据实扣除工程（一）企业所得税政策规定1、工资薪金费用（1）基本规定企 业 发 生的 合 理 的 工资 薪 金 支 出 ，准 予 扣 除 。（2）工资薪金的内容是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。其中，工资是指个人为雇用单位直接从事生产、经营或服务的收入，而薪金是指为雇用单位从事社会公职或管理活动的劳动者取得的收入。领取工资、精
3、选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 1 页，共 45 页2 / 45 薪金的个人均与单位存在雇用与被雇用关系，且其所得均属于非独立个人劳动所得，即劳动者个人所从事的是由雇用单位指定、安排的工作并接受雇用单位管理。（3）工资薪金总额是指企业按照税法规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣
4、除。（4）工资薪金合理性原则的判定合理工资薪金，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务；有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的；（5）关于工效挂钩企业工资储备基金的处理原执行工效挂钩办法的企业，在2008 年 1 月 1 日以前已按规定提取，但因未实际发放而未
5、在税前扣除的工资储备基金余额，2008 年及以后年度实际发放时，可在实际发放年度企业所得税前据实扣除。（6）企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按企业所得税法规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。( 总局公告【 2018】第 15 号）（7）自 2018 年 7 月 1 日起，上市公司依照上市公司股权激励管理办法（试行）（证监公司字2005151号，以下简称管理办法）的要求建立职工股权激励计划，并按我国企业会计准则的有关规定
6、，在股权激励计划授予精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 2 页，共 45 页3 / 45 激励对象时，按照该股票的公允价格及数量，计算确定作为上市公司相关年度的成本或费用，作为换取激励对象提供服务的对价。上述企业建立的职工股权激 励 计 划 ， 其 企 业 所 得 税 的 处 理 ， 按 以 下 规 定 执 行 ：对股权激励计划实行后立即可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年 上 市 公 司 工 资 薪 金 支 出 ， 依 照 税 法 规 定 进 行 税 前 扣 除
7、 。对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等待期）方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。本条所指股票实际行权时的公允价格，以实际行权日该股票的收盘价格确定。在我国境外上市的居民企业和非上市公司，凡比照管理办法的规定建立职工股权激励计划，且在企业会计处理上，也按我国会计准则的有关规定处理的，其股权激励计划有关企业所得税处理问题，可以按照
8、上述规定执行。(总局公告【 2018】第 18 号）2. 基本社会保险费和住房公积金（以下简称“五险一金”）企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等 基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。3. 企业保险企业按照规定缴纳的财产保险费，准予扣除。企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险。 4. 借款费用（1）企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 -
9、 - - - - - -第 3 页，共 45 页4 / 45 企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12 个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。（2）企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。（3）房地产企业：企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费
10、用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除；企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。（4）企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。5. 专项资金（1）企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。
11、上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。（2）自 2009 年 1 月 1 日至 2018 年 12月 31 日，中国石油天然气集团公司（以下简称石油集团）、中国石油化工集团公司（以下简称石化集团）所属企业通过关联交易形式从其对应的中国石油天然气股份有限公司（以下简称石油股份）、中国石油化工股份有限公司（以下简称石化股份）所属分公司取得的用于企业矿区所在地市政、公交、环卫、非义务教育、医疗、消防、自有供暖、社区管理等社会性支出资金，应作为企业的收入计入当期应纳税所得额；石油股份、石化股份所属分公司以关联交易形式支付给其对应的石油集团、石化集团所属企业的上述社会性支出，在不高于关联交易协议规定限
12、额内的部精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 4 页，共 45 页5 / 45 分，可以在当期计算应纳税所得额时扣除，超过部分不得扣除。（3）自 2018 年 5 月 1 日起，煤矿企业实际发生的维简费支出和高危行业企业实际发生的安全生产费用支出，属于收益性支出的，可作为当期费用在税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税前扣除。企业按照有关规定预提的维简费和安全生产费用，不得在税前扣除。2018 年 5 月 1 日前，企业按照有关规定提取的、且在税前扣除的煤矿企业维简费和高危行业企业安全生
13、产费用，相关税务问题按以下规定处理：2018 年 5 余额 1 日前提取尚未使用的维简费和高危行业企业安全生产费用，应用于抵扣本公告实施后的当年度实际发生的维简费和安全生产费用，仍有余额的，继续用于抵扣以后年度发生的实际费用，至余额为零时，企业方可按前款规定执行。已用于资产投资、并计入相关资产成本的，该资产提取的折旧或费用摊销额，不得重复在税前扣除。已重复在税前扣除的，应调整作为2018 年度应纳税所得额。已用于资产投资、并形成相关资产部分成本的，该资产成本扣除上述部分成本后的余额，作为该资产的计税基础，按照企业所得税法规定的资产折旧或摊销年限，从 2018 年 6 的开始，就该资产剩余折旧年
14、限计算折旧或摊销费用，并在税前扣除。（3）煤矿企业以外的企业，则从2018 年 1 月 1 日起按照以下规定执行：企业实际发生的维简费支出，属于收益性支出的，可作为当期费用税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税前扣除。企业按照有关规定预提的维简费，不得在当期税前扣除。2018 年 1 月 1 日之前，企业按照有关规定提取且已在当期税前扣除的维简费，按以下规定处理：尚未使用的维简费，并未作纳税调整的，可不作纳税调整，应首先抵减2018 年实际发生的维简费，仍有余额的，继续抵减以后年度实际发生的维简费，至余额为零时，企业方可按照本公告第一条规定执
15、行；已作纳税调整的，精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 5 页，共 45 页6 / 45 不再调回，直接按照本公告第一条规定执行。已用于资产投资并形成相关资产全部成本的，该资产提取的折旧或费用摊销额，不得税前扣除；已用于资产投资并形成相关资产部分成本的，该资产提取的折旧或费用摊销额中与该部分成本对应的部分，不得税前扣除；已税前扣除的，应调整作为2018 年度应纳税所得额。2018】第 67号）6. 固定资产租赁费企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：（ 1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照
16、租赁期限均匀扣除；（ 2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分，应当提取折旧费用分期扣除。7. 劳动保护支出企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。劳动保护支出是指确因工作需要为雇员配备或提供工作服、手套、安全保护用品等发生的支出。8. 管理性的服务费（1）企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。（2）对于法人企业因其母公司向其提供服务，按照双方签订的服务合同（或协议）支付的服务费，符合国税发200886 号规定的，可作为成本费用在税前扣除。母公司以管理费形式向其子公司提取
17、费用，子公司因此支付给母公司的管理费，不得税前扣除。（3）省级农村信用联合社（以下简称省联社）每年度为履行其职能所发生的各项费用支出，包括人员费用、办公费用、差旅费、利息支出、研究与开发费以及为此购置并发生的固定资产折旧费、无形资产摊销费等，应统一归集，作为其基层社共同发生的费用，按合理比例分摊后由基层社税前扣除。省联社每年制定费用分摊方案后，应报省级国家税务局确认后执行。由于特殊情况需要改变上述分摊方法的，由省联社提出申请，经省级税务机关确认后执行。（二）企业会计处理方法精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 6 页，共 45 页7 /
18、45 会计核算中将工资薪金及“五险一金”合并在“应付职工薪酬”中阐述1、应付职工薪酬（1）会计核算会计准则规定，企业应设置“应付职工薪酬”科目，核算应付职工薪酬的提取、结算、使用等情况。该科目贷方登记已分配计入有关成本费用科目的职工薪酬的金额，借方登记实际发放的职工薪酬金额，期末余额一般在贷方，反应企业应付未付的职工薪酬。下设“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“非货币性福利”、”辞退福利”、“股份支付”等二级科目。企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付职工薪酬确认为负债，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外，应当根据职工提供服务的受益
19、对象，分别做如下处理：A应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本。B 应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本。C上述两种情形之外的其他职工薪酬，计入当期损益。小企业会计准则规定：小企业应设置“应付职工薪酬”科目，月末小企业应将本月发生的职工薪酬区分以下情况进行分配：A 生产部门（提供劳务）人员的职工薪酬，借记“生产成本”、“制造费用”、等科目，贷记本科目。应由在建工程、研发支出负担的职工薪酬，借记“在建工程”、“研发支出”等科目，贷记本科目。管理部门人员、销售人员的职工薪酬，借记“管理费用”或“销售费用”科目，贷记本科目。B 企业以其自产产品发
20、放给职工作为职工薪酬的，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记本科目。C 因解除与职工的劳动关系给予的补偿，借记“管理费用”科目，贷记本科目。D 期末从相关费用科目结转至“本年利润”，结转后各费用科目期末无余额。精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 7 页，共 45 页8 / 45 (2) 财务报表及纳税申报表的填报计入期间费用的职工薪酬一般应在企业利润表“销售费用”或“管理费用”等栏目反应；计入生产成本或制造费用等科目的职工薪酬，随着产品的销售结转至“营业成本”栏次反应；计入“在建工程”、“研发费用”等科目的职工薪酬随
21、着工程完工转入资产负债表“固定资产”或“无形资产”栏目反应；计提未发放的职工薪酬在资产负债表“应付职工薪酬”栏次反应。工资薪金支出除作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（1）成本费用明细表相应栏次外，如有调整还用填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第22 行“2、工资薪金支出”对应列次。五险一金除作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（1）成本费用明细表相应栏次外，如有调整还用填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第34 行“14. 各类基本社会保障性缴款”和第30 行“住房公积金”对应列次。2、企业保险（1）会计处理会计准则及小企业会计准则均规定，
22、企业发生的保险费应在“销售费用”等科目中核算。借记“销售费用”科目，贷记“银行存款”科目。（2）财务报表及纳税申报表的填报会计报表：企业发生的允许税前扣除的各类财产保险在利润表“销售费用”栏次反映。纳税申报表企业缴纳的按照规定允许据实在税前扣除的保险费用，随成本费用工程填报附表二（ 1）成本费用明细表相应栏次。3、借款费用（1）会计核算依照会计准则规定，企业应设置“财务费用”科目，核算企业为筹集生产经营资金等发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的薪金折扣。该科目的借方登记精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 -
23、 - - - - - -第 8 页，共 45 页9 / 45 企业发生的财务费用，贷方登记应冲减财务费用的利息收入、汇兑损益、现金折扣；期末应将该科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。本科目应按费用工程进行明细核算。为建造或者生产满足资本化条件的资产发生的应予资本化的借款费用，在“在建工程”、“制造费用”等科目核算。小企业会计准则规定小企业应设置“财务费用”，核算小企业为筹集生产经营资金等发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损失、银行相关的手续费、小企业给予的现金折扣（减享受的薪金折扣）。小企业为购建固定资产、无形资产和经过1 年期以上的制造才能达到预定可销售状态的存
24、货发生的借款费用，在“在建工程”、“开发支出”、“制造费用”等科目核算，不在“财务费用”科目核算。小企业发生的汇兑收益，在“营业外收入”科目核算，不在本科核算。“财务费用”应按照费用工程进行明细核算。月末，可将该科目余额转入“本年利润”科目，结转后该科目无余额。（2）汇兑损失税收和会计差异货币性工程汇兑差额的计算方法，税法和会计准则相同，均采用期末即期汇率计算，但对应付股利工程产生的汇兑损失不得在税前扣除。在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日的可变现净值以外币反映的情况下，在计提存货跌价准备时应当考虑汇率变动的影响。存货跌价准备不得在税前扣除，资产的计税基础以历史成本为原则确定。（3）财务
25、报表及纳税申报表的填报财务报表企业发生的财务费用，按照工程应在利润表“财务费用”或资产负债表“在建工程”、“开发支出”等栏次反映。纳税申报表填报企业发生的借款费用作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（1）成本费用明细表相应栏次，但是不符合税前扣除规定的借款费用应同时做纳税调整。4. 专项资金的纳税申报精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 9 页，共 45 页10 / 45 （1）企业按规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，应作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（1）成本费用明细表相应栏次，实际提取数超过按规
26、定应提取数的余额，应填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第40 行“20. 其他”对应栏次，进行相应的纳税调整（调增所得）。以前年度提取的上述专项资金已在税前扣除，当年改变用途的，直接填报附表三纳税调整明细表“二扣除类调整工程”第40行“其他”对应列次，进行相应的纳税调整（调增所得）。（2）煤矿企业维简费和高危行业企业安全生产费用的申报煤矿企业提取的维简费和高危行业企业提取的安全生产费用，应直接填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第40 行“20. 其他”对应列次，进行相应的纳税调整（调增所得）以前年度提取的维简费和安全生产费用未在税前扣除调增所得的，当年实际发生的
27、维简费和安全生产费用冲减以前年度提取金额的，应费用化的金额，填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第40 行“20. 其他”对应列次，进行相应的纳税调整（调减所得）；应资本化的金额，通过填报附表九资产折旧、摊销纳税调整明细表第2 列“计税基础”对应行次进行调整，由此导致的有关资产折旧、摊销方面的纳税调整金额（调减所得），应填报附表九第7 列“纳税调整额”对应行次，同时根据不同的资产工程填报附表三第 43 行“2. 固定资产折旧”、第45 行“4. 长期待摊费用的摊销”、第46 行“5. 无形资产摊销”、第48 行“7. 油气勘探投资”、第49 行“油气开发投资”对应列次。以前年度提
28、取的维简费和安全生产费用已在税前扣除，当年实际发生的维简费和安全生产费用应冲减以前年度提取金额，如将当年实际发生的维简费和安全生产费用计入成本费用的，应填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第40 行“20. 其他”对应列次，进行相应的纳税调整（调增所得）。以前年度提取的维简费和安全生产费用已在税前扣除，且已用于资产投资、并计入相关资产成本的，该资产以前年度提取的折旧或费用摊销已在税前扣除的，其重复扣除的折旧或摊销额，应调整作为2018 年度应纳税所得额，直精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 10 页，共 45 页11 /
29、45 接填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第40 行“20.其他”对应列次，进行相应的纳税调整（调增所得）。以前年度提取的维简费和安全生产费用已在税前扣除，且已用于资产投资、并计入相关资产成本的，该资产当年提取的折旧或费用摊销额已计入成本费用的，应填报附表九资产折旧、摊销纳税调整明细表第2 列“计税基础”对应行次进行调整，由此导致的有关资产折旧、摊销方面的纳重复扣除金额，应填报附表九第7 列“纳税调整额”对应行次，同时根据不同的资产工程填报附表三第43 行“ 2. 固定资产折旧”、第45 行“ 4. 长期待摊费用的摊销”、第 46 行“5. 无形资产摊销”、第48 行“7. 油
30、气勘探投资”、第49 行“油气开发投资”对应列次，进行相应的纳税调整（调增所得）。5、固定资产租赁费（1）会计核算融资租赁会计规定，在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。会计上将未确认融资费用按期限计入财务费用中，导致融资租入资产的会计入账价值与税收上的计税基础存在差异，由此导致计提折旧在税法和会计上存在差异，需要纳税调整。税法规定，融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；租赁合同未约定付款总额的，
31、以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。经营租赁税法规定，企业以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；企业如果采用直线法确认各期租金支出的，则不存在税收和会计差异；如果采用其他方法确认支出的，则需要进行纳税调整。(2) 纳税申报表的填报精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 11 页，共 45 页12 / 45 纳税申报表企业发生的经营租赁方式的租赁费除作为成本费用的组成内容
32、随成本费用工程填报附表二（1）成本费用明细表相应栏次外，如果有会计和税法差异，还应填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第 40 行“20. 其他”对应列次。6. 劳动保护支出（1）会计核算：会计准则规定，企业发生的劳动保护支出应根据有关付款凭证及其发生的车间、部门和用途，分别计入“制造费用”、“管理费用”等科目，会计处理为：借：制造费用管理费用等贷：银行存款等。 (2)财务报表及纳税申报表的填报财务报表企业发生的允许税前扣除的劳动保护支出区分情况在利润表“销售成本”“管理费用”等栏次反映纳税申报表企业发生的劳动保护支出，除作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（ 1）成本
33、费用明细表相应栏次外，如果发生的不属于劳动防护用品的费用支出，还应填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第37 行“ 17. 与取得收入无关的支出”或第40 行“20. 其他”对应列次，进行相应的纳税调整（调增所得）。 7 、管理性的服务费（1）会计核算会计准则规定，下属企业和分支机构缴纳的管理费通过“管理费用”科目核算，借记“管理费用”贷记“银行存款”科目。（2）财务报表及纳税申报表的填报财务报表：企业发生的允许税前扣除的管理费在利润表“管理费用”等栏次反映纳税申报：企业支付的管理费和服务费，除随成本费用工程填报附表二（1）成本费用明细表相应栏次外，如果发生的不属于劳动防护用品的
34、费用精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 12 页，共 45 页13 / 45 支出，还应填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第37行“17. 与取得收入无关的支出”或第40 行“ 20. 其他”对应列次，进行相应的纳税调整（调增所得）。企业之间有关联关系的，应填报国税发【2008】114 号文件发布的中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表中的关联关系表（表一）、关联交易汇总表（表二）、劳务表（表四）等相关报告表，同时，应填报附表三纳税调整工程明细表第53 行“六、特别纳税调整应税所得”对应的“调增金额”列次。（三）企业所
35、得税管理岗位要求1、工资薪金税前扣除的审核（1）要求：结合企业所得税年度纳税申报表主表第14 行、15 行纳税调整工程与附表三纳税调整工程明细表第22 行的相关数据信息，审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否真确；(2) 涉税资料：企业所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等。 2、基本社会保险费和住房公积金（五险一金）的审核(2) 要求：通过企业报送的所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料，结合所得税年度纳税申报表主表第14、15 行纳税调整工程、附表三第30、34 行的相关数据信息，审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否正确，企业发
36、生的基本社会保险费和住房公积金是否存在疑点。(2) 涉税资料：所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料 3 、财产保险（1）要求：通过企业报送的所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料，审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否正确，财产保险支出是否存在疑点。（2）涉税资料：所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 13 页，共 45 页14 / 45 4 汇兑损失（1）要求：通过企业报送的所得税年度纳税申报表及附表、财务报
37、表、中介机构的鉴证报告等附报资料，审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否正确，企业发生的汇兑损失是否存在疑点。（2）涉税资料：所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料5 专项资金（1）要求：通过企业报送的所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料，审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否正确，企业发生的专项资金是否存在疑点。（2）涉税资料：所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料6 固定资产租赁费（1）要求：通过企业报送的所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料，审核企业纳税申报表、
38、财务报表之间勾稽关系是否正确，企业发生的固定资产租赁费是否存在疑点。（2）涉税资料：所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料 7 劳动保护支出（1）要求：通过企业报送的所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料，审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否正确，企业发生的劳动保护支出是否存在疑点。（2）涉税资料：所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料8、服务性的管理费（1）要求：通过企业报送的所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料，审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否正确，发生的母
39、子公司支付的管理费是否存在疑点。（2）涉税资料：所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 14 页，共 45 页15 / 45 的鉴证报告等附报资料（四）后续管理 1. 工资薪金支出的延伸审核。（1）税前扣除的工资薪金真实性审核通过审核纳税人提供的相关的原始资料（包括制度规定、工资发放凭证、国有企业主管部门工资管理规定以及其他有关证明材料、劳资部门的职工名册、参加养老保险、失业保险人员名单及考勤记录等），确定企业职工真实人数，与支付工资明细表核对。采用全查法或抽查法核查临时工工资表中领取人签字，判
40、断是否其频繁出现相同笔迹，结合企业提供的用工合同及相关人员的身份证，判断有无虚增企业员工人数，人为加大的工资薪金总额的现象。合理利用第三方信息。将个人所得税完税证明与地税局的相关信息进行比对，核实企业发放工资薪金的真实性。（2）税前扣除的工资薪金合理性审核审核企业工资薪金的发放是否违背以下原则：企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的；（3）税前扣除的工资薪金是否符合实际发生原则企业会计核算已经计提但尚未支付的应付工资薪金支出，不能在其未支付的纳税年度内扣除，只有等到
41、实际发生后，才准予税前扣除。依据国内国家税务总局【 2018】第 15 号公告规定，建议发放后追溯调整至其计提年度扣除。（4）税前扣除的工资薪金税会差异处理是否正确企业无偿向职工提供住房等固定资产使用产生的应付职工薪酬，因没有精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 15 页，共 45 页16 / 45 实际的支出发生，固定资产的折旧额不应作为工资薪金的支出进行税前扣除，而因按照固定资产的税务处理规定进行税前扣除。辞退福利产生的预计负债，在符合会计准则规定的确认条件计入当期费用时，应调增当期的应纳税所得额，其后实际支付时，再做相应的调减；辞退
42、福利不属于税法规定的工资薪金支出，因此不能作为计算税前扣除职工福利费、工会经费、职工教育经费的基数。以权益结算的股份支付，属于增加资本公积，不得在计算应纳税所得额时确认费用扣除。在授予后立即可行权的以现金结算的股份支付，因其在行权时才属于实际发生的费用，故在行权以前应进行纳税调整。 2. 基本社会保险费和住房公积金（五险一金）的延伸审核（1）是否符合实际发生原则。企业发生的社会保险费和住房公积金，是否有只提不缴纳、或者多提少缴纳，将未缴纳或少缴纳的社会保险费和住房公积金长期挂在往来账户中，不作纳税调整、虚列费用的情况。（2）是否符合相关性原则。企业缴纳社会保险费和住房公积金的范围和标准是否与规
43、定的范围和标准一致，有无扩大范围、提高标准，多列社会保险费和住房公积金的情况。（3）是否符合合理性原则。企业缴纳的社会保险费和住房公积金，是否按不同的人员和应负担费用的部门进行合理的分配，计入不同的成本、费用工程，有无应由基本建设工程、专项工程等工程承担的费用未资本化的情况。3. 财产保险的延伸审核（1）财产保险费真实性、相关性审核。抽查企业保险合同、保险单据、核查其标的物所有权属是否为本企业，是否与本企业固定资产账簿相符。（2）核查财产标的物价值是否合理。（3）审核企业是否存在返还保费（发生的赔偿款）挂往来账或账外循环，从而少计应纳税所得额的情况；其税前扣除的财产损失是否为抵扣保险赔款后的净
44、损失。 4.利息费用的延伸审核精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 16 页，共 45 页17 / 45 （1）税前扣除利息是否符合资本化和费用化划分原则审核成本构成情况，是否存在利息支出，审核借款合同，对于企业是否存在在建工程或房地产开发产品或者建造期超过12 个月的，审核其发生的利息支出是否按规定资本化，是否专项用于该项在建工程或房地产开发产品。（2）审核税前扣除利息支出标准是否符合规定着重核查非金融企业向非金融企业借款的利息支出，其扣除依据或者标准是金融企业同期同类贷款利率。（3）审核关联方之间的利息支出是否符合规定审核借款协议或者
45、合同，确认是否属于关联方之间的借款，再确认关联方之间的实际税负是否存在差异或者是否符合独立交易原则。（4）关于投资未到位的利息支出列支的审核审核企业账面的实收资本，是否存在企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的情况，计算企业发生的利息支出中，是否对因投资未到位而发生的借款利息支出进行了纳税调增。5. 专项资金的延伸审核（1）审核税前扣除的专项资金是否符合相关法律法规规定。核查企业内部文件及原始单据，结合税前扣除专项资金的依据文件，查看是否属于有关法律、行政法规定应当提取专项资金的范围，提取依据、提取比例是否符合规定。（2）加强对专项资金使用情况的跟踪管理。查看相关的支出凭据，是否属于专项用
46、于环境保护、生态恢复等用途，有无企业提取后未按规定用于环境保护、生态恢复，而是用于其它用途的。6. 固定资产租赁费的延伸审核（1）审核企业原始租赁合同、协议及租金支付单据等，确认企业的租赁方式。（2）确认租金是否公允，租赁费扣除是否真确。通过审核租赁协议，确认租入固定资产是否与生产经营有关，支付租金是否公允；查看相关账簿和记账凭证，审核租赁费是否按租赁年限均匀扣除，有无利用租赁方式在不同年度之间调剂所得影响所得税款。精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 17 页，共 45 页18 / 45 7. 劳动保护支出的延伸审核（1）是否符合实际发
47、生原则。审核税前扣除的劳动保护支出的扣除凭据是否符合规定，是否实际发生且已经发放给员工。（2）是否符合相关性原则，审核相关凭据、发票的品目，是否属于劳动保护支出的范畴，是否属于确因工作需要并且在工作期间所使用的工作服、手套、安全保护用品等支出；是为职工配备或提供，而不是给其他与其没有任何劳动关系的人配备或提供；有无将用于对外接待、送礼普遍福利性质及奢侈品的支出混入劳动保护支出税前扣除。（3）是否符合合理性原则。审核购入劳动保护用品价格是否合理公平，金额是否准确，用途是否符合税收规定。 8. 服务性管理费的延伸审核（1）审核相关服务合同或协议，在合同协议中是否明确规定了提供服务的内容、收费标准及
48、金额等，是否真实提供了上述的服务内容，是否按照合同协议规定的标准和金额支付相关费用；对于金额较大的，可根据需要发函请求母公司所在地主管税务机关落实是否按规定申报了该项营业收入。(2) 审核母公司为其子公司提供各种服务而发生的费用，是否按照独立企业之间公平交易原则确定服务的价格，价格是否公允，不符合规定的应进行纳税调整。对于母公司向其多个子公司提供同类项服务的，审核期其收取的服务费的方式，属于分项签订合同或协议收取还是签订服务分摊协议方式，属于分项签订合同或协议的，审核不同子公司的服务费金额是否公允；属于由母公司与各子公司签订服务费用分摊合同或协议，是否按照税法第四十一条第二款规定合理分摊，有无
49、在各服务受益子公司（包括盈利企业、亏损企业和享受减免税企业）之间进行调剂，影响所得税税款。(3) 关于省联社向基层社收取的服务费审核省联社向基层社分摊的费用归集是否符合规定审核省联社向基层社分摊的费用计算是否正确审核省联社向基层社分摊费用是否按照规定程序执行。精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 18 页，共 45 页19 / 45 二、 比例扣除工程及政策性限制扣除工程（一）企业所得税政策规定特别提醒：限制扣除事项一般无需前置性备案，纳税人可自行按照税收法律法规的相关规定计算，调整后填报相关报表。 1 、职工福利费、工会经费、职工教育经
50、费（1）企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14% 的部分，准予扣除。尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准
51、确核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未（2）企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2% 的部分，准予扣除。自 2018 年 1 月 1 日起，在委托税务机关代收工会经费的地区，企业拨缴的工会经费，也可凭合法、有效的工会经费代收凭据依法在税前扣除。自 2018 年 7 月 1 日起，企业拨缴的职工工会经费，不超过工资薪金总额2% 的部分，凭工会组织开具的工会经费收入专用收据在企业所得税税前扣除。（3）除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳精选学习资料 -
52、- - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 19 页，共 45 页20 / 45 税年度结转扣除。软件生产企业的职工培训费用，可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。对经认定的技术先进性服务企业，其发生的职工教育经费按不超过企业工资总额8% 的比例据实在企业所得税前扣除，超过部分，准予在以后年度结转扣除。中关村、东湖、张江三个国家自主创新示范区和合芜蚌自主创新综合实验区（以下统称试点地区）内的高新技术企业发生的职工教育经费支出不超过工资薪金总额8的部分，准予在计算企业所得税应纳税所得额时扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（财税201814 号）2、补充
53、养老保险、补充医疗保险自 2008 年 1 月 1 日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5% 标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。（财税【 2009】27）3. 业务招待费企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60% 扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60% 计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除
54、。4. 广告和业务宣传费（1）基本规定：企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15% 的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（2）特别规定：自 2018 年 1 月 1 日起至 2018年，部分行业广告费和业务宣传费支出税前扣除政策如下：对化妆品制造与销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30% 的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。对签约广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企业，其中一方发生的不超过当年销
55、售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 20 页，共 45 页21 / 45 务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。（ 3 ） 关 于 筹 办 期 告 费 和 业 务 宣 传 费 税 前 扣 除 问 题企业在筹建期间，发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额
56、计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。5. 公益性捐赠扣除公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于中华人民共和国公益事业捐赠法规定的公益事业的捐赠。企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12% 的部分，准予扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。公益性捐赠用途主要包括：救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；教育、科学、文化、卫生、体育事业；环境保护、社会公共设施建设；进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。允许税前扣除的公益性捐赠必须取得公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构按照行
57、政管理级次开具的由财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据，并加盖本单位的印章；未取得合法票据的捐赠不得税前扣除。企业发生为汶川地震灾后重建、举办北京奥运会和上海世博会等特定事项的捐赠，根据规定，在一定时限内可以据实扣除。6、利息支出（1）企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。（2）企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - -
58、- - -第 21 页，共 45 页22 / 45 条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业，为5：1；其他企业，为 2：1； 企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。案例：华丰公司为盛大公司的子公司，注册资本50 万元，未享受所得税优惠，无其他权益工程。盛大公司为高新技术企业。2018 年 12
59、月 1 日，盛大公司向华丰公司提供借款300 万元，使用期二年，利息与同期银行贷款利率相同为 8% ，2018 年底，华丰公司支付利息24 万元，两公司均实现应纳税所得额。分析： 1、关联债资比： 30050=6（注意每月余额变化） 2、盛大公司税负低于华丰公司 3、调整利息费用： 24（1-26）=16 （3）凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额
60、保持不变的期间作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算，公式为：企业每一计算期不得扣除的借款利息该期间借款利息额该期间未缴足注册资本额该期间借款额。企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。案例： A公司 2018 年 1 月 1 日成立，注册资本1000 万元，注册时到位600万元， 2018 年 7 月 1 日又到位 300 万元，企业其余投资截止到目前尚未到位，2018年度 3 月 1 日向银行贷款 400万元，年利率 7% ，贷款期限为 1 年。分析： 2018.3.1
61、 7.1 ：不得扣除的利息支出精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 22 页，共 45 页23 / 45 =4007% 4/12 2018.7.112.31：不得扣除的利息 =1007% 6/12 （ 4 ） 业 向 自 然 人 借 款 的 利 息 支 出 企 业 所 得 税 税 前 扣 除 。企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据中华人民共和国企业所得税法（以下简称税法）第四十六条及财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税 2008121 号）规定的条件，计算企业所得税扣
62、除额。企业向除上述规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分, 根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规定，准予扣除：企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；企业与个人之间签订了借款合同。 7 、手续费及佣金（1）企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。保险企业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15% （含本数，下同）计算限额；人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金
63、等后余额的10% 计算限额。其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5% 计算限额。（2）房地产企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用（含佣金或手续费）不超过委托销售收入10% 的部分，准予据实扣除。（3）从事代理服务、主营业务收入为手续费、佣金的企业（如证券、期货、保险代理等企业），其为取得该类收入而实际发生的营业成本（包括手续费及佣金支出），准予在企业所得税前据实扣除。（4）电信企业在发展客户、拓展业务等过程中（如委托销售电话入网卡、电话充值卡等），需向经纪人、代办商支付手续费及佣金的，
64、其实际发生的相精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 23 页，共 45 页24 / 45 关手续费及佣金支出，不超过企业当年收入总额5% 的部分，准予在企业所得税前据实扣除。8、准备金企业按规定计提的下列资产减值准备、风险准备等准备金支出，准予在税前扣除。（1）自 2008 年 1 月 1 日起至 2018 年 12 月 31 日止，证券行业依据有关规定提取或者缴纳的证券类准本金（包括证券交易所风险基金、证券结算风险基金和证券投资者保护基金）和期货类准备金（包括期货交易所风险准备基金、期货公司风险准备金、期货投资者保障基金），准予在企业所
65、得税税前扣除。（财税【 2009】33、【2018】11 号）（2）自 2008 年 1 月 1 号至 2018 年 12 月 31 号止，保险公司按照有关规定缴纳的保险保障基金、提取的未到期责任准备金、长期健康险责任准备金、寿险责任准备金、未决赔偿准备金，准予在税前扣除。（财税【2009】48、【2018】45）（3）自 2008 年 1 月 1 日至 2018 年 12 月 31 日止，中小企业信用担保机构按规定计提的担保赔偿准备、未到期责任准备，允许在企业所得税税前扣除。（财税【 2009】62、25号）（4）自 2008 年 1 月 1 日至 2018 年 12 月 31 日止，政策性
66、银行、商业银行、财务公司和城乡信用社等国家允许从事贷款业务的金融企业按照规定提取的贷款准备金，准予在税前扣除. （财税【 2009】64【2018】5 号）（5）自 2008 年 1 月 1 日至 2018 年 12月 31 日止，金融企业根据贷款风险分类指导原则（银发【2001】416 号），对其涉农贷款和钟雄企业贷款进行风险分类后，按照规定比例计提的贷款损失专项准备金，准予在计算应纳税所得额时扣除。（财税【2009】99【2018】104号）（6）自 2008 年 1 月 1 号至 2018 年 12月 31 号止，保险公司经营中央财政和地方财政补贴的种植业险种的，按不超过补贴险种当年保费
67、收入25% 的比例计提的巨灾风险准备金，准予在企业所得税前扣除。（财税【2009】110、【2018】23号）（7）自 2008 年 1 月 1 号至 2018 年 12 月 31 号止，中国精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 24 页，共 45 页25 / 45 银联提取的特别风险准备金符合条件的，允许税前扣除（财税【2018】25号）自 2018 年 1 月 1 号至 2018 年 12 月 31 号止，政策性银行、商业银行、财务公司、城乡信用社和金融租赁公司等金融企业提取的贷款损失准备金税前扣除，除执行财税【 2018】104 号
68、文件的金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金的税前扣除政策外，按下列规定处理：金融企业准予当年税前扣除的贷款损失准备金计算公式是：准予当年税前扣除的贷款损失准备金=本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额 1%-截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额。金融企业按上述公式计算的数额如为负数，应当相应调增当年应纳税所得额。准予税前提取贷款损失准备金的贷款资产范围包括：贷款( 含抵押、质押、担保等贷款 )。银行卡透支、贴现、信用垫款( 含银行承兑汇票垫款、信用证垫款、担保垫款等 ) 、进出口押汇、同业拆出、应收融资租赁款等各项具有贷款特征的风险资产。由金融企业转贷并承担对外还款责任的国外贷
69、款，包括国际金融组织贷款、外国买方信贷、外国政府贷款、日本国际协力银行不附条件贷款和外国政府混合贷款等资产。金融企业的委托贷款、代理贷款、国债投资、应收股利、上交央行准备金以及金融企业剥离的债权和股权、应收财政贴息、央行款项等不承担风险和损失的资产，不得提取贷款损失准备金在税前扣除。金融企业发生的符合条件的贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算当年应纳税所得额时扣除。（二）企业会计处理及所得税申报表填报方法1、职工福利费、工会经费、职工教育经费（1）会计核算：见“应付职工薪酬”会计核算部分（2）报表填报会计报表：财务报表企业发生的允许税前扣除的职工福利费、工会
70、经费、职工教育经费区分情况在利润表“销售成本”“管理费用”等栏次反精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 25 页，共 45 页26 / 45 映纳税申报：职工福利费支出的申报：职工福利费除作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（1）成本费用明细表相应栏次外，如有调整还用填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第23 行“职工福利费支出”对应列次。、工会经费支出除作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（1）成本费用明细表相应栏次外，还要填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第25 行“5、工会经费支出”
71、对应列次。职工教育经费支出除作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（1）成本费用明细表相应栏次外，还要填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第24 行“4、职工教育经费支出”对应列次。 2 、补充养老保险、补充医疗保险（1）会计核算：见“应付职工薪酬”会计核算部分（2）报表填报财务报表：企业发生的补充养老保险、补充医疗保险区分情况在利润表“销售成本”“管理费用”等栏次反映纳税申报：补充保险除作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（ 1）成本费用明细表相应栏次外，还要填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第35 行“15、补充养老保险、补充医疗保险”对应列
72、次。3. 业务招待费（1）会计核算：企业为组织和管理企业生产经营发生的业务招待费在“管理费用”科目核算，企业应设置“管理费用”科目，核算企业为组织和管理企业生产经营所发生的包括业务招待费费在内的各项管理费用，商品流通企业管理费用不多的，可不设该科目，该科目的核算内容可并入“销售费用”科目核算。该科目的借方登记企业发生的各项管理费用，期末应将该科目的余额转入“本年利润”科目，结转后该科目应无余额。该科目可按费用工程进行明细核算。精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 26 页，共 45 页27 / 45 （2）报表填报财务报表企业发生的业务招
73、待费在利润表“管理费用”等栏次反映企业发生的业务招待费除作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（ 1）成本费用明细表相应栏次外，还要填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第26 行“ 6、业务招待费”对应列次，进行相应的纳税调整（只调增不调减）。 4. 广告和业务宣传费（1）会计核算：企业在销售商品和材料、提供劳务过程中发生的广告和业务宣传费在“销售费用”科目核算。企业应当设置“销售费用”科目，该科目核算企业在销售商品和材料、提供劳务过程中发生的包括广告和业务宣传费在内的各项销售费用，该科目借方登记企业发生的各项销售费用，期末应将该科目的余额转入“本年利润”科目，结转后该科
74、目应无余额。该科目可按费用工程进行明细核算。（2）报表填报财务报表：企业发生的广告和业务宣传费在利润表“销售费用”等栏次反映纳税申报：企业发生的广告费和业务宣传费除作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（1）成本费用明细表相应栏次外，还要填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第27 行“7、广告费和业务宣传费”对应列次。5. 公益性捐赠扣除（1）会计核算：企业发生的与日常活动无关的包括公益性捐赠、非常损失、罚款支出、处置非流动资产损失、非货币性资产交换、债务重组等损失在“营业外支出”科目核算。该科目借方登记企业发生的各项营业外支出，贷方登记期末转入“本年利润”科目的营业外支
75、出，结转后该科目无余额，该科目可按营业外支出工程进行明细核算（2）报表填报财务报表：企业发生的公益性捐赠扣除在利润表“营业外支出”等栏次反映精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 27 页，共 45 页28 / 45 纳税申报：企业的捐赠支出应填报附表二（1）成本费用明细表“营业外支出”第 23 行“7. 捐赠支出”栏次。不得税前扣除的捐赠、赞助支出应填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第28 行“8、捐赠支出”、第33 行“ 13. 赞助支出”对应列次，进行相应的纳税调整（调增所得）。 6 、利息支出（1）会计核算：企业为筹
76、集生产经营所需资金等而发生的包括利息支出（减利息收入）等筹资费用，应在“财务费用”科目核算。该科目借方登记企业发生的财务费用，贷方登记应冲减财务费用的利息收入等，期末应将该科目余额转入“本年利润”科目，结转后该科目应无余额，该科目可按费用工程进行明细核算。例：华丰公司在 2018 年 6 月份发生部分经济业务如下：（1）开出转账支票，支付企业筹集生产经营所需资金发生的利息3800 元。（2）收到市建设银行的存款计息凭证，收到的存款利息为1000 元。（3）月末，将财务费用转入“本年利润”科目。华丰公司应作如下会计处理：（1）借：财务费用利息支出 3800 贷：银行存款3800 （2）借：银行存
77、款1000 贷：财务费用利息收入1000 （3）借：本年利润 2800 贷：财务费用 2800 （2）报表填报：财务报表：企业发生的利息支出在利润表“财务费用”等栏次反映纳税申报：企业发生的借款费用除作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（ 1）成本费用明细表相应栏次外，还要填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第29 行“ 9、利息支出”对应列次。由于利息支出资本化金额的不同导致有关资产的账载金额与计税基础的不精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 28 页，共 45 页29 / 45 同，应填报附表九资产折旧、摊销纳
78、税调整明细表第一列“账载金额”和第 2 列“计税基础”对应行次，由此导致的有关资产折旧、摊销方面的纳税调整金额，应填报附表九第7 列“纳税调整额”对应行次，同时根据不同的资产工程填报附表三第43 行“2. 固定资产折旧”、第44 行“3. 生产性生物资产折旧”、第 45 行“4. 长期待摊费用的摊销”、第46 行“5. 无形资产摊销”、第48 行“7. 油气勘探投资”、第49 行“油气开发投资”对应列次。向关联方借款及其利息支出，应填报国税发【2008】114 号文件发布的中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表中的关联关系表（表一）、关联交易汇总表（表二）、融通资金表（表七）等相关报告表，向
79、关联方借款不得扣除的利息支出，应填报附表三纳税调整工程明细表第 53 行“六、特别纳税调整应税所得”对应的“调增金额”列次。对投资者未到位自己不得扣除的利息支出，填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第40 行“20. 其他”对应列次，进行相应的纳税调整（调增所得）。 7 、手续费及佣金（1）会计核算：企业在销售商品和材料、提供劳务过程中发生的手续费及佣金在“销售费用”科目核算。企业应当设置“销售费用”科目，该科目核算企业在销售商品和材料、提供劳务过程中发生的包括手续费及佣金在内的各项销售费用，该科目借方登记企业发生的各项销售费用，期末应将该科目的余额转入“本年利润”科目，结转后该
80、科目应无余额。该科目可按费用工程进行明细核算。（2）报表填报财务报表：企业发生的手续费及佣金在利润表“销售费用”等栏次反映纳税申报：企业发生的手续费和佣金除作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（1）成本费用明细表相应栏次外，还要填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”第40 行“20、其他”对应列次。8、准备金精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 29 页，共 45 页30 / 45 见金融和保险业相关内容（三）企业所得税管理岗位要求1. 职工福利费、工会经费、职工教育经费的案头审核通过企业报送的所得税年度纳税申报表及
81、附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料，结合所得税年度纳税申报表主表第13 行利润总额、14、15 行纳税调整工程、附表三第28 行的相关数据信息，审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否正确，企业发生的公益性捐赠支出是否存在疑点。可以要求企业报送下列资料：（1）接受捐赠或办理转赠的非营利的公益性社会团体、基金会的捐赠税前扣除资格复印件；（2）由具有捐赠税前扣除资格的非营利的公益性社会团体、基金会和县及县以上人民政府及其组成部门出具的公益救济性捐赠票据；（3）主管税务机关要求提供的其他资料。 2. 补充养老保险、补充医疗保险（1）要求：通过企业报送的所得税年度纳税申报表及附表、财务报
82、表、中介机构的鉴证报告等附报资料，结合所得税年度纳税申报表主表第14、15 行纳税调整工程、附表三第35 行的相关数据信息，审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否正确，企业发生的补充养老保险费、补充医疗保险费是否存在疑点。（2）涉税资料：涉及资料：所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告、应付福利费、职工教育经费支出台账3. 业务招待费（1）要求：通过企业报送的所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料，结合所得税年度纳税申报表主表第14、15 行纳税调整工程、附表三第26 行的相关数据信息，审核企业申报的销售（营业）收入总额和税法规定的业务招待费
83、扣除比例，计算分析企业是否存在超过税法规定的标准列支业务招待费问题。如果企业实际列支的业务招待费精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 30 页，共 45 页31 / 45 税前准予扣除的业务招待费，将差额与所得税纳税申报表附表四“业务招待费纳税调增金额”进行比对，判断是否按规定做纳税调整。（2）涉税资料：涉及资料：所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告。 4. 广告和业务宣传费（1）要求：通过企业报送的所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等附报资料，结合所得税年度纳税申报表主表第14、15 行纳税调整
84、工程、附表三第27 行及附表八的相关数据信息，审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否正确；根据企业申报的销售（营业）收入总额和税法规定的广告宣传费扣除比例，计算企业是否存在超过税法规定的标准列支广告宣传费问题。如果企业实际列支的广告宣传费大于税前准予扣除广告宣传费，将差额与所得税纳税申报表附表四“广告宣传费纳税调增金额”进行比对，判断是否按规定做纳税调整。建立广告宣传费台账加强后续管理。审核结转至本年度扣除的广告费、业务宣传费是否与台账记录一致，如申报扣除的以前年度结转的广告费、业务宣传费与台账记录不一致的，应告知企业并要求企业进行更正申报。（2）涉税资料：涉及资料：所得税年度纳税申报表
85、及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告及广告费、业务宣传费支出台账等。广告费、业务宣传费支出台账设置单位：税务登记号：单位：元工程年度销售（营业）收入广告 费 业务 宣 传费 税 前扣 除 限额本年 度 实际 发 生广 告 费业 务 宣传 费 金额尚未 扣 除的 广 告费 业 务宣 传 费余额允 许在本年度税前扣除的广告费业务宣传费结转以后年度扣除的广告费、业务宣传费（累计）本期 调 整应 纳 税所得额精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 31 页，共 45 页32 / 45 1 2 3 4=3+ 上期 6 5 6=4-5 7=3-5 年年
86、年年年说明： 1. （营业）收入”按照本年度实现的主营业务收入与其他业务收入一级根据税收规定确认的视同销售收入。2. 许在本年度税前扣除的广告费、业务宣传费：若42，填 2；若 42，则填 4。3. 期调整应纳税所得额”结果正数为调增应纳税所得额，负数为调减应纳税所得额。5. 公益性捐赠扣除（1）审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否正确，企业发生的公益性捐赠支出是否存在疑点。（2）涉税资料：涉及资料：所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等。对于公益性捐赠税前扣除存在疑点的企业，可以要求企业报送下列资料：接受捐赠或办理转赠的非营利的公益性社会团体、基金会的捐赠税前扣除
87、资格复印件；由具有捐赠税前扣除资格的非营利的公益性社会团体、基金会和县及县以上人民政府及其组成部门出具的公益救济性捐赠票据；主管税务机关要求提供的其他资料。精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 32 页，共 45 页33 / 45 6.利息支出详见据实扣除工程中“借款费用”部分7. 手续费及佣金（1）要求：审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否正确，企业发生的手续费及佣金是否存在疑点。（2）涉税资料：所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告、手续费及佣金计算分配表和其他相关资料等。8. 准备金具体内容详见金融和保险企
88、业部分（四）后续管理 1 、职工福利费、工会经费、职工教育经费的延伸审核（1）职工福利费审核开支范围是否符合国税函【2009】3 号文件规定；审核税前扣除的职工福利费是否为实际发生的，其提供的原始凭证是否符合税法规定企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。（2）工会经费审核税前扣除的工会经费其票据是否符合规定（3）职工教育经费审核职工教育经费支出是否符合财建2006317 号规定的开支范围。审核一般企业的职工教育经费支出扣除比例是否符合规定。审核软件生产企业发生的职工培训费用，是否与其他职工教育经费分开核算，没有分开核算的，是否按照2.5%的比例在当年计算扣除。审核技术先进型服务
89、企业的资格，看其是否注册在国务院规定的服务外包示范城市内，看其当年扣除比例是否符合规定。应付福利费、职工教育经费支出台账企业名称：税务登记号 : 单位：元会实会改本 年上 年本 年本 年精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 33 页，共 45 页34 / 45 工程年度计计提际使用计余额变用途金额度 已 按 税法 规 定 税前 列 支 金额度按税收口径计算余额度按税收口径计算余额度应 纳税调整1 2 3=1-2 4 5 6 7=6+5-2 8=4+6-5 年年年年年 2.补充养老保险、补充医疗保险（1）税前扣除真实性的审核。审核企业的会计
90、账簿、原始凭证、原始记录，查看员工花名册、核实员工人数，是否符合国家有关政策规定，是否是为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费。（2）税前扣除标准和比例是否符合规定。 3. 业务招待费（1）核实税前扣除的业务招待费的真实性审核业务招待费支出的发票、收据、销售账单、会计账目、企业或其他方面的证据等原始凭证，判断其真实性；疑点明显的大额发票，可通过发票协查验证发票的真实性。（2）核实税前扣除的业务招待费的会计核算的准确性。审核企业的业务招待费是否全部通过“业务招待费”科目进行核算，有无精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - -
91、- -第 34 页，共 45 页35 / 45 隐藏在其他科目中（如将业务招待费隐藏在会议费、培训费中列支）。（3）核实业务招待费范围是否符合规定。审核实际发生的礼品等支出是否隐藏在管理费用中，而未按规定计入到业务招待费中按照规定限额扣除。（4）核实税前扣除的业务招待费计算是否正确审核企业计算的当年销售（营业）收入是否准确，扣除的比例、限额在选择上是否正确。（5）核实税前扣除的业务招待费是否账表相符。审核企业“管理费用”明细账中记录的实际发生的业务招待费金额与所得税申报表中业务招待费工程“本期发生额”进行比对。如果前者后者，则存在漏报业务招待费、少调整应纳税所得额问题。 4. 广告和业务宣传费
92、（1）广告费和业务宣传费范围审核。审查企业发生的广告费和业务宣传费的原始凭据，确认支出的真实性和有效性，检查有无将不允许税前列支的费用，借用广告费和业务宣传费的名义税前扣除。（2）审核企业广告费和业务宣传费协议、合同的主要条款，是否包括与该项支出相对应的回报条款。（3）广告费和业务宣传费凭证审核。抽查大额广告费、宣传费列支凭证是否合法。（4）核实广告费和业务宣传费税前扣除计算是否准确。（5）审核烟草企业发生的烟草广告费和业务宣传费支出是否按规定进行纳税调整。（6）按权责发生制原则属于当期负担的广告宣传费，不管支付在当期支付，可以在当期扣除。(7) 审查广告合同载明的金额与期限，掌握企业广告费用
93、的计量情况，检查企业是否将预支的以后年度广告费和业务宣传费支出提前申报扣除5. 公益性捐赠扣除（1）核实企业发生的捐赠是否属于公益性捐赠核实接受捐赠的基金会、慈善组织等公益性社会团体是否取得了相关部门精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 35 页，共 45 页36 / 45 审核确认的捐赠税前扣除资格。(2) 核实捐赠的用途是否符合规定通过审核与政府相关部门的签订的捐赠协议或合同，核实捐赠的目的是否属于用于中华人民共和国公益事业捐赠法规定的公益事业的捐赠。（3）核实取得的捐赠票据是否符合规定（4）对国税函 2009202 号文件规定允许全
94、额扣除特殊情形进行审核，是否确实在灾后以及208 年 12 月 31 日前针对汶川地震进行的捐赠，有无把一般捐赠混入特殊事项捐赠进行税前扣除。6. 利息支出（1）运用核查法审核“短期借款”、“长期借款”账户，结合每笔贷款的金额、利率、用途、贷款期限和利息支付方式，查清每笔借款资金的流向，核实有无转给其他单位使用并为其负担利息的情况。（2）审核“财务费用”明细账记录与有关凭证，并与所得税申报资料核对，核实有将高于金融机构同类、同期利率以上的利息支出计入财务费用的，对超过规定列支的利息支出，是否在企业所得税纳税申报表中作了调整。（3）审核“财务费用”账户，核实企业核算汇兑损益的方法前后期是否一致，
95、汇率使用是否正确，是否按照月度、季度或年度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额，结合对资产税务处理的检查，核查汇兑损益是否计入资本性资产价值。（4）对关联方企业间利息支出的审核，第一，审查企业成立章程等，核实企业资金来源、购销渠道，确定企业间是否在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；是否直接或者间接地同为第三者控制；是否在利益上具有相关联的其他关系，以此确认双方企业是否构成关联关系。第二，审核签定的借款合同，明确关联企业投资的性质。第三，审核企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例是否超过规定标准，不超过标准的借款利率是否超过金融机构同类、同期利率。（
96、5）审核非银行企业内部营业机构的“财务费用”账户，对大额支出的资金流向追踪核实，落实是否属于非银行企业内营业机构之间支付利息。（6）财务费用是纳税人筹集经营性资金而发生的筹资费用，其中按会计准精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 36 页，共 45 页37 / 45 则处理利息支出应作纳税调整，因利息收入已计入收入总额；汇兑损益应作纳税调整，因汇兑收益已计入收入总额；企业发生的现金折扣可作为财务费用，但收到的现金折扣应计入收入总额，审核企业是否已作纳税调整。 7. 手续费及佣金（1）手续费及佣金税前扣除真实性的审核企业是否与具有合法经营资
97、格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金；收取手续费及佣金的对象是否具有合法经营资格的中介服务机构或个人审核企业手续费佣金的合同、协议、支付凭证，核查企业是否将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。企业已计入资产的手续费及佣金支出，是否通过折旧、摊销等方式分期扣除。是否存在手续费及佣金直接冲减服务协议或合同金额，未如实入账的情形。企业是否如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证。（2）审核税前扣除的手续费及佣金是否符合规定比例。8、准备金具体内容详见金融和保险企业部分三、禁止扣除工程（一）企业所
98、得税政策规定1、税法规定，下列工程禁止税前扣除：（1）企业向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；（2）企业所得税税款（3）税收滞纳金；（4）罚金、罚款和被没收财物的损失；（5）企业所得税法第九条规定以外的捐赠支出；（6）赞助支出；（7）未经核定的准备金支出；精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 37 页，共 45 页38 / 45 （8）与取得收入无关的其他支出；（9）不征税收入形成的支出。 2 、前款所称赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。前款所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部
99、门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。 3 、除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。( 二） 企业会计处理方法1. 会计核算：（1）企业向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项在会计处理上，向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项，在“利润分配”科目进行核算。依据会计准则规定，企业经股东大会或类似机构决议，分配给股东或者投资者的现金股利或者利润，借记“利润分配- 应付现金股利或利润”科目，贷记“应付股利”科目；企业经股东大会或类似机构决议，分配给股东或者
100、投资者的股票股利，应在办理增资手续后，借记“利润分配 - 转作股本的股利”科目，贷记“股本”科目，如有差额，贷记“资本公积- 股本溢价”。（2）企业所得税税款企业所得税税款在会计处理上，企业所得税税款是在“所得税费用”科目核算。依照会计准则规定，在资产负债表日，企业按照税法规定计算确定的当期应交所得税，借记“所得税费用- 当期所得税费用”科目，贷记“应交税费- 应交所得税”科目（3）税收滞纳金税收滞纳金在会计处理上，税收滞纳金在会计上以损益类科目作为费用列支。依照会计准则企业支付税收滞纳金时，借记“营业外支出”，贷记“银行存款”等科目。（4）罚金、罚款和被没收财物的损失精选学习资料 - - -
101、 - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 38 页，共 45 页39 / 45 在会计处理上，罚金、罚款和被没收财物的损失，会计上以损益类科目作为费用列支。依照会计准则企业支付税收滞纳金时，借记“营业外支出-罚款支出”，贷记“银行存款”等科目。（ 5 ） 企 业 所 得 税 法 第 九 条 规 定 以 外 的 捐 赠 支 出在会计处理上，捐赠支出在“营业外支出”科目核算。依照会计准则企业发生对外捐赠支出时，借记“营业外支出- 捐赠支出”，贷记相关科目。例：某企业将成本8000 元市价为 10000元的一批自产书包通过县级教育部门捐赠给乡村小学，捐赠支出未超过当年捐赠
102、扣除限额，企业做如下账务处理：借：营业外支出 9700 贷：库存商品 8000 应交税费 - 应交增值税（销项税额）（6）赞助支出在会计处理上，赞助支出在“营业外支出”科目核算。在会计处理上，赞助支出在“营业外支出”科目核算。依照会计准则企业发生对外赞助支出时，借记“营业外支出- 赞助支出”，贷记相关科目。 (7)未经核定的准备金支出在会计处理上，基于资产的真实性和谨慎性原则考虑，为防止企业虚增资产或虚增利润，保证企业因市场变化、科学技术的进步，或者企业经营管理不善等原因导致资产实际价值的变动能够客观真实地得以反映，要求企业合理地预计各项资产可能发生的损失，提取准备金。企业会计准则规定，存在下
103、列迹象的，表明资产可能发生了减值：资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏。资产已经或者被闲置、终止使用或者计划提前处置。企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于或者将低于（或高于）预计金额等。其他
104、表明资产可能已经发生减值的迹象。精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 39 页，共 45 页40 / 45 会计准则规定，资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减计至可收回金额，减计的金额确认为 资 产 减 值 损 失 ， 计 入 当 期 损 益 ， 同 时 计 提 相 应 的 资 产 减 值 准 备 。 (8)与取得收入无关的其他支出在会计处理上，企业发生
105、的与取得收入无关的其他支出，按照其支出的内容及性质，在相应的会计科目进行核算。 (9)不征税收入形成的支出在会计处理上，企业发生的与取得收入无关的其他支出，按照其支出的内容及性质，在相应的会计科目进行核算。 2 、报表填报（1）会计报表：上述支出除作为成本费用的组成内容随成本费用工程在利润表的相应栏次反映。（2）企业所得税纳税申报表的填报上述支出除作为成本费用的组成内容随成本费用工程填报附表二（1）成本费用明细表相应栏次外，还要填报附表三纳税调整工程明细表“二、扣除类调整工程”对应栏次3. 税会差异举例例 1：某企业计入”应付职工薪酬“和直接计入成本费用的职工教育经费支出，上年为3 万元，本年
106、未2 万元，税法规定允许扣除的工资薪金支出，上年为 100 万元，本年未 110 万元，其纳税调整为：上年职工教育经费支出税前扣除限额为1002.5%=2,5 万元，本年职工教育经费支出税前扣除限额为1102.5%=2.75 万元；上年职工教育经费支出纳税调增额为3-2.5=0.5万元，准予在以后纳税年度结转扣除；本年职工教育经费支出2 万元比扣除限额2.75 万元结余 0.75 万元，上年结转扣除 0.5 万元不足结余 0.75 万元，可以全部结转扣除，即职工教育经费支精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 40 页，共 45 页41 /
107、 45 出本年纳税调减 0.5 万元。如果结转扣除额超过结余金额，金额=结余额的结转扣除部分在本年纳税调减，超过部分再往以后纳税年度结转扣除。假如上年职工教育经费支出改为3.5 万元，则上年结转扣除额为1 万元，本年纳税调减额为0.75 万元，再结转以后年度扣除额为0.25 万元。例 2：某企业本年度销售（营业）收入为1000 万元，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费为10 万元。纳税调整情况如下：本年业务招待费税前扣除限额：10000.5%=5万元1060%=6 万元因此，两数相较取其小， 5 万元为扣除限额。业务招待费纳税调增额： 10-5=5 万元。假如企业本年度还发生与生产经营无
108、关的招待费2 万元，那么本年招待费纳税调增额为5+2=7 万元；假如企业本年度发生的与生产经营无关的招待费2万元包括在上述10 万元中，则本年业务招待费税前扣除限额为860%=4.8万元，本年业务招待费纳税调增额为（8-4.8 ）+2=5.2 万元。例 3：某企业本年度实际发生的公益性捐赠10 万元，赞助支出3 万元，年度实现利润总额 60 万元。捐赠支出纳税调整如下：税法规定可以税前扣除的公益性捐赠限额：60 12%=7.2 万元捐赠支出纳税调增额：10-7.2=2.8 万元赞助支出纳税调增额： 3 万元假如企业发生的捐赠支出10 万元中有4 万元是企业直接捐赠给受赠人的，不符合税法规定关于
109、公益性捐赠条件，那么企业发生的公益性捐赠就只有6 万元，没有超过扣除限额，捐赠支出不需要纳税调整；赞助支出纳税调增额则为 3+4=7 万元。例 4：某企业财务费用本年发生额为140 万元，其中含向投资者支付股息50 万元；含在建工程专门借款利息支出20 万元，工程尚未完工；向其他企业精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 41 页，共 45 页42 / 45 借款 100 万元，列支利息费用10 万元，向金融机构借款1000 万元，本年列支利息费用 60 万元，计算税前可以扣除的利息费用。1、股息红利支出不得税前扣除； 2、在建工程利息费用
110、应当资本化； 3、金融机构借款利率为6%；4、向其他企业借款可以扣除100*6%=6 万元。5、税前可扣利息费用60+6=66 万元 ，调增所得 74 万例 5：:甲企业 2008 年销售收入 5000 万元，发生广告宣传费900 万元,其中不允许扣除（性质上不属于广告费）的广告费和业务宣传费为100 万元；2009 年销售收入6000 万元，发生广告宣传费200 万元（全部符合条件），2008 年、2009 年如何进行广告费和业务宣传费的调整？A.2008 年度的调整情况：第 1 行：本年度广告费和业务宣传费支出900 万元；第 2 行：不允许扣除的广告费和业务宣传费为100 万元；第 3
111、行：本年度符合条件的广告费和业务宣传费900-100=800 ；第 6 行：2008 年广告宣传费的扣除限额=5000 1 5=750 万元第 7 行：需要纳税调增的广告宣传费=900 一 750=150 万元（填入附表三“第 27 行广告费和业务宣传费支出”的第3 列“调增金额”）第 8 行：结转以后年度扣除的金额：800-750=50 （万元）B.2009 年度的调整情况：第 1 行：本年度广告费和业务宣传费支出200 万元；第 2 行：不允许扣除的广告费和业务宣传费为0 万元；第 3 行：本年度符合条件的广告费和业务宣传费200；第 6 行：2008 年广告宣传费的扣除限额=6000 1
112、 5=900 万元 2009 年发生的200 万元可以据实扣除，同时扣除限额的余额900 一200=700 万元可以用来补扣2008 年度尚未扣除的广告宣传费50 万元。补扣办法就是纳税调减2009 年度的应纳税所得额50 万元（填入附表三“第27 行广告费和业务宣传费支出”的第4 列“调减金额”）。精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 42 页，共 45 页43 / 45 （三）企业所得税管理岗位要求 1 、案头审核（1）要求：结合年度纳税申报表及其附表与财务报表的逻辑审核，审核企业纳税申报表、财务报表之间勾稽关系是否正确，企业发生的禁
113、止扣除工程是否依照税法规定进行了纳税调整。参考中介机构出具的鉴证报告等资料对本期其他收入的真实性、合理性、准确性进行审核。（2）涉税资料：所得税年度纳税申报表及附表、财务报表、中介机构的鉴证报告等。（四）后续管理在对纳税人案头审核的基础上，应针对不同的其他收入类型延伸审核。（一）企业向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项的审核。应重点审核“利润分配”、“财务费用”、“管理费用”、“营业外支出”等科目，看企业是否以支付利息、发放福利、购买保险、制造损失等方式变相分配利润，同时关注企业与投资者之间是否通过不符合独立交易原则的关联交易转移利润。（二）企业所得税税款。重点审核非居民企业在中国境内
114、设立的机构场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得，其在境外依法负担的企业所得税税款，不得税前扣除，而应按规定直接抵免应纳税额。（三）税收滞纳金、罚金、罚款和被没收财物的损失的审核。涉及科目“营业外支出”，通过追查原始凭证如完税证明以及人民法院、行政执法部门出具的判决书、行政处罚通知书、收据等资料，审核企业发生的税收滞纳金，罚金、罚款和被没收财物的损失等是否按规定进行了纳税调整。（四）企业所得税法第九条规定以外的捐赠支出审核。涉及科目“营业外支出”，重点核查其捐赠取得的票据、扣除比例是否符合税法的线管规定；超过标准部分，未取得合法票据以及非公益性捐赠支出是否按税法规定进行了
115、纳税调整。精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 43 页，共 45 页44 / 45 （五）赞助支出的审核。涉及科目“营业外支出”，通过核查企业与赞助支出相关的合同、协议、发票、收据等，关注赞助支出与广告宣传费支出的划分，是否将赞助支出混入广告宣传费支出税前扣除，对企业汇算清缴申报中赞助支出是否按规定进行了纳税调整。（六）未经核定的准备金支出的审核。重点审核企业计提的各种跌价准备或减值准备，是否符合国务院财政、税务主管部门的规定条件和标准范围内。（七）商业保险费的审核。重点审核企业为其投资者或者职工投保商业保险所发生的保险费支出，是否属于
116、企业按照国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费以及国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费。（八）与取得收入无关的其他支出。在审核时应判断此项支出是否有相应的收入。（九）不征税收入形成的支出。首先要审核企业的会计账薄中的收入类账薄，如果记载的收入属于不征税收入，再审核其用途，如果用于费用或者财产的，对用于费用方面的支出，已在税前扣除的，应进行纳税调整，调增应纳税所得额；对用于财产方面的支出，不得计提折旧或摊销，已计提折旧或摊销的，应进行纳税调整，调增应纳税所得额。主要检查方法（1）全面审核“营业外支出”中的捐赠支出，并与纳税申报表核对，核实各种公益救济性捐赠总额，计算是否超
117、过年度利润总额12的标准（税法另有规定的除外），对超过规定标准的部分是否作了纳税调整；同时核实是否有向受赠人的直接捐赠支出，未做作纳税调整情况。（2）审查“营业外支出”明细账各支出工程内容，有无违反财会制度规定，擅自扩大营业外支出范围等情况；与纳税申报表核对，对税法规定不允许税前扣除或超过税收规定范围列支的各项支出，是否在纳税申报表中作了调整。（3）检查“营业外支出非流动资产处置损失”明细账，与其对应的“固定资产清理”账户核对，核实有无将出售、报废和毁损固定资产在清理过精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 44 页，共 45 页45 / 45 程中收回的出售价款、变价收入和保险公司或过失人的赔偿，不作抵减支出而转入其他账户的；有无只将固定资产清理后的净损失转入营业外支出，而将固定资产清理后的净收益留在账内不及时结转。经批准在税前列支的流动资产净损失，在取得保险公司赔偿后，有无冲减营业外支出或转作营业外收入处理，有无长期挂在“其他应付款”中的情况。精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 45 页，共 45 页
