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1、2008年注册会计师考试辅导会计 第十四章或有事项考情分析本章内容无变化，在近几年的考试中主要以客观题的形式出现，也可以以计算及账务处理题或综合题的形式出现。 最近三年本章考试题型、分值分布年份单项选择题多项选择题计算及账务处理题合计2004年1 分1 分2005年2006年2 分2 分主要考点本章重点和难点是预计负债的确认计量及其会计处理。本章应关注的主要考点有：1.或有事项、或有负债和或有资产的概念2.预计负债的确认条件 3.预计负债的计量及会计处理4.亏损合同和重组形成的或有事项的处理（新）5.预计负债账面价值的复核 第一节或有事项概述一、或有事项的概念和特征或有事项，是指过去的交易或者
2、事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。常见的或有事项包括：未决诉讼或未决仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、亏损合同、重组义务、承诺、环境污染整治等。或有事项具有以下特征：第一，或有事项是因过去的交易或者事项形成的。是指或有事项的现存状况是过去交易或者事项引起的客观存在。未来可能发生的自然灾害、交通事故、经营亏损等事项，都不属于或有事项。第二，或有事项的结果具有不确定性。首先，或有事项的结果是否发生具有不确定性。其次，或有事项的结果预计将会发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性。第三，或有事项的结果须由未来事项决定。企业为其他单位提供债务担保，该担
3、保事项最终是否会要求企业履行偿还债务的连带责任，一般只能看被担保方的未来经营情况和偿债能力。如果被担保方经营情况和财务状况良好且有较好的信用，按期还款，那么企业将不需要履行该连带责任。只有在被担保方到期无力还款时，担保方才承担偿还债务的连带责任。在会计处理过程中存在不确定性的事项并不都是或有事项，对固定资产计提折旧虽然也涉及对固定资产预计净残值和使用寿命进行分析和判断，带有一定的不确定性，但是，固定资产折旧是已经发生的损耗，固定资产的原值是确定的，其价值最终会转移到成本或费用中也是确定的，该事项的结果是确定的，因此，对固定资产计提折旧不属于或有事项。二、或有负债和或有资产或有负债，是指过去的交
4、易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。潜在义务最终是否转变为现时义务，由某些未来不确定事项的发生或不发生才能决定。现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务，该现时义务的履行不是很可能导致经济利益流出企业，或者该现时义务的金额不能可靠地计量。 “基本确定”是指，发生的可能性大于95%但小于100%；“很可能”是指，发生的可能性大于50%但小于或等于95%；“可能”是指，发生的可能性大于5%但小于或等于50%；“极小可能”是指，发生的可能性大于0但小于或等于5%
5、。或有资产，是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。或有负债和或有资产不符合负债或资产的定义和确认条件，企业不应当确认或有负债和或有资产，而应当进行相应的披露。随着时间推移和事态的进展，或有负债对应的潜在义务可能转化为现时义务，原本不是很可能导致经济利益流出的现时义务也可能被证实将很可能导致企业流出经济利益，并且现时义务的金额也能够可靠的计量，这时或有负债就能转化为企业的负债，应当予以确认。 第二节或有事项的确认和计量一、或有事项的确认与或有事项有关的义务应当在同时符合以下三个条件确认为负债，作为预计负债进行确认和计量：（1）该义务是企业承担的现
6、时义务；（2）履行该义务很可能导致经济利益流出企业；（3）该义务的金额能够可靠地计量。 第一，该义务是企业承担的现时义务，即与或有事项相关的义务是企业当前条件下已承担的义务，企业没有其他现实的选择，只能履行该现时义务。这里所指的义务包括法定义务和推定义务。第二，履行该义务很可能导致经济利益流出企业。即履行与或有事项相关的现时义务时，导致经济利益流出企业的可能性超过50%，但尚未达到基本确定的程度。第三，该义务的金额能够可靠地计量。即与或有事项相关的现时义务的金额能够合理地估计。二、预计负债的计量（一）最佳估计数的确定预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。最佳估计数的
7、确定应当分别两种情况处理：第一，所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能性相同，则最佳估计数应当按照该范围内的中间值，即上下限金额的平均数确定。【例l41】201年12月27日，甲企业因合同违约而涉及一桩诉讼案。根据企业的法律顾问判断，最终的判决很可能对甲企业不利。201年l2月31日，甲企业尚未接到法院的判决，因诉讼须承担的赔偿金额也无法准确地确定。不过，据专业人士估计，赔偿金额可能是80万元至100万元之间的某一金额，而且这个区间内每个金额的可能性都大致相同。答疑编号812140101此例中，甲企业应在201年12月31日的资产负债表中确认一项负债，金额为：（80+100）2
8、=90（万元） 第二，所需支出不存在一个连续范围，或者虽然存在一个连续范围，但该范围内各种结果发生的可能性不相同，那么，（1）如果或有事项涉及单个项目，最佳估计数按照最可能发生金额确定；（2）如果或有事项涉及多个项目，最佳估计数按照各种可能结果及相关概率计算确定（加权平均数）。【例l42】201年10月2日，乙股份有限公司涉及一起诉讼案。201年12月31日，乙股份有限公司尚未接到法院的判决。在咨询了公司的法律顾问后，公司认为：胜诉的可能性为40%，败诉的可能性为60%。如果败诉，需要赔偿2 000 000元。此时，乙股份有限公司在资产负债表中确认的负债金额应为最可能发生的金额，即2 000
9、000元。答疑编号812140102 【例l43】甲股份有限公司是生产并销售A产品的企业，201年度第一季度，共销售A产品60 000件，销售收入为360 000 000元。根据公司的产品质量保证条款，该产品售出后一年内，如发生正常质量问题，公司将负责免费维修。根据以前年度的维修记录，如果发生较小的质量问题，发生的维修费用为销售收入的1%；如果发生较大的质量问题，发生的维修费用为销售收人的2%。根据公司技术部门的预测，本季度销售的产品中，80%不会发生质量问题；15%可能发生较小质量问题；5%可能发生较大质量问题。答疑编号812140103据此，201年第一季度末，甲股份有限公司应在资产负债表
10、中确认的负债金额为：360 000 000（080%+1%l5%+2%5%）=900 000（元） （二）预期可获得补偿的处理如果企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿，则此补偿金额只有在基本确定能收到时，才能作为资产（其他应收款）单独确认，确认的补偿金额不能超过所确认负债的账面价值。预期可能获得补偿的情况通常有：发生交通事故等情况时，企业通常可从保险公司获得合理的赔偿；在某些索赔诉讼中，企业可对索赔人或第三方另行提出赔偿要求；在债务担保业务中，企业在履行担保义务的同时，通常可向被担保企业提出追偿要求。【例l44】201年12月31日，乙股份有限公司因或有事项
11、而确认了一笔金额为l 000 000元的负债；同时，公司因该或有事项，基本确定可从甲股份有限公司获得400 000元的赔偿。答疑编号812140104 本例中，乙股份有限公司应分别确认一项金额为1 000 000元的负债和一项金额为400 000元的资产，而不能只确认一项金额为600 000元（1 000 000400 000）的负债。同时，公司所确认的补偿金额400 000元不能超过所确认的负债的账面价值l 000 000元。（三）预计负债的计量需要考虑的其他因素企业在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性、货币时间价值和未来事项等因素。1.风险和不确定性2.货币时间价
12、值如果预计负债的确认时点距离实际清偿有较长的时间跨度，货币时间价值的影响重大（通常时间为3年以上且金额较大），那么在确定预计负债的确认金额时，应考虑采用现值计量，即通过对相关未来现金流出进行折现后确认最佳估计数。3.未来事项三、对预计负债账面价值的复核企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。例如，某化工企业对环境造成了污染，按照当时的法律规定，只需要对污染进行清理。随着国家对环境保护越来越重视，按照现在的法律规定，该企业不但需要对污染进行清理，还很可能要对居民进行赔偿。这种法律要求的变
13、化，会对企业预计负债的计量产生影响（调增预计负债）。企业应当在资产负债表日对为此确认的预计负债金额进行复核，相关因素发生变化表明预计负债金额不再能反映真实情况时，需要按照当前情况下企业清理和赔偿支出的最佳估计数对预计负债的账面价值进行相应的调整。 第三节或有事项会计的具体应用一、未决诉讼或未决仲裁【例l45】201年11月1日，乙股份有限公司因合同违约而被丁公司起诉。201年12月31日，公司尚未接到法院的判决。丁公司预计，如无特殊情况很可能在诉讼中获胜，假定丁公司估计将来很可能获得赔偿金额1 900 000元。在咨询了公司的法律顾问后，乙公司认为最终的法律判决很可能对公司不利。假定乙公司预计
14、将要支付的赔偿金额、诉讼费等费用为l 600 000元至2 000 000元之间的某一金额，而且这个区间内每个金额的可能性都大致相同，其中诉讼费为30 000元。答疑编号812140105此例中，丁公司不应当确认或有资产，而应当在201年12月31日的报表附注中披露或有资产l 900 000元。乙股份有限公司应在资产负债表中确认一项预计负债，金额为：（1 600 000+2 000 000）2=1 800 000（元）同时在201年12月31日的附注中进行披露。乙公司的有关账务处理如下：借：管理费用诉讼费30 000营业外支出 1 770 000贷：预计负债未决诉讼l 800 000二、债务担保作为提供担保的一方，在被担保方无法履行合同的情况下，常常承担连带责任。三、产品质量保证在约定期内（或终身保修），若产品或劳务在正常使用过程中出现质量或与之相关的其他属于正常范围的问题，企业负有更换产品、免费或只收成本价进行修理等责任。【例l47】沿用【例143】，甲公司201年度第一季度实际发生的维修费为850 000元，“预计负债产品质量保证”科目200年末余额为30 000元。答疑编号812140106本例中，20l年度第一季度，甲公司的账务处理如下： （1）确认与产品质量保证有关的预计负债：借：销售费用产品质量保证 900 000贷：预计负债产品质量保证
