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1、探讨国内增值税法的改革一、增值税法改革的必要性和急切性国内之因此采用生产型增值税，是当时的经济发展形势使然。1993年之前，国内政府始终在与通货膨胀作斗争，而固定资产投资过度膨胀又始终是通货膨胀不断攀升的重要因素。采用生产型增值税，事实上就是通过层层加大固定资产的购入成本，把一部分固定资产投资转换为税收，从而达到克制固定资产投资的盲目扩张，进而克制通货膨胀，实现经济宏观调控的目的。可以说，生产型增值税的选择在国内只是为了适应特定经济发展阶段的产物。虽然它在一定期期内发挥过积极作用，但随着国内市场经济体制的逐渐建立和完善，生产型增值税自身所固有的负面效应愈来愈明显地暴露出来，它已经不能适应市场经
2、济的规定，甚至在一定限度上阻碍了经济的发展。因此，改革现行流转税制度，实现增值税转型，已成为目前一项十分急切的任务。增值税的课税对象是商品的增值额。增值额是纳税人在生产经营活动中新发明的价值，相称于商品总值中扣除生产资料转移价值之后的余额。生产资料转移价值既涉及生产过程中消耗的原材料、动力、燃料等流动资产的价值，也涉及磨损掉的机器、设备等固定资产的价值。这两部分生产资料的转移价值因都是上一种生产经营环节而非本生产经营环节的劳动者发明的，因此都应当从纳税人本期的收入总额也就是商品总值中予以扣除。而国内现行增值税法规定，对购进固定资产的已纳进项税金不得从销项税金中抵扣，由此便产生了许多问题：第一，
3、加重了纳税人的税收承当，阻碍了公司之间的公平竞争。生产型增值税的突出特点是反复征税，给纳税人增长了额外的税收承当。生产环节越多，购买的固定资产越多，则反复征税的次数越多，缴纳的税额越大，税收承当就越重。由于不同公司税收承当的悬殊差别，使公司之间无法进行公平竞争。第二，不利于产业构造的调节和优化。不容许抵扣购进固定资产的已纳税金，必然导致资本有机构成高的产业的税收承当重于资本有机构成低的产业。不同行业间的税负差别，也许增进固定资产投资小的产业，如加工业、零售业的迅速发展，而克制固定资产投资大的产业，如能源、交通、采掘、原材料生产等基本产业的发展，也阻碍了公司的技术进步和产业升级，并对国家整体竞争
4、力的提高带来负面影响。第三，制约了生产向专业化、社会化大生产的方向发展。生产型增值税对固定资产等长期资本投资反复征税，其成果只能是鼓励公司向“大而全”、“小而全”的方向发展。由于就同一产品而言，“全能厂”的生产环节少，反复征税的机率低，税负轻;专业协作生产的生产环节多，反复征税机率高，税负重。这显然与专业化、协作化的社会化大生产的发展方向背道而驰。第四，削弱了国内产品在国际市场上的竞争力。由于购进固定资产的已纳税金最后要摊入成本，含税价格自然要高于不含税价格，使出口产品失去了价格优势，削弱了市场竞争力;而国外商品以不含税价格进入国内市场，具有明显的价格优势。可见，生产型增值税在出口和进口两个方
5、面都给国内对外贸易和经济发展带来巨大损失。第五，不利于引进外资。世界上绝大多数实行增值税的国家，基本上都是采用消费型增值税，都容许扣除购进固定资产的已纳税金，比较规范。而生产型增值税是一种不规范的增值税类型，外商来国内投资必然对反复征税问题顾虑重重。鉴于生产型增值税存在的种种弊端，目前在国内，不管理论界还是实务部门，对于生产型增值税转型改革问题已经达到共识。中共中央十六届三中全会有关完善社会主义市场经济体制若干问题的决定中提出要改革增值税税制，实现从生产型向消费型转变。财政部长金人庆在年终召开的全国财政工作会议上宣布，将生产型增值税调节为消费型增值税，先在东北老工业基地的8个行业试行，并将于1
6、月1日起在全国选择一部分行业进行试点。二、增值税法改革的基本思路增值税转型改革的基本点是将生产型增值税转变为消费型增值税。增值税法改革就是要以立法的形式来确立增值税的转型改革。增值税转型改革究竟是分步实行还是一步到位?是渐进式推动还是尽快全面实行?这是目前仍然争论较大的问题。“分步论”者觉得，如果生产型增值税一步到位转变为消费型增值税，在改革推出后的短期内，财政收入会急剧减少，国家财政收支难以承受。因此建议分两步走，先将生产型增值税转型为收入型增值税。随着经济增长和财政收入增长，合适的时候再将收入型增值税转型为消费型增值税。 “一步论”者则觉得，从生产型到收入型，最后再到消费型，虽不失平稳，但
7、不可取，由于任何改革不可避免地都要付出成本。仅以单项税收的减少为理由而只做改良，不进行改革，错失发展良机，是站不住脚的。同步，对增值税改革付出的成本应辩证地看，由生产型增值税转变为消费型增值税也许会使财政收入在一种方面减少，但在另一种方面则会因实行消费型增值税而刺激公司的发展和利润的增长，从而使因增值税转型而减少的税收收入在所得税收入中得到弥补，更何况随着公司的发展，生产经营规模的扩大，其增值税税额自身也会随之增长。笔者赞成“一步论”者的观点。一切新事物的诞生，均有“分娩阵痛期”。既然我们都已一致结识到生产型增值税的诸多弊病，那么就应当下最大决心尽快进行改革。在改革过程中，一方面要破除国家财政
8、收入过度依赖增值税的观念，而应着力去研究如何建设和完善适应国家财政需要的完整的税制体系。在这方面，例如税种的设立及其完善、新税的开征、税收征管方式的改善等等，都大有文章可做。税收立法应当为市场主体提供公平竞争的环境保障。目前的增值税转型改革，如果决定采用渐进的方式分步实行，只在局部地区、部分行业中实行，那么很也许又会产生一系列新的矛盾，特别是对纳税人继续实行差别待遇更也许导致新的行为扭曲，其实际效果将会背离我们改革的初衷。因此，增值税转型改革在通过必要的短时期的试行之后，应当尽快过渡到对全国各行业实行增值税转型，并最后实现所有新增固定资产都纳入抵扣范畴，以便彻底解决反复征税和税负不公平的问题。
9、三、增值税法改革的若干具体建议有关纳税主体增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。这种辨别虽然有助于税务机关加强对重点税源的管理和简化小型公司的计算缴纳，但现行增值税两类纳税主体的界定原则及其征管的规定，不利于增值税税制的规范，不利于中小公司经营，也不利于增值税税源的全面管理，应当加以改善。1、确立科学的两类纳税人的界定原则。根据中华人民共和国增值税暂行条例的规定：“小规模纳税人会计核算健全，可以提供精确税务资料的，经主管税务机关批准，可以不视为小规模纳税人。”但是后来国务院又决定，从1998年7月1日起，凡年应税销售额在180万元如下的小规模纳税人，无论财务核算与否健全，一律不得认定为增值
10、税一般纳税人，事实上是把销售额作为划分增值税两类纳税人的唯一界定原则了。这种认定原则显然是舍本求末，与增值税的基本原理和实质规定相悖。认定增值税一般纳税人的基本条件应当是会计核算健全，可以提供精确税务资料，而销售额只能作为参照指标。在增值税两类纳税人的划分问题上，一定要变化一般纳税人越少就管得越好的错误结识，应当减少一般纳税人的“门槛”，逐渐扩大一般纳税人的比重和缩小小规模纳税人的规模。只要生产经营正常，财务会计制度健全，能精确核算销项税额、进项税额和应纳税额，依法纳税的，无论其销售额与否达到规定的原则，均可申请获得一般纳税人资格;相反，仅仅根据销售额而获得一般纳税人资格的，如果财务会计制度不
11、健全，不能向税务机关提供精确税务资料，经限期整治仍不符合条件的，则应取消其一般纳税人资格。2、完善增值税小规模纳税人的征管规定。现行税法对小规模纳税人的基本规定是，进项税额不容许抵扣，也不得使用增值税专用发票，因业务需要必须开具增值税专用发票的，要到税务机关申请代开，并只能按小规模纳税人的“征收率”填开应纳税额。这不仅加重了小规模纳税人的税收承当，并且购货方因不能足额抵扣进项税额而不乐意购买小规模纳税人的商品，使小规模纳税人在剧烈的市场竞争中处在极为不利的地位。国内目前小规模纳税人占增值税纳税人总户数的8090%，将众多中小公司排除在增值税规范化课征范畴之外，严重阻碍了一般纳税人与小规模纳税人
12、之间的经济往来，也使增值税的运营环节无法衔接，影响增值税税制的规范化运转，进而制约了整个市场经济的发展。从征管方面看，也不利于小规模纳税人按规定建帐建制，为某些纳税人偷逃税款提供了可乘之机。因此，税务机关对小规模纳税人应合适放宽代开增值税专用发票的限制，对因生产经营确需按规定税率开具增值税专用发票的，税务机关可以容许按法定增值税税率代开，以利于小规模纳税人与一般纳税人之间的经济交往和公平竞争，同步要引导和监督她们建立健全财务会计制度，促使她们积极发明一般纳税人的条件。(二)有关课征对象增值税以增值额为征税对象，不管是生产环节还是流通环节，抑或是服务业和农业生产部门，只要有增值额，都应实行增值税
13、。国内现行增值税的征税范畴过窄，仅限于货品销售、加工修理修配劳务及进口货品，而把其她劳务服务业划为营业税的课税范畴，人为地导致了增值税抵扣链条在某些环节上的中断。对产生于不同行业而性质相似的流转额实行不同的税制，极易使行业间的税负失衡，更何况混合销售行为、兼营行为的大量存在，使得商品销售与劳务服务难以严格辨别。现行增值税征收范畴的局限性，徒增了税收征管上的复杂性和难度。征收范畴宽泛，保证从事相似性质经济活动的主体税负公平，避免税收扭曲行为，是增值税的基本原则。根据这一原则，国内增值税的征收范畴应当扩展至产生增值额的商品和劳务交易的所有领域。固然，增值税征收范畴扩围可先在局部地区和部分行业试行，
14、例如可先将建筑业、交通运送业和销售不动产等纳入增值税的征收范畴，以积累改革经验，但试行阶段不适宜太长，待条件基本成熟时，就应将征收范畴延伸到经济领域的所有经营行为。(三)有关税率国内现行的增值税税率偏高。西方国家增值税税率大多在20%如下，国内增值税的法定税率为17%，如由生产型增值税换算为消费型增值税，实际税率则高达23%，明显高于西方国家，如果再把税外收费的因素考虑进去，公司的承当更加沉重。并且，国内增值税的税率构造复杂，法定税率为17%和13%，出口实行零税率，尚有调节税率，如农产品收购为7%，废旧物资经营为10%，运费为7%，对于小规模纳税人又辨别为工业公司和商业公司，分别实行6%和4
15、%的征收率。税率构造的复杂性使增值税的统一性和抵扣链条的持续性遭到破坏，不仅增长了征管的复杂性，也为偷逃税款和骗税洞开了以便之门。增值税税率改革应尽量简化税率构造，减少差别税率，统一商品和劳务的征收率，并合适减少增值税的税率。增值税税率的改革，需要特别关注小规模纳税人。现行增值税法有关小规模纳税人的规定，存在着“征收率偏高、起征点偏低”的问题。6%和4%的征收率，从表面上看比一般纳税人低得多，但由于小规模纳税人的进项税额不能抵扣，实际税负却远远超过一般纳税人。增值税立法应当进一步调低小规模纳税人的征收率和合适提高起征点。(四)有关税收优惠现行增值税的优惠规定过多，除了中华人民共和国增值税暂行条
16、例中规定的减免税项目外，还在实际操作中又出台了许多减免税项目和一系列即征即退、先征后退等优惠措施。优惠即差别看待。多种优惠措施是导致执法不统一、征管不规范的一种重要因素。过多的优惠措施既增长了征管难度，又容易导致税收流失。更有甚者，某些享有即征即退、先征后返等优惠的公司，与其她公司歹意串通，故意提高销售价格，共同骗取国家税款，牟取非法利益。根据增值税的特点，优惠措施越少，范畴越小，增值税就越规范，其优势就越能得到充足发挥。因此，非常有必要对现行增值税优惠规定进行彻底清理，尽量减少优惠政策，并争取不再出台新的优惠规定。对确需政府予以支持的状况，能用财政支持的就不用税收优惠，能用所得税优惠的就不用增值税优惠，以保持增值税链条的完整性。还需指出，国内加入WTO后来，对税收优惠措施的使用更应当谨慎，如果使用不当，就也许涉嫌世贸组织合同所列举的“严禁
