土地增值税筹划思路

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1、房地产开发项目经营方式比较特殊，土地增值税征收管 理难度较大，其中，非常特出的问题是，纳税人成片受让土 地使用权后分期分批开发、转让房地产，以及纳税人采取预 售方式出售商品房。国家为了加强土地增值税的征收管理， 保证税收及时足额入库，采取了先按比例预征，然后再予以 清算的方法。 土地增值税清算是指，房地产开发企业在符合土地增值税清 算条件后，依照税收法律、法规和有关政策规定，计算房地 产开发项目应缴纳的土地增值税税额，填写清算申报表，向 主管税务机关提供有关资料，办理清算手续，结清土地增值 税税款的行为。房地产开发企业符合这些条件之一的， 应当进行清算：（1）房地产开发项目全部竣工、完成销售的

2、；（2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；（3）直接转让土地使用权的。对于符合这些条件之一的， 主管税务机关可以要求房地产开发企业进行清算：（1）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑 面积占整个项目可售建筑面积的比例在 85%以上，或该比例 虽未超过 85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；（2）取得销售（预售）许可证满 3 年仍未销售完毕的；（3）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手 续的；（4）省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的 其他情况。二、涉及房地产开发项目土地增值税清算的税收优惠（一）财政部确定的其他扣除项 财政部确定的一项重要扣除项目是，对从

3、事房地产开发的纳 税人允许按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成 本之和，加计 20%的扣除。（二）建造普通标准住宅出售的税收优惠 建造普通标准住宅出售，其增值额未超过扣除项目金额之和 20%的，予以免税。超过 20%的，应就其全部增值额按规定 计税。所谓“普通标准住宅”，是指按所在地一般民用住宅 标准建造的居住用住宅。高级公寓、别墅、小洋楼、度假村、 以及超面积、超标准豪华装修的住宅，均不属于普通标准住 宅。2005年6月1日起，普通标准住宅应同时满足：住宅小 区建筑容积率在1.0以上，单套建筑面积在120平方米以下， 实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格12倍以 下。（三）因国

4、家建设需要而被政府征收、收回的房地产，免税 这类房地产是指因城市市政规划、国家建设需要拆迁， 而被政府征收、收回的房地产。由于上述原因，纳税人自行 转让房地产的，亦给予免税。三、房地产开发项目土地增值税清算的纳税筹划方法 纳税筹划，是指纳税人通过合法手段，对战略、经营、投资 及财务活动和涉税事项进行事先规划和安排，以节约税收、 递延纳税、降低税务风险为目标的一系列税务规划活动。房 地产开发项目土地增值税清算中的纳税筹划方法有如下几 项：1、收入分散筹划法 土地增值额是纳税人转让房地产所取得的收入减去规定扣 除项目金额后的余额。因此在扣除项目金额一定的情况下， 转让收入越少，土地增值额就越小，当

5、然税率和税额就越低。 所以，分散房地产的转让收入，从而达到降低应税收入的目 的，就是一项很好的应用。常见的办法就是，把在整个房地 产中可以分开的部分分离，分次单独签定合同。例如某房地 产开发企业准备开发一块精装修的楼盘，预计精装修房屋的 市场售价是 1.8 亿元（含装修费 0.6 亿元），该企业可以分两 次签定合同，第一次可以在毛坯房建成后先签定 1.2 亿元的 房屋买卖合同，第二次在装修时再签订0.6亿元的装修合同。 第一次涉及房地产的转让，应当缴纳土地增值税，第二次是 装修合同，并不涉及房地产的转让，所以无需缴纳土地增值 税。这样就使得应纳税额有所减少，达到节税的目的。目前 万科开发的楼盘

6、就是这样运用该方法的典型例子。2、费用迁移筹划法 房地产开发费用即期间费用（销售费用、管理费用、财务费 用）不以实际发生数扣除，而是根据利息是否按转让房地产 项目计算分摊作为一定条件，按房地产项目直接成本的一定 比例扣除。因此房地产开发企业完全可以通过事前筹划的方 式，把实际发生的期间费用通过合法的方式转移到房地产开 发项目直接成本中去。从而，期间费用减少，房地产项目的 开发成本却增大了。也就是说房地产开发企业在不增加任何 开支的情况下，通过费用迁移法，就可以增大土地增值税允 许扣除项目的金额，从而达到节税的目的。3、“临界点”筹划法 税法规定，建造普通标准住宅出售，其增值额未超过扣除项 目金

7、额之和 20%的，予以免税。超过 20%的，应就其全部增 值额按规定计税。这里的“20%的增值额”就是“临界点”。 根据临界点的税负效应，可以对此进行纳税筹划。 具体来说，先要测算出增值率（增值额与允许扣除项目金额 的比率），然后再进行合理调整。调整增值率的方法主要有 两种：一是合理定价，指销售过程中预先定价可以适当高于 20%的增值率，利用中国人喜欢占便宜的心理，设定减价幅 度，从而使得实际销售总价不不超过 20%的增值率；二是增 加扣除额，主要是通过加大成本投入来提高市场竞争力。因 为房地产项目开发成本可以直接扣除的项目有：土地征用及 拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装费、基础设施费、公共

8、配套设施费、开发间接费用等。房地产开发企业可以通过改 善住房环境，提高房产的质量来适当增加了扣除项目，以高 质低价来占领市场。举例说明：某房地产开发企业开发普通标准住宅项目，扣除 项目金额为 8000 万元，当地同类住宅的市场售价约 l 亿元， 假如定价1亿元，则增值率为（10000-8000）8000=25%, 应纳土地增值税为2000万元X30%=600万元。假设不考虑 其他因素，获利为 10000-8000-600=1400（万元）。现在进行 纳税筹划，销售房屋定价 9600 万元，其他不变，则增值率为（9600-8000）8000=20%，由于房地产开发企业建造的是普 通标准住宅出售，

9、且增值额未超过扣除项目金额的 20%，所 以应当免征土地增值税，则获利为 9600-8000-0（免征土地增 值税）=1600（万元），后者减价销售，反而比前者土地增值 税税后利润增加了200万元。4、成本均衡筹划法 如果房地产企业开发的项目很多，必然导致不同地方的开发 成本可能不同，进而出现有的项目增值率较高，有的项目增 值率较低，这种增值率不均衡的情况实际会加重房地产开发 企业的税负，这就要求企业对开发成本进行必要的调整，使 得各处开发业务的增值率大致相同，从而节省税款。因此， 成本均衡分摊是抵销增值额、节约税负的一种方法。房地产 开发企业可以把一段时间内各个项目发生的开发成本，根据 增值

10、率可能出现的高低不平现象，进行最大限度的合理调整 均衡分摊，这样避免出现某个项目增值率过高的现象，从而 节省部分税款的缴纳。比如，一个房地产开发企业一共开发 五个项目，经预算，这五个项目的增值率可能分别为 25%、 38%、43%、54%、68%，如果合理运用成本均衡筹划法，经 过调整可能的增值率为 29%、40%、48%、49%、50%，结果 必然导致实际税负的降低。5、利息支出筹划法 一般来讲，房地产业属于高负债的行业，可能会发生大量的 借款，因此利息支出无法避免。利息支出的不同运用方法一 定会对房地产开发企业的土地增值税税负发生影响。根据税 法规定：财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地

11、产项目 计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不 能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额，其他房地 产开发费用，按项目地价款和开发成本之和的 5以内计算 扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提 供金融机构证明的，房地产开发费用按项目地价款和开发成 本之和的 10以内计算扣除。那么，利息支出筹划法就可以 运用了。假如房地产开发项目主要依靠借款，利息费用较高， 则应当以金融机构的借款证明，对利息予以冲抵费用；反之， 借款很少，则不列利息支出（财务费用），充分运用占项目 地价款和开发成本之和的 10%以内的销售费用和管理费用予 以调整，从而达到节约了数额不菲的税负的目的

12、，实现企业 利润最大化。6、特殊方式筹划法 根据税法规定：土地增值税，是指对有偿转让国有土地使用 权及地上建筑物和其他附着物产权并取得增值性收入的单 位和个人所征收的一种税。假如房地产开发企业未取得国有 土地使用权或者通过其他特殊的市场化行为，也可以达到纳 税筹划的目的。具体有以下几种：（1）代建房筹划法 房地产开发企业下设全资的建筑业子公司帮助他人代建房 屋，对于房地产开发企业来说，虽然取得了收入，但未发生 房地产权属转移，其收入属于增值税的征税范围，只征收 11% 的增值税而已。（原来是属于营业税 3，营改增后11，则 还可以抵扣。老项目 3征收率。）（2）集体土地开发房屋筹划法 土地增值

13、税针对的是有偿转让国有土地使用权及地上建筑 物和其他附着物产权并取得增值性收入征税。如果房地产开 发企业开发的集体土地项目，比如安置房、农村保障房、经 济适用房等，则根本不需要缴纳土地增值税。（3）合作建房筹划法 税法规定，对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建 成后分房自用的，暂免征收土地增值税。（4）企业重组筹划法房地产开发企业运用收购、兼并等方法，对其他企业进行重 组，则对被重组企业转让房地产或者目标企业的股权变更， 导致国有土地使用权及其房屋等发生权属变动等情形，暂免 征收土地增值税。四、有关土地增值税方面的法律法规和部门规章（一）中华人民共和国土地增值税暂行条例（1993 月 1

14、2 月 13日 国务院 138号令）（二）中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则（ 1995 年 1 月 27 日财法字【1995】006 号）（三）财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规 定的通知 财税199548 号（四）国家税务总局国家土地管理局关于土地增值税若干征 管问题的通知 国税发19964 号（五）国家税务总局建设部关于土地增值税征收管理有关问 题的通知 国税发199648 号（六）国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价 格工作意见的通知 国办发200526 号（七）国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知 国税发2006187 号（八）财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通 知 财税200621 号（九）国家税务总局关于印发土地增值税清算管理规程的通知 国税发200991 号（十）国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知国税函2010220 号