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1、二零零六年十一月二十八日 税务筹划电子版税 务 筹 划2006年第11期（总第29期）北京中恒润博税务咨询有限公司目 录 1筹 划 前 沿论税收筹划 3我国资产证券化过程中的税收问题探析 7税 务 律 师房地产开发行业涉税风险分析 10享受税率优惠的外资企业稽查方法 13筹 划 实 务商品流通活动涉税筹划的若干安排 18企业节税应从规范财务管理入手 25经 典 案 例如此避税方案是否合法？ 29消费税加工方式筹划案例 31财 税 实 务“顶账”、“抹账”等特殊结算方式的税务处理 34视同销售业务的所得税处理 36声明：本电子刊物仅限于专业人士研究、学习及进行税务筹划参考之用，请勿应用于任何商业
2、用途，请勿因任何原由发布于网络等公众媒体渠道，由此引起的版权纠纷本工作室不承担任何责任。筹划前沿论税收筹划一、降低税收成本的最佳选择企业降低税收成本有偷税、避税和税收筹划三种方法。偷税是纳税人采取欺诈手段，故意不遵守税法的有关规定，使税务机关难以掌握其真实情况，从而达到少纳税的目的。偷税的特征是非法性与欺诈性，偷税的手法也很多，如隐匿收入、乱摊费用、虚增成本、多列支出或费用、虚报亏损、造假账、拒绝申报、不如实申报、地下经营等等。避税是纳税人在不违反税法规定的前提下，利用税法的漏洞或意义不明确之处巧妙安排经营活动，以减少其纳税义务的行为。避税的合法与非法并无一个统一的标准，这取决于相关国家对于避
3、税的态度。现实经济活动表明，有的避税行为虽然不违反税法规定，但却侵害了国家的利益。例如，我国为了鼓励生产性外商投资企业制定的两免三减政策，原始考虑新企业起步时困难较多，有必要给予税收优惠予以扶植。但是有的企业在享受两免三减后，改换招牌又变成了新办企业，继续享受免税待遇，这实质上是钻税法对新办企业缺乏严格规定的漏洞。事实上，税收法律制度不可能面面俱到，而且随着经济活动的不断复杂化，原有的法规难免落后于新的形势，因而各国的税法均有一定的不足之处被纳税人所利用。税收筹划是在顺应税法意图，完全不违背立法精神的前提下，在两种或两种以上纳税方案之间进行优化选择，实现缴纳最少的税款，以达到税后利润最大化的行
4、为。例如外商投资企业和外国企业所得税法实施细则第七十七条规定：外商投资企业于年度中间开业，当年获得利润且实际生产经营不足个月的，可以选择从下一年度起计算免征、减征企业所得税的期限；但是当年所获得的利润，应当以税法规定缴纳所得税。显然，当年获利是选择纳税还是选择作为第一个获利年度享受免税就是一个税收筹划问题。避税与税收筹划虽然是合法的，但其采取的具体做法有本质上的差别。前者只针对税法上的某个漏洞，虽可取得税收利益，但无助于长期的经营与发展，因为漏洞一旦堵上，投资者可能陷于困境，严重的还要承担税收惩罚的风险；后者着眼于总体的决策和长期利益，谋取的利益是合法的，正当的。正确的税收筹划不仅可以避免缴纳
5、不该缴纳的税金，而且有助于合理安排支出，对于改善经营管理有好处。理想的税收筹划是税后利润的最大化，或许纳税并非最少。税收筹划由于符合国家的政策导向，是完全合法的，因而是国家给予鼓励和支持的。通过上述分析可以看出，税收筹划是获得税收利益的最有效、最正确的途径。税收筹划作为经营管理整体的一个组成部分，在西方国家几乎家喻户晓。在我国，随着改革开放和市场经济体制的建立，税收筹划已不再是国际税收领域的独立研究课题，它已与企业的改革和发展产生了内在联系，是我国税收法律制度日益完善情况下企业的必然要求。作为现代化的企业经营管理的重要组成部分，税收筹划必将越来越受到纳税人和经营管理决策者的重视。二、市场经济体
6、制下的企业与税收筹划以最小的投入获得最大收益，是每个企业生产经营的直接动机和最终目的，成本的高低直接影响企业的利润，而影响生产经营成本高低的因素有多个，税收是其中非常重要的因素。税收的无偿性决定了企业税款的支付是资金的净流出，没有与之配比的收入。依法纳税是企业作为纳税人应尽的义务。但是，对于企业来说，无论纳税多么正当合理，都是纳税人经济利益的一种丧失。在收入、成本、费用等条件一定的情况下，企业的税后利润与纳税金额互为消长。因此，企业作为纳税人其注意力将自觉不自觉地转移到应纳税款上。但是，如果采取偷税、骗税、欠税等违法手段来减少应纳税款，企业则不但要承担受税法制裁的风险，更重要的是偷税、骗税、欠
7、税还将影响企业的声誉，对企业正常的生产经营产生负面影响。那么，能否找到一种方法，合法地降低应纳税款，节约税款支出，使企业获得尽可能多的利益呢?回答是肯定的，这种方法便是税收筹划。1、税收筹划是市场经济的必然产物在计划经济体制下，国有企业生产经营活动一律服从于国家计划的安排，企业的任何经营筹 划行为，即无存在的必要，也无实施的可能。市场经济的特征之一就是竞争，企业要在激烈的市场竞争中立于不败之地，必须对企业的生产经营进行全方位、多层次的运筹。企业具有自身独立的经济利益，具有法定的权利和义务，具备自我约束和自我激励机制，税收筹划对企业的生产经营成果影响举足轻重，甚至关系市场经济大潮下企业的生死存亡
8、。由此可见，企业税收筹划的产生必须具备两个条件：一是企业自身利润的独立化，这是企业进行税收筹划的动力机制；二是法定范围内企业经营行为的自主化，这是企业税收筹划行为得以实现的保障机制。如果没有国家与企业之间利润分配的明晰差别，企业税收筹划就没有存在的必要；如果企业行为不能自主，企业的税收筹划也没有存在的可能。因此，是市场经济的土壤培植了企业税收筹划，企业开展税收筹划是市场经济的必然产物。2、税收筹划可行性分析税收筹划作为纳税人对经济利益的一种保护是完全必要的，但税收筹划的实施必须有一定的经济环境和配套措施作为前提。现阶段，企业作为纳税人实施税收筹划的可行性主要表现在 ：(1)税收已经成为政府宏观
9、调控的重要经济杠杆，是政府聚财的重要手段。国家对什么征税，征多少税，征税依据是什么，无一不体现政府的意志。但这意志并不是随心所欲的，是依赖于经济运行模式和经济发展水平的，通过设置税种、确定税率、选择课税对象、课税环节等体现政府宏观调控政策。在税法规定的范围内，对某一税种的应纳税款往往有两个或两个以上纳税方案备选。(2)税收政策在地区之间、行业之间的差别，为税收筹划提供了可能。从国际范围看，一个国家的税收制度无论如何健全严密，税收负担在不同纳税人、不同纳税期、不同行业和不同地区之间总是存在差别，这种差别的存在为纳税人进行税收筹划、选最优纳税方案提供了良好的机会，且其中的差别越大，可供纳税人选择的
10、余地也越大。例如，我国为鼓励发展教育科学事业，对直接用于科研和教学的进口仪器设备免征增值税；为鼓励吸引外商、引进技术，对从事生产性的外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获得的年度起，享受免二减三的税收优惠；而对从事农业、林业、牧业的外商投资企业和设在经济不发达地区的外商投资企业，按上述规定享受减免税待遇期满后，经批准在以后10年的经营期内按应纳所得税税额减征15%30%；为扶持重点建设项目，对新办产品出口企业，在按照税法减免所得税期满后，凡是当年出口产品产值达到当年企业产值70%以上的，还可以按税法规定的税率减半缴纳所得税，而对于在经济特区和经济技术开发区的产品出口企业，可按10%的所得
11、税率缴纳所得税。因此，当企业选择投资对象时，应该考虑到这些差别，使自身的经济活动主动符合税收优惠政策，既减轻税负，又符合国家的政策导向，达到税收筹划的节税目的。从以上分析可以看出，税收作为调节经济的杠杆，只要税法在纳税人、行业、地区等方面存在差异，税收筹划就可以进行。 三、税收筹划人员应具备的基本素质1、具备执业资格目前，税收筹划在我国才刚刚兴起，迄今为止还没有明确的法律规定，人们通常视其为税务代理服务的项目之一。税收征管法第五十七条规定：纳税人、扣缴义务人可以委托税务代理人代为办理税务事宜。1994年国家税务总局下发了税务代理试行办法，在该办法中明确税务代理是指税务代理人在法律规定范围内，受
12、纳税义务人、扣缴义务人的委托，代为办理税务事宜的各项行为的总称。显然税收筹划是指在法律规定范围内，受纳税人委托，代为办理税务事宜的行为。关于在税收工作中发挥注册税务师作用的通知(国税发200043号)指出：注册税务师是经国家统一考试确认的从事税务代理业务的专业技术人员。在这个通知中明确了办理税务代理业务应具有注册税务师的执业资格。由于办理税务代理业务应具有注册税务师资格，而税收筹划是税务代理的一项服务内容，因此注册税务师资格应成为税收筹划专业执业人员必须具备的执业资格。2、具备执业水平执业人员的执业水平是税收筹划成功的保证，也是执业人员自身价值的体现。执业水平包括税收政策水平和业务水平两个方面
13、。一般来说，税收筹划的空间由以下两方面构成：一是利用国家的税收优惠政策进行合理安排以达到节税的目的；二是利用税收法规、政策中存在的缺陷、漏洞、不足，达到一定时期减轻税负的目的。可见，成功的筹划方案要求执业人员必须具备较高的税收政策水平，具有对税收政策深层加工的能力，唯此才能保证筹划方案的合法性。良好的业务水平是税收筹划成功的另一基本保证。良好的业务水平需要有扎实的理论知识和丰富的实践经验来支持。扎实的理论知识要求执业人员除了对法律、税收政策和会计相当精通外，还应通晓工商、金融、保险、贸易等方面的知识；丰富的实践经验要求执业人员能在极短时间内掌握客户的基本情况，涉税事项，如涉税环节、筹划意图等，
14、在获取真实、可靠、完整的筹划资料的基础上，选准切入点，制定正确的筹划步骤，针对不同的要求为客户设计有效的操作方案。执业人员应在执业的过程中不断提高自身的政策水平和业务水平，从而将我国税收筹划由浅层次引向深层次，由初级阶段推向高级阶段。3、具备职业道德职业道德反映出执业人员的品德和气质，集中地体现执业人员的形象。职业道德具体地体现在正确处理好自身利益与国家利益和客户利益的关系上，以及对客户真诚相待、勤勉尽职的服务上。合法性是税收筹划的前提条件。但在执业过程中难免会遇到：有的客户对某些涉税事项、涉税环节分不清合法与非法的界限，往往会提出一些影响筹划合法性的要求；有的客户希望将背离税收立法宗旨的避税行为通过筹划方案合法化；还有的客户要求将违反税收政策、法规的行为纳
