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1、资产减值会计的经济实质和理论条件毕业论文 笔者采用规范性研究方法,结合我国现行资产减值会计准则,较为系统地探讨了资产减值会计的经济实质和理论条件。 资产减值会计;未来经济利益观;理论条件2008年是中国经济变幻莫测的一年,上证指数、BDI指数、大宗商品价格、油价无不以离奇的走势骇人线人,跌幅乃百年未遇。在这样的背景下,企业面临的经营风险尤其是企业资产所面临的减值风险在不断加大。企业的存货特别是大宗商品存货的价值首当其冲地受市场价格因素大幅下跌的影响而贬值,企业的应收款项也由于债务人受金融危机的影响而成为坏账,房地产市场大量商品房闲置和烂尾楼工程造成的固定资产减值、在建工程减值题目也日益突出。面
2、对这样的客观经济现实,信息使用者要求会计做出反映,以增强企业会计信息的透明度。因此,资产减值会计题目的研究日益引起多方关注。一、资产定义及资产减值会计的经济实质会计要素的定义是对要素经济实质的表述,而要素的经济实质则体现着经济环境的影响和会计目标的要求。(一)资产定义资产是会计学中最重要的概念之一,自20世纪以来,很多会计学家和主要会计文献都试图对资产加以定义或诠释。随着科学技术的进步和社会经济环境的变迁,人类对资产的经济实质、特征、存在形态的熟悉也在不断地深刻和完善。关于资产的定义,概括起来主要有三种观点:1. 未消逝本钱观。1940年美国著名会计学家佩顿(W.A.Paton)和利特尔顿(A
3、.C.Littleton)在公司会计准则导论中明确将资产定义为“未消逝本钱”。他们以为:“存货和工厂设备不是价值,而是处于尚待转化为用度的累计本钱,本钱可以分为两部分,其中已经消耗的本钱为用度,未耗用的本钱为资产。”这种观点侧重从会计计量角度来定义资产,它夸大资产的经济实质是收进和本钱用度的配比过程。在这种观点下,资产负债表面目全非,沦为本钱摊销余额表,无法反映企业资产的真实价值和真实的财务状况,更不能提供对投资者决策有利的信息。未消逝本钱观是对资产经济实质的早期描述。2. 经济资源观。1957年,美国会计学会发表的公司财务报表所依恃的会计和报表准则中明确指出:“资产是一个特定会计主体从事经营
4、所需的经济资源,是可以用于或有益于未来经营的服务潜能总量。”这种观点第一次将资产与经济资源相联系。 1970年,美国会计准则委员会(FASB)发布的第4号公告中提出:“资产是按照公认会计原则确认和计量的企业经济资源。”这一定义明确了资产的经济实质是经济资源的新熟悉,经济资源观是对资产经济实质颇具影响的一种观点。3. 未来经济利益观。1962年,穆尼茨(Moonitaz)与斯普劳斯(R.T.Sprouse)在会计研究论丛第3号企业普遍适用的会计准则中明确提出:“资产是预期的未来经济利益,这种经济利益已经过企业通过现在或过往的交易获得。”FASB在1985年财务会计概念公告第6号“财务报表要素”中
5、提出:“资产是指某一特定主体由于过往的交易或事项而获得或控制的可预期的未来经济利益。”未来经济利益观科学地揭示、概括了资产的经济实质,符合企业持有资产的目的。资源的有用性在于它有未来经济利益,假如未来经济利益已经被企业所享有,或因不可抗拒的原因而丧失,则该资源即丧失了作为资产的资格。(二)资产减值会计的经济实质未来经济利益观从资产在企业经营活动中发挥的功能和资产在企业周转中的动态表现出发考察资产的经济实质,它以为资产的经济实质在于其蕴躲着未来经济利益。按照FASB观点,资产的基本标志是看它能否有助于企业在未来期间内获得或实现经济利益,而不是其他什么标准。由于未来的不确定性,未来经济利益也就具有
6、了不确定性。当资产被定义为未来经济利益时,资产的价值就存在了变化的条件,减值的发生也就变得理所当然。在未来经济利益观下,历史本钱只是在发生的那个时点人们对未来经济利益的“最佳估计。当依据历史本钱对未来经济利益的估计高于根据现时情况(包括现时市场状况、现时资产状态、治理当局的意图和对风险的态度等)所作出的最佳估计时,其差额所能获取的未来经济利益就会为零或负值,这时就应该对资产减值损失进行确认、计量、记录、报告,以符合未来经济利益观对资产要素的要求,这就是资产减值会计的经济实质。资产减值的经济实质是由经济环境决定的。经济环境的变化使资产价值发生了减损,信息使用者要求会计对这样的经济现实作出反映,资
7、产减值会计就承担起了这个使命。当资产价值发生了减损时,资产减值会计能够客观地反映资产价值的减少,全面公允地反映企业资产的现时价值,避免了因资产价值虚增而导致的企业利润虚增。通过计提资产减值预备,可以对可能发生的风险和损失予以充分的估计,降低或转移潜伏的风险,同时还可以使企业在当期获得纳税上的收益,从而增加其自身积累,进步其抵御风险的能力。二、资产减值会计的理论条件(一)资产减值会计是会计目标的要求关于会计目标是什么的题目,理论界存在两种不同的观点,即受托责任观和决策有用观。受托责任观以为,财务会计的目标就是向资源使用者(股东)如实反映资源的受托者(企业治理当局)对受托资源的治理和使用情况。它夸
8、大信息的可靠性,对资产的计量倾向于采用历史本钱计量属性。决策有用观以为,财务会计的目标就是向会计信息使用者提供对他们进行决策有用的信息,而对决策有用的信息主要是关于企业现金活动的信息和关于经营业绩及资源变动的信息,这种信息更夸大信息的相关性。这种观点在计量上要求使用有别于历史本钱的多重计量属性。决策有用观是资产减值会计的理论出发点,资产减值会计是决策有用观提出的要求。资产减值会计用价值计量代替本钱计量,将账面金额大于价值的部分确以为资产减值损失或用度,揭示了企业资产的现时价值状况,开释了潜伏的风险,体现了企业资产实际的未来盈利能力。这些信息关系到企业当期和未来的经营业绩和财务状况,是会计信息使
9、用者进行正确决策的相关信息。特别是在当前市场经济条件下,影响资产减值的因素广泛存在,假如不表露这些减值信息,必然会影响到经济决策的作出。(二)资产减值会计与相关会计原则的关系1.资产减值会计是稳健性原则的运用。稳健性原则又称谨慎性原则。亨得里克森将谨慎性定义为:“会计师对于资产和收进具有几种可能价值的话,应按其最低的价值来陈报,而对于负债和用度具有几种可能的价值的话,则应按其最高的价值来陈报。”资产减值会计是谨慎性原则在不确定的经济环境中对资产计价的具体运用。资产减值会计以谨慎的态度估计资产的可收回金额,并将资产账面价值高于可收回金额的排除在资产价值之外。固然资产减值会计源于谨慎性原则,但仅用
10、谨慎性原则来规范和指导资产减值实务又是不足够、不充分的。由于在非专业职员的眼中,谨慎性是“任意低估”的代名词;即使是专业职员,从谨慎性原则的角度来考虑资产减值,往往也带有较大的随意性和不科学性。谨慎性原则的运用主要依靠于会计职员的职业判定,这就不可避免地会带有一些主观色彩,极真个谨慎就会导致“秘密预备”和“隐匿资产”的出现,从而也不能正确地揭示企业财务状况和经营成果,进而损害报表信息使用者的利益。2.资产减值会计是对历史本钱原则的突破。历史本钱原则,是指会计职员对资产按照初始取得时的原始交易价格进账,不考虑资产的现时本钱或变现价值。由于历史本钱计量属性具有以实际交易为基础、为交易双方所认可、本
11、钱数据轻易获得且可靠性较大等特点,所以历史本钱计量属性长期以来在会计计量中占据主导地位。但是在市场经济中,企业资产面临着很多价值损耗的风险,如通货膨胀的存在,科技的飞速发展等,历史本钱计量属性受到了严重挑战,而计算机和会计电算化的出现又为其他计量属性提供了操纵上的可能性。因此,资产减值会计是对历史本钱原则进行的一种改良,它不否定历史本钱原则,而是在它的基础上有所突破,即在资产负债表上反映资产的价值时不高于其现时价值(以现行本钱、现行市价、可实现净值、公允价值和未来现金流量现值等来反映)。 3.资产减值会计是确保可靠性原则的基本要求。可靠性原则,是指会计信息应如实表达所要反映的对象,它包括如实反
12、映、可验证性和中立性三个要素。如实反映要求会计信息应能恰当地反映其所要表达的现象或状况。但是随着时间的推移受市场因素的影响,资产价值出现下跌后,继续使用历史本钱就不能“如实的反映其所要表达的现象或状况”。当资产价值发生减损时,资产减值会计就要比历史本钱会计更能如实反映资产价值的实际情况。可验证性是指会计信息应当具有可重复验证的特征。即对同一会计事项,由不同的人依据相同的信息输进、遵循相同的会计准则,可以得出相同或基本相似的结论。资产减值会计是对历史本钱的突破,在资产计量属性选择上也应尽量符合可验证性。但是由于资产减值会计需要根据市场信息作出大量的猜测和估计,不同的会计职员在计量时可能会得出不同
13、的结果。中立性是指会计职员在选择会计方法和程序时,要站在客观的态度上,中庸之道,不能根据个人偏好或为了其他不正当的目的,故意选用某些会计方法来歪曲会计信息。由于资产减值会计猜测面较广,受限于所把握的信息程度,并带有较多的个人主观判定,从而削弱了会计信息的中立性。固然由于资产减值会计在确认、计量上具有不确定性,使其在可验证性和中立性上欠正确,但却是实现资产价值“如实反映”的重要一步。由于如实反映是可靠性的重要内容。从这个意义上说,资产减值会计不仅不会降低会计信息的可靠性,反而会进步其可靠性。由于当资产发生减值时不予确认,不仅会降低会计信息的可靠性,也会使其失往相关性。“与其让不实资产充斥报表,搞
14、虚假繁荣,还不如剔除水分来得真实。”4.资产减值会计是确保相关性原则的必然选择。相关性原则是指会计信息应同决策相联系、有助于进步人们的决策能力。它一般包括及时性、猜测价值和反馈价值三个要素。资产减值会计具有较强的猜测价值功能,当预期资产的未来经济利益明显低于历史本钱时就要对历史本钱提供的信息进行修正,从而把未来流进经济利益低于历史本钱的风险在当期表露,这样的信息将有助于会计信息使用者从投资决策的角度看清现状并猜测未来。在历史本钱下,反馈价值是很少的,当企业资产存在重大减值时,以不变的历史本钱计量资产账面价值显然是不能验证以前的信息。会计信息应在失往影响使用者的决策能力以前予以提供。假如会计信息
15、提供得过晚,失往了决策的时机,信息的相关性就会大打折扣,甚至完全没有用处。历史本钱计量属性具有明显的滞后性,资产减值会计则在资产发生减值确当期就及时的进行确认、计量、记录和报告,较好地满足了及时性的要求。财务会计的一个基本题目就是如何维持会计信息相关性和可靠性之间的平衡。作为会计信息质量特征的相关性和可靠性构成了一对矛盾,它们相互制约、相互依存、此消彼涨。要进步会计信息质量,不能只夸大一方面,而忽视另一方面,要力求同时进步会计信息的相关性和可靠性,进步财务报告的整体效用。5.资产减值会计更好地符合了权责发生制原则和配比性原则。权责发生制是按货物的销售(或交付)和劳务的提供来确认收进,对用度也按
16、与相关联的收进的确认时间予以确认,不考虑现金支付的时间。资产减值会计符合权责发生制原则的要求,当企业资产发生减值合乎确认和计量的标准时,就予以确认与计量,使得资产减值情况和形成的损失在发生当期就得以反映。配比性原则要求用度必须联系收进在相同期间予以确认。资产减值会计符合配比性原则的要求,当资产发生减值损失满足规定条件时,就确以为当期损益,从而保证了当期配备的正确性。1 葛家澍.市场经济下会计基本理论与方法研究M.中国财政经济出版社,2001.2 魏明海,龚凯颂.会计理论M. 东北财经大学出版社,2001.3 周忠惠.罗世全,上市公司资产减值会计研究J. 会计研究,2000,(9).4 埃尔登S ?亨德里克森(王如等译)J.会计理论. 上海:立信会计图书用品社,*.5
