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1、第五章第五章 持有至到期投资与长期股权投资持有至到期投资与长期股权投资一、持有至到期投资概述一、持有至到期投资概述 持有至到期投资：指持有至到期投资：指到期日固定到期日固定、回收金额固定或回收金额固定或可确定可确定，且，且企业有明确意图和能力持有至到期企业有明确意图和能力持有至到期的的国债和企国债和企业债券业债券等各种债券。（持有的、在活跃市场上有公开报等各种债券。（持有的、在活跃市场上有公开报价的债券）价的债券） 持有至到期投资的性质为债权性投资，如长期公司债券、持有至到期投资的性质为债权性投资，如长期公司债券、长期国债、企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动长期国债、企业从二级市场上购入
2、的固定利率国债、浮动利率公司债务等债务工具投资。利率公司债务等债务工具投资。第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资1 、企业将金融资产划分为持有至到期投资应同时满足、企业将金融资产划分为持有至到期投资应同时满足以下条件：以下条件：（1）到期日和回收金额固定或可确定；）到期日和回收金额固定或可确定；（2）企业）企业有能力持有至到期：有能力持有至到期：企业有足够的财务资源，企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。并不受外部因素影响将投资持有至到期。（3）企业）企业有明确的意图有明确的意图持有至到期持有至到期。（4）到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资）到期前处置或重分类
3、对所持有剩余非衍生金融资产的影响产的影响注意：权益工具投资不能划分为持有至到期投资；注意：权益工具投资不能划分为持有至到期投资；经典例题经典例题【多选题多选题】下列关于持有至到期投资的表述中，正下列关于持有至到期投资的表述中，正确的有（）。确的有（）。A.该投资到期日固定、回收金额固定或可确定该投资到期日固定、回收金额固定或可确定B.企业有明确意图和能力持有至到期企业有明确意图和能力持有至到期C.金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿偿D.期限短于期限短于1年的债券投资不可以划分为持有至到期投年的债券投资不可以划分为持有至到期投资
4、资E.该投资属于非衍生金融资产该投资属于非衍生金融资产正确答案正确答案ABE答案解析答案解析选项选项C，当金融资产的发行方可以按照明显低，当金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿时，表明企业没有明确意图将金于其摊余成本的金额清偿时，表明企业没有明确意图将金融资产持有至到期，不能将该金融资产划分为持有至到期融资产持有至到期，不能将该金融资产划分为持有至到期投资；选项投资；选项D，期限短于，期限短于1年的债券投资如符合持有至到期年的债券投资如符合持有至到期投资的条件，也可以划分为持有至到期投资。投资的条件，也可以划分为持有至到期投资。 企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通企业
5、将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于企业如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于企业全部持有至到期投资在出售或重全部持有至到期投资在出售或重分类前的总额分类前的总额所占比所占比重较大重较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除己的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除己处置或重分类的部分）处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产。重分类为可供出售金融资产。如某企业在如某企业在2
6、007年将某项持有至到期投资重分年将某项持有至到期投资重分类为可供出售金融资产或出售了一部分，且重类为可供出售金融资产或出售了一部分，且重分类或出售部分的金额相对于该企业没有重分分类或出售部分的金额相对于该企业没有重分类或出售之前全部持有至到期投资总额比例较类或出售之前全部持有至到期投资总额比例较大，那么该企业应将剩余的其他持有至到期投大，那么该企业应将剩余的其他持有至到期投资划分为可供出售金融资产，且在资划分为可供出售金融资产，且在2008年和年和2009年两个完整的会计年度内不能将任何金融年两个完整的会计年度内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资。资产划分为持有至到期投资。 但是，需要说
7、明的是，遇到以下情况时可以例外但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外（即（即仍作为持有至到期投资对待）仍作为持有至到期投资对待）： 1出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；公允价值没有显著影响； 2根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；始本金； 3出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引
8、起。复发生且难以合理预计的独立事件所引起。2、分类、分类 作为持有至到期投资购入的债券，按债券还本付息情况，一般分作为持有至到期投资购入的债券，按债券还本付息情况，一般分为三类：为三类：（1）到期一次还本付息；）到期一次还本付息；（2）到期一次还本分期付息；）到期一次还本分期付息；（3）分期还本分期付息。）分期还本分期付息。 说明：不同类型的债券分别采用不同的确认与计量方法。说明：不同类型的债券分别采用不同的确认与计量方法。二、持有至到期投资的计量二、持有至到期投资的计量 包括初始计量、后续计量和期末计量。包括初始计量、后续计量和期末计量。1.持有至到期投资的初始计量持有至到期投资的初始计量
9、按取得时的公允价值和相关交易费用之和作按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始投资成本。为初始投资成本。 支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收利息债权处理。的债券利息，应单独确认为应收利息债权处理。入账成本入账成本 买买 价价 交易费交易费 用用 已到期但尚已到期但尚未领取的利息未领取的利息例：某企业于例：某企业于07年年4月月1日购入面值日购入面值1000万元万元的的3年期债券，并将其划分为持有至到期投年期债券，并将其划分为持有至到期投资。实际支付价款为资。实际支付价款为1100万元，其中含已万元，其中含已到付息期但尚未
10、领取的债券利息到付息期但尚未领取的债券利息50万元，万元，另支付相关税费另支付相关税费5万元。该债券的初始入帐万元。该债券的初始入帐金额为（金额为（ ）万元。）万元。 A 1105万万 B 1100 C 1055 D 1000答案：答案：C2、债券溢折价的原因、债券溢折价的原因 债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。当债券票面利率高于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会多付利息，在这种情况下，可能会导致债券溢价。这部分溢价差额，属于债券购买者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返还。当债券票面利率低于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会少付利息，在这
11、种情况下，可能会导致债券折价。这部分折价差额，属于债券发行者由于日后少付利息而给这部分折价差额，属于债券发行者由于日后少付利息而给予债券购买者的予债券购买者的利息补偿利息补偿。债券投资溢价额债券投资初始成本债券面值债券投资溢价额债券投资初始成本债券面值债券投资折价额债券面值债券投资初始成本债券投资折价额债券面值债券投资初始成本 对持有至到期债券投资溢折价，应按一定方法对持有至到期债券投资溢折价，应按一定方法进行摊销。进行摊销。三、持有至到期投资适用的账户三、持有至到期投资适用的账户1.“持有至到期投资持有至到期投资”账户的设置账户的设置 为总括反映持有至到期投资的增减变化为总括反映持有至到期投
12、资的增减变化及其结果，企业应设置及其结果，企业应设置“持有至到期投资持有至到期投资”总账账户，并按持有至到期投资的类别总账账户，并按持有至到期投资的类别和品种设置如下明细账：和品种设置如下明细账：“成本”“利息调整”“应计利息”反映持有至到期投资的面值反映持有至到期投资的初始确认金额与其面值的差额，以及按照实际利率法分期摊销后该差额的摊余金额反映企业计提的到期一次还本付息持有至到期投资应计未付的利息总账明细账“持有至到期投资”（1）“持有至到期投资成本持有至到期投资成本”明细账户明细账户 反映持有至到期投资债券投资面值的增反映持有至到期投资债券投资面值的增减变化及其结果。减变化及其结果。 持有
13、至到期债券投资面持有至到期债券投资面值的增加值的增加持有至到期投资成本持有至到期投资成本贷方贷方 到期收回到期收回 处置及重分类而转出的持有处置及重分类而转出的持有至到期债券投资的面值至到期债券投资的面值借方借方期末余额：债券本金期末余额：债券本金（2）“持有至到期投资利息调整持有至到期投资利息调整”明细账明细账户户 反映持有至到期投资债券投资初始投资反映持有至到期投资债券投资初始投资成本大于或小于面值产生的溢折价额，及成本大于或小于面值产生的溢折价额，及其持有期间溢折价额的摊销。其持有期间溢折价额的摊销。（1）投资时初始投资成本高于）投资时初始投资成本高于债券面值的债券面值的溢价额溢价额。（
14、借差）。（借差）（2）持有期间按照一定方法摊）持有期间按照一定方法摊销的销的折价额折价额。持有至到期投资利息调整持有至到期投资利息调整贷方贷方借方借方期末余额：尚未摊销的期末余额：尚未摊销的溢价额溢价额（1）投资时初始投资成本低）投资时初始投资成本低于债券面值的于债券面值的折价额（贷差）折价额（贷差）（2）持有期间按照一定方法）持有期间按照一定方法摊销的摊销的溢价额溢价额。期末余额：尚未摊销的期末余额：尚未摊销的折价额折价额（3）“持有至到期投资应计利息持有至到期投资应计利息”明细账明细账户户 反映持有至到期投资投资到期支付的应反映持有至到期投资投资到期支付的应得利息收入。得利息收入。登记应收
15、利息登记应收利息持有至到期投资应计利息持有至到期投资应计利息贷方贷方借方借方期末余额：尚未收回期末余额：尚未收回的利息。的利息。登记收回的利息登记收回的利息2. “持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备”冲减的冲减的持有至到期投资持有至到期投资减值准备；减值准备；持有至到期投资收回而持有至到期投资收回而转销转销的减值准备。的减值准备。持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备期末余额：已提取的期末余额：已提取的减值准备。减值准备。登记提取的持有至到登记提取的持有至到期投资减值准备期投资减值准备四、持有至到期投资的会计处理四、持有至到期投资的会计处理1. 平价平价投资的会计处理投资的会计
16、处理 平价投资指企业购买的持有至到期投资平价投资指企业购买的持有至到期投资债券的面值等于初始投资成本，且票面利债券的面值等于初始投资成本，且票面利率等于实际利率。率等于实际利率。（1）取得时）取得时 借：持有至到期投资成本借：持有至到期投资成本 贷：银行存款贷：银行存款（2）持有期间业务处理持有期间业务处理 借：应收利息（票面值借：应收利息（票面值票面利率）票面利率） （ 持有至到期投资应计利息）持有至到期投资应计利息） 贷：投资收益贷：投资收益（3）到期业务处理）到期业务处理 借：银行存款借：银行存款 贷：持有至到期投资成本贷：持有至到期投资成本 应收利息应收利息 （持有至到期投资应计利息）（持有至到期投资应计利息）持有期间主要是在资产负债表日计算利息。持有期间主要是在资产负债表日计算利息。利息的计算如下：利息的计算如下：（1）应收利息债券面值）应收利息债券面值票面利率票面利率期限期限（2）利息收入持有至到期投资期初摊余成）利息收入持有至到期投资期初摊余成本本实际利率实际利率期限期限 （3）应收利息按照应收利息按照分期付息、一次还本债券分期付息、一次还本债券投资投资计入计入“应收利息
