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1、 第3章 购买日后 的合并财务报表第3章 购买日后的合并财务报表 通过本章的学习，掌握购并日后合并报表编制前的调整和抵销分录；熟悉成本法和权益法的特征，能够运用本章所学知识编制购并日后的合并报表。学 习 目 标第3章 购买日后的合并财务报表 大都旅游控股集团案例分析，大都旅游控股集团公司是一家大型企业集团，主要从事出租汽车、汽车维修、旅游服务、宾馆饭店以及房地产开发等业务。 2007 年为了整合企业集团资源，提高企业集团专业化管理水平，发生了如下经济业务事项： 1.大都旅游控股集团公司是一家大型企业集团，主要从事出租汽车、汽车维修、旅游服务、宾馆饭店以及房地产开发等业务。 2007 年为了整合
2、企业集团资源，提高企业集团专业化管理水平，发生了如下经济业务事项：导 入 案 例第3章 购买日后的合并财务报表 大都旅游集团公司所属某旅游饭店开办有一家出租汽车公司(丁公司)，共有出租汽车 150 辆。集团公司要求，将该出租汽车公司整体划归集团公司所属的甲出租汽车公司，作为甲出租汽车公司的第八分公司。甲出租汽车公司是该市有影响的出租汽车公司，兼并上述出租汽车公司前拥有 6500 辆出租车。集团公司要求，以 2007 年 3 月 31 日 为基准日，按会计师事务所审计后的丁公司净资产的 120% 作为对价，由甲公司支付给旅游饭店。所需的审计费用由甲公司承担。导 入 案 例第3章 购买日后的合并财
3、务报表 经会计师事务所审计，丁公司 2007 年 3 月 31 日 总资产为 2300 万元，负债总额为 500 万元，净资产为 1800 万元。甲公司按净资产的 120% ，即 2160 万元用银行存款支付给了旅游饭店。 2007 年 4 月 1 日 ，甲公司派出管理人员，全面接收了丁公司，作为甲公司的第八分公司。 审计完成后，甲公司支付了审计费用 10 万元。导 入 案 例第3章 购买日后的合并财务报表第一节 长期股权投资的会计方法第二节 非同一控制下购买日后母公司拥有子公司全部股权的合并报表第三节 非同一控制下购买日后母公司拥有子公司部分股权的合并报表本 章 内 容第3章 购买日后的合并
4、财务报表 q 一、成本法q 二、权益法第一节第一节 长期股权投资的会计方法长期股权投资的会计方法 第3章 购买日后合并财务报表 q（一）成本法的概念和适用范围一、成本法一、成本法 成本法是指长期股权投资按投资成本计价的方法。长期股权投资以取得股权时的成本计价，其后，除了投资企业追加投资、收回投资等情形外，长期股权投资的账面价值保持不变。被投资企业宣告分派的利润或现金股利，投资企业按应当享有的部分，确认为投资收益。 我国会计准则规定，以下两类投资采用成本法核算：q 企业持有的对子公司投资，对子公司的长期股权投资在日常核算及母公司个别财务报表中采用成本法核算；q 对被投资单位不具有共同控制或重大影
5、响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资采用成本法核算。第3章 购买日后合并财务报表 q（二）成本法在会计处理上的主要特点一、成本法一、成本法q 核算程序简便，容易掌握。q 长期股权投资账户能够反映投资的成本。q 这种收益观点能够反映企业实际获得的利润或现金股利的情况。信息反映更加充分、全面。q 在法律上符合企业法人的概念，成本法强调了投资企业与被投资企业关系上的法律形式，注重了投资企业与被投资企业为两个独立的法人实体，两个会计主体所以，只有投资企业实际得到利润或现金股利时，或对利润或现金股利的要求权实现时才能确认为投资收益。q 这种方法符合收付实现制原则，收益实现符合谨
6、慎性原则。可以避免在子公司实际宣告发放现金股利或利润之前，母公司垫付资金发放现金股利或利润等情况。第3章 购买日后合并财务报表 q（三）成本法的缺陷一、成本法一、成本法q 不能反映投资企业在被投资单位的权益，因为长期股权投资账户始终仅反映初始投资或追加投资的投资成本。q投资收益不能真正反映投资企业应获得的利益，容易为投资企业操纵利润提供空第3章 购买日后合并财务报表 q（一）权益法的概念和适用范围二、权益法二、权益法 权益法是指投资发生时以初始投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。在权益法下，长期股权投资的账面价值随着被投资单位所有者权
7、益的变动而变动，包括被投资单位实现的净利润或发生的净亏损以及其他所有者权益项目的变动 我国会计准则规定，以下两类投资采用权益法核算：q 投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资在单独财务报表中应采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。q 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。在确定能否对被投资单位实施共同控制或重大影响时，应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素的影响。第3章 购买日后合并财务报表 q（二）权益法在会计处理上的主要特点二、权益法二、权益法q 初始投资成本的处理。企业
8、在进行长期股权投资的初始投资或追加投资时，应按照投资的成本增加长期股权投资的账面价值。q 比较初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，对于初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不要求调整长期股权投资的成本；对于初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应对长期股权投资的成本进行调整，并计入取得当期的损益。q 投资以后，对于被投资单位所实现的净利润或产生的净亏损，投资企业应按其持有被投资单位的股权份额确认为投资收益或投资损失。由于被投资企业个别利润表中的净利润是以账面价值为基础计算的，确认投资收益时，应当以取得投资时被投资单位各项可
9、辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后加以确定。q 当投资企业从被投资单位收到股利时，应减少投资企业的投资的账面价值，因为，被投资单位宣告或发放的股利，并非投资企业的收益，而是投资企业对被投资单位投资的部分清算。第3章 购买日后合并财务报表 q（三）权益法的优势二、权益法二、权益法q 按所持股权所代表的所有者权益的增减变动确认投资损益，准确表明了股权代表了股东应享有或应分担被投资单位的利益或损失。q能够代表投资企业控制或重大影响的实施，并表明投资收益是可实现的。q权益法强调投资企业与被投资企业关系上的经济实质，将两个独立的法律主体视为一个经济主体，其处理方法更符合权责发生制
10、原则。q权益法所反映的投资收益更客观真实，避免操纵利润的情况发生。第3章 购买日后合并财务报表 q（四）权益法的会计处理程序二、权益法二、权益法q 母公司在账上记录合并业务，按投资成本记录长期股权投资账户；q调整被投资企业的净利润后，母公司在账上记录子公司当年的净收益中应享有的部分；q记录当期宣告的股利。第3章 购买日后的合并财务报表例3-1 M公司在2009年1月1日购入联营N公司30%的股份，共支付银行存款1,080,000元，N公司2008年12月31日有关资产负债的账面价值和公允价值资料见图表3-1，N公司于2009年8月1日支付现金股利100,000元，当年N公司实现的净利润为360
11、,000元。二二、权益法权益法第3章 购买日后的合并财务报表2021/6/23天津财经大学 刘朋16图表41 N公司资产负债表和公允价值 2008年12月31 日 单位： 元项项目账账面价值值 公允价值值银银行存款 75,000 75,000短期投资资 45,000 45,000应应收账账款（净额净额 ） 315,000 315,000存货货 540,000 618,750固定资产资产 （净值净值 ） 2,700,000 3,015,000无形资产资产 （净值净值 ） 150,000 165,000资产资产 合计计 3,825,000 4,233,750短期借款 240,000 240,000
12、应应付账账款 340,500 340,500长长期应应付款 960,000 960,000负债负债 合计计 1,540,500 1,540,500股本 900,000 资资本公积积 915,000盈余公积积 259,500未分配利润润 210,000股东权东权 益合计计 2,284,500权权益合计计 3,825,0002,693,250第3章 购买日后的合并财务报表172. 根据以上资料，M公司运用权益法权益法进行的会计处理程序如下：借：长期股权投资N公司 1,080,000 贷：银行存款 1,080,000M公司在2009年初记录投资业务 M公司在2009年记录收到股利和确认的投资收益 8
13、月1日，收到股利，借：银行存款 （100,00030%） 30,000 贷：长期股权投资N公司 30,000第3章 购买日后的合并财务报表18 M公司在2009年记录收到股利和确认的投资收益 12月31日，按股权比例确认投资收益。调整被投资企业净利润：1.存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润= 618 750- 540 000=78 7502.固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额= 3 015 000/15- 3 600 000/20=201000-180 000=210003.无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额= 165 000/10- 225 000/15=1
14、5004.调整后的净利润=360 000-78750-21000-1500=258 750借：长期股权投资N公司 (258,75030%） 77 625 贷：投资收益 77 625第3章 购买日后的合并财务报表19 q一、合并报表编制的一般程序q二、合并后当年的合并报表编制q三、合并后当年以后年度合并报表的编制第二节第二节 非同一控制下购买日后母公非同一控制下购买日后母公司拥有子公司全部股权的合并报表司拥有子公司全部股权的合并报表 第3章 购买日后的合并财务报表20一、编制合并报表的一般程序一、编制合并报表的一般程序1.审核单独财务报表2.母子公司个别财务报表数 据写入工作底稿3.编制调整、抵
15、销分录，过 入工作底稿4.根据2和3计算合并金额5.填列合并财务报表调整分录：a.调整子公司可辨认资产、负债、或有负债至根据购买日公允价值计算的资产负债表日的金额b.对子公司会计政策、会计期间不一致的调整c.母公司对子公司的长期股权投资从成本法调整为权益法抵销分录：抵销母子公司个别财务报表加总数中重复记录的部分（1）对子公司股权投资（2）集团内部交易第3章 购买日后的合并财务报表21 二、二、合并合并后当年的合并报表编制后当年的合并报表编制（一）合并后当年的合并报表编制的特点（二）合并后当年的合并财务报表编制方法（三）合并后当年的合并财务报表编制举例第3章 购买日后的合并财务报表22（一）合并
16、后当年的合并报表编制的特点（一）合并后当年的合并报表编制的特点(1)由于母公司拥有子公司全部股权，这样子公司当年宣告的股利就全部反映在母公司的投资收益中，不存在少数股东收益；母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益完全对应，不存在少数股东权益。(2)母公司当年的投资收益是按照成本法记录的，因此在合并财务报表的调整分录中要将母公司单独报表中成本法的会计记录调整为权益法基础。(3)确认投资收益时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后加以确认。第3章 购买日后的合并财务报表23（二）合并后当年的合并财务报表编制（二）合并后当年的合并财务报表编制方法方法q母、子公司单独财务报表的调整以购买日确定的被并企业净资产的公允价值为基础，对子公司的财务报表进行调整。调整时，在工作底稿中借记相关资产、负债项目，贷记“长期股权投资”等项目。母公司要对子公司的长期股权投资从成本法调整为权益法。 首先，按照调整后的子公司当年实现的净利润中母公司应享有的份额借记“长期股权投资”项目，贷记“投资收益”项目； 其次，确认子公司分派的现金股利同时抵销原成本法确认的投
