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1、第二十五章-持有代售的非流动资产、处置组和终止经营（四）第二十五章 持有待售的非流动资产、处置组和终止经营【例】甲公司20172018年有关长期股权投资交易或事项如下：(1) 2017年1月1日，甲公司向乙公司控股股东丙公司定向增发本公司普通股股票1500万股(每股面值为1元，当日收盘价为15元)，取得丙公司持有的乙公司80%股权，实现对乙公司财务和经营政策的控制，股权登记手续于当日办理完毕。当日,乙公司净资产账面价值为24000万元，其中:股本6000万元、资本公积5000万元、盈余公积1500万元、未分配利润11500万元；乙公司可辨认净资产的公允价值为27000万元。 乙公司可辨认净资产
2、账面价值与公允价值的差额系由以下两项资产所致：一批库存商品,成本为1000万元，未计提存货跌价准备，公允价值为1600万元；一栋办公楼,成本为20000万元，累计折旧6000万元，未计提减值准备，公允价值为16400万元。上述库存商品于2017年12月31日前全部实现对外销售；上述办公楼预计自2017年1月1日起剩余使用年限为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。（2）6月5日,甲公司向乙公司销售一批产品，销售价格为2500万元(不含增值税,下同)，产品成本为1750万元，款项尚未收回。至年末,乙公司已对外销售70%，另30%部分形成存货，期末未发生减值损失。（3） 2017年7月1
3、日，甲公司同丁公司签订不可撤销合同，约定2018年1月1日以23400万元价格向其转让所持乙公司股权的3/4。股权转让后，剩余股权对乙公司产生重大影响。 （4）2017年度，乙公司个别利润表中实现净利润5840万元，提取盈余公积500万元，无其他所有者权益变动。当年，乙公司向股东分配现金股利2000万。（5）其他有关资料：2017年1月1日前，甲公司与乙公司、丙公司均不存在任何关联方关系。假定不考虑增值税、所得税及其他因素，甲公司和乙公司均按当年净利润的10%提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。 要求：（1）计算甲公司取得乙公司80%股权的初始人账价值，并编制个别报表上相关会计分录。（2）计
4、算甲公司在编制购买日合并财务报表时因购买乙公司股权应确认的商誉。（3）编制2017年7月1日甲公司个别报表相关会计分录。（4）编制甲公司2017年12月31日合并乙公司财务报表时调整净利润的相关会计分录。（5）编制甲公司2017年12月31日合并乙公司财务报表时按照权益法调整对乙公司股权投资的会计分录。 （6）编制甲公司2017年12月31日合并乙公司财务报表相关的抵销分录（不要求编制与合并现金流量表相关的抵销分录）（7）计算填列甲公司2017年12月31日合并资产负债表、合并利润表有关项目合并数。（不需写出计算过程） （8）编制甲公司2018年1月1日转让股权的会计分录。 （9）编制甲公司2
5、018年1月1日将剩余股权结转长期股权投资并追溯调整的会计分录。 网校答案：（1）甲公司对乙公司长期股权投资的入账价值=151500=22500(万元)。 借: 长期股权投资 22500 贷: 股本 1400 资本公积一股本溢价 19600 （2）购买日合并财务报表中应确认的商誉 =22500-2700080%=900(万元)。 （3）借：持有待售资产 22500 贷：长期股权投资 22500 （4）借：存货 600 固定资产 2400 贷：资本公积 3000借：营业成本 600 贷：存货 600借：管理费用 240 贷：固定资产 240调整后的乙公司2017年度净利润=5840-(1600-
6、1000)-16400-(20000-6000)10=5000(万元) （5） 借: 持有待售资产 4000(500080%) 贷: 投资收益 4000 借: 投资收益 1600(200080%) 贷：持有待售资产 1600 (6) 借: 营业收入 2500 贷: 营业成本 2225 存货 (2500-1750)30% 225借: 应付账款 2500 贷: 应收账款 2500借: 应收账款一坏账准备 200 贷: 资产减值损失 200 借: 股本 6000 资本公积 8000 (5000+3000) 盈余公积 2000(1500+500) 未分配利润 14000 (11500+5000-500
7、-2000) 商誉 900 贷：持有待售资产 24900 (22500+40001600) 少数股东权益 6000 (6000+8000+2000+14000)20% 借: 投资收益 4000 少数股东损益 1000 年初未分配利润 11500 贷: 提取盈余公积 500 对所有者的分配 2000 年末未分配利润 14000 （7）计算填列甲公司2017年12月31日合并资产负债表、合并利润表有关项目合并数。（不需写出计算过程） （8）编制甲公司2018年1月1日转让股权的会计分录。 借：银行存款 23400 贷：持有待售资产 16875（22500*3/4） 投资收益 6525（9） 借：长
8、期股权投资 5625 贷：持有待售资产 5625（22500*1/4）调整后的乙公司净利润=5840-(1600-1000) -16400-(20000-6000)10(2500-1750)30% =58406002402254775(万元)（47752000）*20%555(万元)借：长期股权投资 555 贷：盈余公积 55.5 利润分配 499.5三、按照企业会计准则第2号长期股权投资规定：对联营企业或合营企业的权益性投资 全部或部分分类为持有待售资产的，应当停止权益法核算；对于未划分为持有待售类别的剩余权益性投资，应当在划分为持有待售的那部分权益性投资出售前继续采用权益法进行会计处理。
9、例如：甲公司持有乙公司30%的股权，乙公司为其联营企业。现同丙公司签订不可撤销合同，约定半年内以1 234万元价格向其转让所持乙公司20%的股权。则仅应当将该20%的股权划分为持有待售 类别，并停止权益法核算；剩余股权10%仍继续采用权益法核算。知识点9 终止经营一、终止经营的定义终止经营，是指企业满足下列条件之一的、能够单独区分的组成部分，且该组成部分已经处置或 划分为持有待售类别：（一）该组成部分代表一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区；（二）该组成部分是拟对一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区进行处置的一项相关联 计划的一部分；（三）该组成部分是专为转售而取得的子公司。终止经
10、营的定义包含以下三方面含义：（一）终止经营应当是企业能够单独区分的组成部分；（二）终止经营应当具有一定的规模；（三）终止经营应当满足一定的时点要求。（一）终止经营应当是企业能够单独区分的组成部分，该组成部分的经营和现金流量在企业经营 和编制财务报表时是能够与企业的其他部分清楚区分的；企业组成部分可能是一个资产组，也可能是一组资产组组合，通常是企业的一个子公司、一个事业部或事业群；（二）终止经营应当具有一定的规模。终止经营应当代表一项独立的主要业务或一个单独的主要 经营地区，或者是拟对一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区进行处置的一项相关联计划的 一部分。专为转售而取得的子公司也是企业的组
11、成部分，但不要求具有一定规模。并非所有处置组都符合终止经营的定义，企业需要运用职业判断确定终止经营。如果企业主要经营一项业务或主要在一个地理区域内开展经营，企业的一个主要产品或服务线也可能满足终止经营定义中的规模条件。有些专为转售而取得的重要的合营企业或联营企业，也可能因为符合有关组成部分的第一和第二项条件而符合终止经营的定义。【教材例25-16】某快餐企业A在全国拥有500家零售门店，A决定将其位于Z市的8家零售门店中的一家门店C出售，并于2017年8月13日与企业B正式签订了转让协议，假设该门店C符合持有待售类别的 划分条件。判断C是否构成A的终止经营。【分析】尽管门店C是一个处置组，也符
12、合持有待售类别的划分条件，但由于它只是一个零售点，不能代表一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区，也不构成拟对一项独立的主要业务或一个 单独的主要经营地区进行处置的一项相关联计划的一部分，因此该处置组并不构成企业的终止经营。（三）终止经营应当满足一定的时点要求。符合终止经营定义的组成部分应当属于以下两种情况 之一：（1）组成部分在资产负债表日之前已经处置，包括已经出售、结束使用（如关停或报废等）。 多数情况下，如果组成部分的所有资产和负债均已处置，产生收入和发生成本的来源消失，这时确定 组成部分“处置”的时点是较为容易的，但在有些情况下，组成部分的资产仍处于出售或报废过程中，仍可能发生清理费用，企业需要根据实际情况判断组成部分
