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1、电力基本建设项目的税务筹划作者：汪翼鹏很多企业的税务筹划一般局限于经营期，往往忽视了项目建设期这个关键的时期，主要的原因就是没有把握住税务筹划的特点，税务筹划的方法过于单一，不够系统。实务中，建设期的合理税务筹划，不仅能够减少建设期间的税务支出，而且对经营期的税务筹划也是有决定性作用的。电力基本建设项目由于固定资产投资规模大，税务筹划更是大有作为。本文详细地阐述了电力基本建设项目在建期间各税种筹划的具体内容和方法，以降低企业整体税负水平。 税收作为国家财政主要来源，也是宏观调控的主要手段之一，对经济社会的影响越来越大，因此企业也越来越重视税务筹划，以合理避税。但是，很多企业的税务筹划都局限于经
2、营期，往往忽视了项目建设期这个关键的时期，主要的原因就是没有把握住税务筹划的特点，税务筹划的方法过于单一，不够系统。 一、全面认识税务筹划的特点 全面认识税务筹划的特点是做好税务筹划工作的前提。一般来说，税务筹划具有以下显著特点。 1.合法性。税务筹划要符合税法的规定，这是税务筹划区别于偷税避税的根本点。 2.超前性。税务筹划是企业对生产经营、投资活动等的设计和安排。一般而言，纳税义务的发生具有滞后性，即由于特定经济事项的发生才使企业负有纳税义务。一旦经营活动实际发生，应纳税款就已确定，再进行筹划已失去现实意义。税务筹划就是要将税收作为影响纳税人最终收益的重要因素，对投资、理财、经营活动做出事
3、先的规划、设计、安排。 3.整体性。税务筹划的整体性，一方面指税务筹划不能只注重于某一个纳税环节中的个别税种的税负高低，而要着眼于整体税负的轻重；另一方面不仅要考虑纳税人现在的财务利益，还要考虑纳税人的长期利益，不仅要考虑纳税人的税后财务利益最大化，而且还要使纳税人因此承担的各种风险降到最低。总之，税务筹划只有从纳税人财务计划、企业计划这些整体利益出发，趋利避害、综合决策，才能真正达到目的。 实务中，建设期的合理税务筹划，不仅能够减少建设期间的税务支出，而且对经营期的税务筹划也是有决定性作用的，而电力基本建设项目由于固定资产投资规模大，税务筹划更是大有作为。 二、电力基建项目税务筹划的要点 在
4、充分认识税务筹划的特点，系统化税务筹划的方法的前提下，电力基建项目税务筹划的要点包括： 1.超前策划：在项目可行性研究阶段，对项目所属区域税务环境、企业税收负担进行研究比较；项目公司企业组织形式选择；项目资金来源组合等。 2.整体运作：建设期各税种筹划的相关性；建设期有关财务处理对经营期税务筹划的影响等。 三、电力基建项目主要税种筹划 （一）增值税 1.砂石料增值税 水电建设项目中需要生产并使用大量的砂石料，一般而言，砂石料的销售要交纳增值税。因为项目生产的砂石料是用于项目自身建筑物需要，抓住这个要点可以进行税务筹划，从而合理避税。 这种筹划是建立在砂石料生产系统承包商和房屋建筑物承包商是一个
5、法人单位的前提下，不然就行不通。所以在这两个项目招投标阶段就要考虑增值税避税的问题，合理确定中标人或候选人排序，条件允许的情况下，选择同一法人主体的不同项目部进行砂石料的生产和厂房及大坝的建设，可以合理避税。 2.试运营收入增值税 电力项目在交付运营前会进行试运营，火电是168小时，水电是72小时，由于试运营产生了收入，税务部门必然会要求缴纳增值税。 问题的关键是试运营产生的进项税抵扣的问题，这点对火电的影响较大。既然收入要计算销项税，那么购进原料就应该能抵扣进项税，不然就违背了增值税仅就增值额纳税这一根本原则。所以试运营收入购入的原料应索要增值税专用发票，并及时认证，向税务部门据理力争，要求
6、抵扣相应的进项税。 （二）所得税 1.未完工程结转的影响 根据有关法律法规，经验收具备投产条件的工程项目，原则上不保留尾工，如确有未完收尾工程和费用的，经工程竣工验收委员会审定，可以预估纳入竣工决算，并按概算项目编报未完收尾工程明细表，但预计未完收尾工程的实物工作量和价值不得超过执行概算的5%. 实务中，项目办理完竣工决算投产后的未完工程如何结转会影响到企业当期计提的折旧，从而影响应纳所得税额。 有两种做法可以避税： （1）如能准确地预计未完工程，可以将未完工程子项目的整个合同金额全额暂估入固定资产科目，这样移交生产后就可以按全部金额计提折旧，减少应纳所得税。 （2）如不能准确地预计未完工程，
7、可以仅将未完工程子项目中实际未完的部分价值暂估入在建工程，其已经完成的部分进入固定资产，计提折旧。 最不宜采取的做法是将未完工程子项目的整个合同金额全额暂估入在建工程，那么已完工部分也不能计提折旧，不能税前扣除，增大企业税收负担。 2.其他费用分摊的影响 除房屋建筑物及设备外，电力建设项目概算中另一个主要内容是其他费用，是要分摊计入交付使用资产价值的各项费用支出，主要包括建设单位管理费、土地征用及拆迁补偿费、勘测设计费等。由于该部分支出很大（尤其水电项目由于土地征用及拆迁补偿费高），项目竣工决算时，该部分费用的分摊对交付使用的房屋、建筑物、设备等资产价值影响很大，加上各类资产分类折旧率差异大，
8、从而极大地影响投产后的折旧额。 实务中有两种分摊方法，即分步分摊法和一次分摊法。 为简化其他费用分摊计算手续，可采取一次分摊法。按照建筑工程、安装工程和在安装设备价值总的工作量，计算求出分配率，直接在各个单项工程明细项目中进行分摊。 采用分步分摊法，首先对需分摊的每项费用受益对象进行分析，制定“其他费用分摊对象参照表”（见表1）（见附表），并按参照表对各项需分摊的费用进行第一次分摊：如能直接确认到单项工程项目受益的费用，可直接分摊到单项工程；如能确认由房屋建筑物工程或安装机械设备工程大类受益的费用项目，就将该项费用划归房屋建筑物工程或安装机械设备工程大类；如属房屋建筑物工程和安装机械设备工程共
9、同受益的费用项目，应按两大类工程的工作量求得一个比例，将该项费用分摊到两大类中；然后求出每大类需分摊的费用之和，再按大类中各个单项工程的工作量比率，进行第二次分摊，将费用分摊到大类中的各个单项工程的明细项目。 由于设备比房屋建筑物折旧率高很多，按照电力行业分类折旧法，折旧率越高的资产占比重越大，移交的资产整体折旧越高，税收抵减效益越明显。一次分摊法下，综合折旧率高，有利于合理避税。反之，分步分摊法下，由于房屋建筑物分摊的其他费用较多，综合折旧率低，不利于避税。 3.试运营所得税 同样是试运营，还会涉及到所得税的问题。 实务中，有的企业曾面临这样的尴尬，税务局仅就其试运营收入要求调整所得税，而不
10、允许其抵减相关的成本。这一做法对火电影响较大，因为火电试运营时间长，电价高，产生的收入较大；相比之下，水电试运营时间短，电价低，产生的收入较小，影响也较小。 但是不管金额多大，企业的权益是要维护的。所得税之所以称之为所得税，和流转税、财产税、行为税是有严格区分的，其纳税原则、基础也是截然不同的。仅就收入征收所得税而不考虑成本是将所得税等同于流转税处理，违背了所得税的本义，企业是有权抵制的。 所以，对试运营收入企业有纳税义务，但仅就扣减合理成本的差额部分纳税。 （三）房产税 1.房屋和建筑物划分的影响 以水电为例，往往房屋建筑物是同一个施工合同，在结算时候准确地区分房屋、建筑物各自的价值，对投产
11、后的房产税影响很大。根据避税的需要，可以将公共部分或者模糊部分列入建筑物价值，以降低房产原值。 这项工作最好在签订施工合同及合同结算的时候就打好基础，确定好各自的工程量，为以后的筹划提供合理的依据。 2.其他费用分摊方法的影响 同样是上面提到的其他费用的分摊，摊销方法不同，对房产税也有一定的影响。分步分摊法下，房屋、建筑物分摊的其他费用较多，房屋价值高，不利于规避房产税。而一次分摊法下，房屋、建筑物分摊的其他费用较低，综合折旧率低，有利于合理规避房产税。 （四）资源税 对资源税，各地方税务局有较大的自主权，和税务部门进行良好的沟通，可以适用较低的税率，合理避税。比如，可以为税务部门提供相关的代办服务，确保其营业税税源。对地税而言，由此产生的营业税效益要远远大于企业自身缴纳的资源税效益。通过这种互惠的合作，达到双方的共赢。
