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1、审计理论与实务,课程内容,第一章 审计理论概述 第二章 审计的独立性 第三章 审计过程与审计方法 第四章 内部控制制度及其评审 第五章 审计风险 第六章 舞弊性财务报告审计之策略,审计理论,1.1审计理论及其研究内容,一、审计理论的涵义英国审计学家费林特的观点蒙哥马利审计学中的观点审计理论是通过观察和经验积累的关于审计实践的理性认识。审计理论可分为两种：一种是描述性的，如种种审计概念，另一种是规范性的，如审计标准和审计手续程序等。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,二、审计理论研究的内容莫茨和夏拉夫审计哲理一书中的观点；蒙哥马利审计学书中的观点；中国审计体系研究课题组的观点。,
2、第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,三、审计理论的研究状况审计理论研究可分为3个阶段 （一）审计理论的萌芽阶段十九世纪中叶，西方民间审计有了一定程度的发展，社会上是这样评论民间审计人员的： 审计人员是漏洞的调查者、检查者、解剖者。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,从这段评论可以看出，当时审计人员所面临的任务是异常艰巨的。即在没有衡量标准的环境下，对没有规则的会计系统予以查证，从而来判断当事人是否有欺骗行为。这种不完善的审计环境，无法总结出具有规律性的审计理论或技术。因而，人们普遍的做法是凭着自己的工作经验来从事审计活动。审计人员的主要工作目的，是查找差错和舞弊。
3、可见，以经验为主的传统审计活动，已无法适应社会需求，如何从审计活动中总结出具有规律性的审计理论，己成为当务之急。这样，促使审计有了一个以技术为主的审计理论新开端。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,尽管在十九世纪末，西方审计实务界普遍存在轻理论的看法，但还是有极个别的有识人士，认为有必要对审计实务进行必要的理论总结。1881年，皮克斯利编著的审计人员公司法与审计人员的义务和职责1892年，迪克西出版了审计学审计人员实务手册一书。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,这些初步的审计技术的理论总结，现在看确实十分简单，但对于过去沉湎于以经验为主的审计实务来说，却有着十
4、分重要的历史意义。它说明了审计也是有着一定的内在规律，科学地总结出这些规律，使之上升为理论，将对审计实务有着普遍指导意义。可惜，当时的社会环境并不重视这些初步的理论总结，反而对此予以嘲讽。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,十九世纪初，随着资本市场的形成，股份公司剧增。当时西方政府对私营经济采取的是极端放任的自由经济政策，对股份公司如何发展，很少加以控制。这样，一些不良分子趁机利用这些宽松的经济环境与股份公司责任有限的特殊形式，进行投机与欺诈。而当时作为协调股份有限公司所有者与经营者之间关系的审计，仍然处于传统的以经验为主的工作方式。一些投机者利用一些审计经验不太丰富的工作人员
5、，制造了一起又一起向审计人员的发难事件。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,（1）1887年，英国发生了一件较为轰动的审计案件，这就是里兹地产建筑投资公司控诉审计人员夏巴德的案件。（2）伦敦大众银行审计案件发生于1895年，该银行若干年来将资金大部分贷给四家建筑公司，四家建筑公司的贷款担保并不充分。（3）1925年，美国的克雷格公司控诉审计人员安荣，认为审计人员在审核该公司账目时，没有发现该公司职员盗窃公司财产达100万美元的事实。因而，克雷格要求审计人员赔偿全部损失。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,一个接一个的审计案例，不断将审计人员推向法庭。鉴于当时的法
6、律不甚完善，法院考虑到审计是一项新的专业，又有着技巧性很强的特点。因而，在前期大多的审计案例中，都对审计人员作了有利的判决。他们往往在判决中这样说：审计人员只是犯了“诚实的疏忽”、“没有行使合理的技巧与小心”等等。使得大部分卷入到审计案件中的工作人员，避免了法律的惩罚。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,虽然法律界对审计人员的保护使审计人员一次次地从法律纠纷中逃脱，但社会舆论却对审计界施加了愈来愈大的压力。他们认为，审计人员不熟悉业务及不负责任的态度，是审计人员卷入到法律纠纷中去的根本原因。如果审计实务界不采取有效措施，则对审计实务的发展，将有极大影响。,第一章 审计理论概述,
7、1.1审计理论及其研究内容,在美国，美国政府开始对审计界予以批评，他们认为，没有一个组织起来的审计职业界，看来会妨碍依靠民间部门取得充分精确和可靠的信息。因而，通过一定的组织形式建立必要的规章制度，予以一定的理论指导，将是审计工作的发展方向。在审计实务界内部，一些有识之士也一再呼吁在协调组织的基础上，发展审计理论以指导审计实践。于是，人们又开始关注那些刚露端倪的审计理论，审计理论又开始有了新的发展。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,在内外环境压力下美国会计师联合会(1887年9月20日注册成立。第一位会长是英国人詹姆斯耶尔登。副会长是美国的会计师约翰史茵斯。1916年改组为A
8、IA)，受联邦贸易委员会的委托，编制了一份“资产负债表审计的备忘录”，试图从理论上对审计技术与经验进行总结。这是第一份由权威组织编写的总结审计技术的文件。它的出现，标志着以技术为特征的西方审计理论的开始。1918年、经过修改，上述文件又改为统一会计编制资产负债表的认可方法，并由美国会计师联合会正式向全体会员颁发。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,不能不承认，虽然此时的西方审计理论有了较为迅速的发展，但是，实用主义原则在西方审计界占有统治地位。他们认为，作为代表总结审计理论的一些准则，不可能通过纯粹的推理得到，而必须找出其实际意义上的合理性。当时的审计准则委员会表示，要推导出符
9、合审计规律的审计准则，只能从或多或少己被共同采用的方法中，小心谨慎地选择那些正取得原则地位或正被接受为原则的方法。在这种思想指导下，审计理论的研究不可能从基本理论出发，通过审计目标的确立，从其范围、性质入手，建立起一套前后一贯的完整的审计理论体系。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,因此，在20世纪六十年代之前，人们很难从当时的西方审计理论专著中，找到专门论述基本理论的文章，而大多数文献只是对审计技术、程序的归纳与总结。这种以实用为原则的审计理论，虽然能解决当时的实际问题，但亦有一定的不足。其最大的不足，就是整个审计理论缺乏一致性，一些相互矛盾的论点存在于同一个理论中。例如，审
10、计一方面强调独立，甚至不惜到了超然的地步，但是，另一方面，西方民间审计又开展了大量管理咨询业务，在对同一企业进行管理咨询之后，再对其进行审计。审计能否保持独立，在理论上很难自圆其说。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,其次，从审计成本来看，客户的相对稳定，能够减少费用。但是，当审计人员与客户这种长期交往而发展起来的私交，是否会影响审计独立性以及对业务的麻痹性，这些在审计理论中都难以说清。可见，以实用为原则的审计理论，有其不可克服的弊端。这种支离破碎的块块审计理论，到了20世纪六十年代，开始遭到外界公众的压力。外界期望审计人员所做的事，与审计实务所做的事，差距越来越大，很多错综复
11、杂的问题，得不到解决。为此，到了六十年代以后，西方审计理论界开始逐步对一些基本的审计理论问题予以探讨。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,（二）审计理论的奠基阶段20世纪六十年代以前，在西方审计理论的研究中，偏重实务，偏重技术。他们对审计的一些基本理论如概念、性质、职能等不屑一顾。他们认为，审计完全是实务性的而不是理论性的。对于持这种观点的人来说，审计只是一系列实务、程序、方法和技术，是一种无需多加说明、论述和论证以形成理论的行为。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,因此，在六十年代以前的审计文献中，很难找到几篇系统论述审计基本理论的象样文章，这种状况的存在，一
12、定程度地妨碍了审计学科的正常发展，使得审计所面临的许多问题无法得到综合系统的解决。为此，从20世纪六十年代起，西方审计理论界开始对过去的理论研究进行反思。他们认为，审计也有理论可言，这种理论，存在一组基本假设和完整的观念体系，存在着对开展和实施审计有着直接帮助的知识。而且，他们相信并论证，通过理解审计理论，可以引导人们合理地解决当今审计人员所面临的一些错综复杂的问题。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,1961年是审计理论发展的非常重要的一年，在这一年，美国伊利诺斯大学的莫茨教授与他的研究生夏拉夫共同出版了具有里程碑式的审计理论著作审计哲理。这本书被公认为是世界上第一本将审计理
13、论作为一门独立学科进行全面论述的理论著作。莫茨和夏拉夫在具体审计理论方面提出了许多重要结论，特别是在以下三个方面的卓越贡献：,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,1、提出了著名的八条审计公设； 2、提出了五个重要的审计概念； 3、提出了审计作为一门科学的学科结构。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,（三）审计理论的阶段性定性阶段1972年，美国会计学会出版了基本审计概念说明（ASOBAC），其主要内容包括：1、给出了审计的明确和完整的定义；2、澄清了审计与会计的关系；3.明确了审计的社会作用及审计产生的条件；4、从个人与机构两个方面明确了审计人的特征；5、对于审计
14、调查过程进行了详细的研究；6、以一般传递过程为起点，对于审计报告过程进行了详细的研究。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,（四）审计理论研究的持续发展和应用阶段进入20世纪70年代以后，随着ASOBAC的公布，审计理论研究的阶段性成果得到广泛认可，自此以后，审计理论的研究显得相对平静。1978年，审计理论界又一本重要著作诞生了，它就是尚德尔所著的审计理论评价、调查和判断。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,四、审计的基本理论从20世纪六十年代起，西方审计界的仁人智士，开始从不同角度对审计基本理论进行了多方位的研究，创建了各种不同的审计基本理论观。在此，以下就一些
15、具有代表性的观点，逐一介绍。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,(一)审计中的代理人理论(Agency Theory)近来，在欧美各国的审计理论界，用代理人理论来解释和预测审计实务的做法，颇为风行。它开端于20世纪七十年代，系统化于八十年代。代理人理论是关于某一个企业控制权与经营权相分离的问题，是两种不同资本供应者控制的问题，是一个企业风险承担、决策及控制职能相分离的问题。由于代理人理论较好地解释了现代股份公司的运行机制。而现代西方民间审计又与现代股份公司的产生与发展息息相关。于是，一些审计学家开始尝试用代理人理论来解释与预测审计实务。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其
16、研究内容,在这方面一开始就比较成功的，要算作美国的瓦茨和齐默曼教授，他们在1979年4月发表了一篇以市场为藉口的会计理论的供求文章，较早地用代理人理论来解释审计。他们指出，由于经理们与股东、债权人的利益不一致，就会产生代理人成本，如果经理拥有股份的话，他将会有这样的动机即将以公司的财产转化为股利，留给债权人的只是公司的外壳。如果经理不拥有股份，他同样可将一些财产化为由股东或债权人应负担的费用，从而以津贴等形式从公司抽走。债权人与股东为提防经理们的这些行为，在购买股票与债券时在价格上打了折扣。因此经理们只能用低于自己出钱办公司的价格，发行股票与债券。这部分发生在证券市场上的差价就是代理人成本的一部分。,第一章 审计理论概述,1.1审计理论及其研究内容,它应由公司创办者与经理们承担。这部分差价为余值损失(Rest Value Loss)。由于经理们承担了余值损失，他们就愿花费一笔费用来保证决不损害股东与债权人的利益。这笔费用就是“约束”和“控制”费用。这笔费用的其中一部分，就是用于聘请外部审计人员来对企业的财务报表进行审核。“由于审核过的财务报表可对所有者与经理们自愿签署的一致协议进行控制。所以，在资本市场中，这些报表将起到很好的作用，所有者与经理们也愿事先一致地提供这些报表。由于这篇文章主要介绍会计理论的供求关系，未对审计作出过多的解释。,
