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1、11/10/20171CAS 14收入收入对现行准则的修订PwC目录目录2.准则适用范围3.收入确认和计量的五步法4.合同成本5.特定交易的会计处理6.列报与披露7.生效日期与过渡性规定1.准则修订背景211/10/20172PwC新收入准则的修订过程新收入准则的修订过程3起草阶段开始测试阶段开始准则终稿发布.公开征求意见进行修改完善工作2018年1月1日 生效2015.32016.62017.72015.122016.112018前期准备阶段开始2014.5PwC4新收入准则主要修订的内容新收入准则主要修订的内容将现行的收入和建造合同两项准则统将现行的收入和建造合同两项准则统 一为一个收入确
2、认模型一为一个收入确认模型以控制权转移取代之前的风险报酬转以控制权转移取代之前的风险报酬转 移作为收入确认的判断标准移作为收入确认的判断标准更清晰的实务指引：总额vs净额，多更清晰的实务指引：总额vs净额，多 重要素安排，合同成本等等重要素安排，合同成本等等更详细的披露要求更详细的披露要求与现行准则的主要差异与现行准则的主要差异11/10/20173PwC新模型新模型五步法五步法核心原则核心原则确认收入的方式反映企业向客 户转让商品或服务的模式确认金额应当反映主体因交付 该商品或服务而预期有权获得 的金额5PwC目录目录1.准则发展背景及核心原则3.收入确认和计量的五步法4.合同成本5.特定交
3、易的会计处理6.列报与披露7.生效日期与过渡性规定2.准则范围611/10/20174PwC准则范围准则范围企业企业客户客户商品或服务商品或服务对价对价合同合同7与企业订立合同以向该企与企业订立合同以向该企 业购买其日常活动产出的业购买其日常活动产出的 商品（或服务）并支付对商品（或服务）并支付对 价的一方价的一方本准则不适用于以下合同：本准则不适用于以下合同：租赁租赁(CAS21)保险合同保险合同(CAS25/26)长期股权投资长期股权投资(CAS2)、合并财务报表、合并财务报表(CAS33)、合营安排、合营安排(CAS40)金融工具金融工具(CAS22/23/24)PwC目录目录1.准则发
4、展背景及核心原则2.准则范围4.合同成本5.特定交易的会计处理6.列报与披露7.生效日期与过渡性规定3.收入确认和计量的五步法811/10/20175PwC识别与客户的合同识别与客户的合同01识别与客户的合同识别与客户的合同双方或多方之间订立有 法律约束力的权利义务 的协议9PwC识别与客户的合同识别与客户的合同可收回性可收回性很可能合同的合并合同的合并就其中一项合同所 支付的对价金额取 决于另一项合同的 价格 这些合同是在单一 商业目的下作为一 揽子合同议定的 这些合同所承诺的 商品或服务为单一 履约义务合同的修合同的修作为新合同 合同的修订采用未来适用 法 累计追加调整合同合同法律上可执行
5、必须满足必须满足 的条件的条件合同的合并合同的合并合同的修订合同的修订与客户之间的合同与客户之间的合同同时同时满足下列条件时，满足下列条件时， 企业应当在控制权转移时确认收入：企业应当在控制权转移时确认收入：合同已经批准合同已经批准合同明确了相关权利和义务合同明确了相关权利和义务合同明确了付款条款合同明确了付款条款合同具有商业实质合同具有商业实质对价很可能的收回对价很可能的收回1011/10/20176PwC如果合同不满足要求如果合同不满足要求无剩余履约义务，且对价无需退还确认为负债确认为收入11是否PwC合同是否与同一客户或该客户的关联方在同合同是否与同一客户或该客户的关联方在同 一时间或几
6、乎同一时间签订?一时间或几乎同一时间签订?作为 单独合同 分开核算是否满足以下条件之一？ 基于同一商业目的，并构成一揽子交易一份合同的对价取决于其他合同的定价或 履行情况这些合同所承诺的商品或服务构成单项履 约义务作为一份合同核算否是是合同的合并合同的合并否1211/10/20177PwC示例：示例：合同的合并合同的合并报告主体报告主体A与客户与客户B在一周内签订了两份合同：在一周内签订了两份合同：1.为客户为客户B设计并开发一项特种设备，合同金额为设计并开发一项特种设备，合同金额为50万元（开发万元（开发 成本为成本为100万元）万元）2.为客户为客户B提供使用该设备的关键零配件。零件的销售
7、价格可以提供使用该设备的关键零配件。零件的销售价格可以 使使A从从B处收回其设备开发成本。处收回其设备开发成本。A是否应当合并这两份合同？是否应当合并这两份合同？是是否否13PwC合同变更合同变更合同变更的三种处理方法：合同变更的三种处理方法：1）合同变更部分作为一份单独的合）合同变更部分作为一份单独的合 同处理（单独合同）同处理（单独合同）2）视同原合同终止，同时将原合同）视同原合同终止，同时将原合同 未履约部分和合同变更部分合并为未履约部分和合同变更部分合并为 新合同处理（未来适用法）新合同处理（未来适用法）3）将合同变更部分作为原合同的组）将合同变更部分作为原合同的组 成部分进行处理，产
8、生的对已确认成部分进行处理，产生的对已确认 收入的影响在合同变更日调整（累收入的影响在合同变更日调整（累 计追加调整）计追加调整）可收回性可收回性很可能合同合同法律上可执行 合同的变更合同的变更合同的合并合同的合并1411/10/20178PwC合同变更是否已经获得批准？合同变更是否已经获得批准？否获批前不对合同变更获批前不对合同变更 进行会计处理进行会计处理该合同变更是否增加了该合同变更是否增加了 可明确区分的商品（或可明确区分的商品（或 服务）及合同价款，且服务）及合同价款，且 新增合同价款反映了新新增合同价款反映了新 增商品（或服务）的单增商品（或服务）的单 独售价？独售价？否剩余的商品
9、或服务与已转让的商剩余的商品或服务与已转让的商 品或服务之间能否明确区分？品或服务之间能否明确区分？是否(2)采用未来适用法对合(2)采用未来适用法对合 同的修订进行会计处理同的修订进行会计处理(3)通过累计追加调整对(3)通过累计追加调整对 合同修订进行会计处理合同修订进行会计处理是合同变更合同变更合同变更决策树合同变更决策树是(1) 将合同修订作为将合同修订作为 单独合同进行处理单独合同进行处理15PwC合同变更举例合同变更举例某制造商与客户订立合同，向其销售某制造商与客户订立合同，向其销售100件商品，对价为件商品，对价为10,000元元(每件商品每件商品100元元)。该商品。该商品 可
10、明确区分，并将在六个月内转让给客户。在第四个月时，制造商已经转让完毕可明确区分，并将在六个月内转让给客户。在第四个月时，制造商已经转让完毕70件商品，剩件商品，剩 余余30件尚未转让。双方对合同进行变更，制造商将以每件件尚未转让。双方对合同进行变更，制造商将以每件95元的价格向客户额外销售元的价格向客户额外销售20件商品。件商品。 额外商品的价格反映变更日该商品的单独售价。额外商品的价格反映变更日该商品的单独售价。问题：对于该合同变更如何处理？问题：对于该合同变更如何处理？A: 单独合同处理，原来的单独合同处理，原来的100件按照每件件按照每件100元销售确认，后来的元销售确认，后来的20件按
11、照每件件按照每件95元销售确认元销售确认B:未来适用法，剩余交易价格未来适用法，剩余交易价格4900（30*100+20*95）分配至）分配至50件产品，每件按照件产品，每件按照98元确认。元确认。C: 累计追加调整，合同总价累计追加调整，合同总价11900（10,000+95*20）分配至）分配至120件产品，每件按照件产品，每件按照99元确认。元确认。案例：合同变更的处理案例：合同变更的处理1611/10/20179PwC合同变更举例合同变更举例案例：合同变更的处理案例：合同变更的处理17某制造商与客户订立合同，向其销售某制造商与客户订立合同，向其销售100件商品，对价为件商品，对价为10
12、,000元元(每件商品每件商品100元元)。该商。该商 品可明确区分，并将在六个月内转让给客户。在第四个月时，制造商已经转让完毕品可明确区分，并将在六个月内转让给客户。在第四个月时，制造商已经转让完毕70件商品，件商品， 剩余剩余30件尚未转让。双方对合同进行变更，制造商将以每件件尚未转让。双方对合同进行变更，制造商将以每件60元的价格向客户额外销售元的价格向客户额外销售20 件商品。额外商品的价格不反映变更日该商品的单独售价。件商品。额外商品的价格不反映变更日该商品的单独售价。问题：对于该合同变更如何处理？问题：对于该合同变更如何处理？A: 单独合同处理，原来的单独合同处理，原来的100件按
13、照每件件按照每件100元销售确认，后来的元销售确认，后来的20件按照每件件按照每件60元销售确认元销售确认B:未来适用法，剩余交易价格未来适用法，剩余交易价格4,200（30*100+20*60）分配至）分配至50件产品，每件按照件产品，每件按照84元确认。元确认。C:累计追加调整，合同总价累计追加调整，合同总价10,600（10,000+20*30）分配至）分配至120件产品，每件按照件产品，每件按照88.3元确认。元确认。PwC合同变更举例合同变更举例案例：合同变更的处理案例：合同变更的处理18公司A公司A客户B客户B建造厂房，合同总价1,000万建造厂房，合同总价1,000万预计合同总成
14、本700万，按成本法确定履约进度预计合同总成本700万，按成本法确定履约进度 第一年末，累计发生成本420万，履约进度为60%，确认收入600万元第一年末，累计发生成本420万，履约进度为60%，确认收入600万元 第二年初，更改了屋顶的设计，合同价格和预计总成本分别增加200第二年初，更改了屋顶的设计，合同价格和预计总成本分别增加200 万元和120万元。万元和120万元。该合同变更属于情形三，应作为原合同的组成部分，按照累计追加法该合同变更属于情形三，应作为原合同的组成部分，按照累计追加法 进行会计处理。进行会计处理。合同变更时的履约进度合同变更时的履约进度=420/(700+120)=5
15、1.2%合同变更日应确认的收入合同变更日应确认的收入=(1000+200)51.2%-600=14.4万元万元11/10/201710PwC识别履约义务识别履约义务02识别识别履约义务履约义务与客户之间的合同中对 向客户转让可明确区分 的商品或服务的承诺19PwC识别履约义务识别履约义务1）单独获益2）与其他资源一起使 用获益；不可区分的迹象：a)重大整合b)重大修改或定制c)高度依赖或关联同时满足如下两个条件的，应当作为可明确区分商品（或服务）：条件条件1条件条件2商品或服务性质本身 能够被区分基于合同可被区分一系列实质上相同的，且按相同模式 向客户转让的可明确区分的商品或服 务，例如1年的
16、清洁打扫服务。履约义务是合同中企业（明示或暗示）向客户转让可明确区分商品的承诺：履约义务是合同中企业（明示或暗示）向客户转让可明确区分商品的承诺：同时满足条件1和条件22011/10/201711PwC识别履约义务（续）识别履约义务（续）乙公司与客户签订合同，向客户出售一台其生产的设备并提供安装服务。该设备可以不经任何定乙公司与客户签订合同，向客户出售一台其生产的设备并提供安装服务。该设备可以不经任何定 制或改装而直接使用，安装也并不复杂，除乙公司外，市场上还有其他供应商也能提供此项安装制或改装而直接使用，安装也并不复杂，除乙公司外，市场上还有其他供应商也能提供此项安装 服务。服务。问题：乙公司在该合同中有几项履约义务？问题：乙公司在该合同中有几项履约义务？A: 一个履约义务，设备销售以及安装服务一个履约义务，设备销售以及安装服务B：两个履约义务，一个履约义务为设备销售，一个履约义务为安装服务：两个履约义务，一个履约义务为设备销售，一个履约义务为安装服务21案例 ：识别履约义务PwC第第2步：识别履约义务
