所得税纳税筹划讲义

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1、所得税纳税筹划,一企业所得税有关规定所得税规定.doc 1纳税义务人企业或组织 2征税对象 生产经营所得、其他所得 3税率比例税率：从2008年1月1日起至今，现行税制中的企业所得税基本税率为25%；非居民企业适用税率20%；符合条件的小型微利企业适用税率20%；国家需要重点扶持的高新技术企业适用税率15%。4应纳税所得额计算 按年计算，分月或季预缴 年终汇算清缴，多退少补,应纳税所得额=年收入总额-准予扣除项目金额 收入总额一般收入8 准予扣除项目金额成本直接成本 间接成本费用销售费用、管理费用、财务费用税金6税1附加损失营业外支出 经营亏损、投资损失 其他损失 不准予扣除的项目9项 征管和

2、纳税申报,用足税收优惠享受股权投资收益,企业股权投资收益的取得主要有以下两种途径： 一是企业通过股权投资，从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息、红利性质的投资收益； 二是企业因转让或处置股权投资收入，减除股权投资成本后的余额，为企业股权投资转让所得或损失。根据企业所得税法的规定，企业取得的股息、红利等权益性投资收益为应纳税收入，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入；转让企业股权取得的所得为应纳税所得，缴纳企业所得税。,1.股权转让纳税义务发生时间及应纳税所得的确认,对何时确认股权转让的纳税义务，如何确认股权转让行为的应纳税所得，企业所得税法及

3、其实施条例仅作了一般性规定。近期出台的国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知（国税函201079 号）对此明确规定，企业转让股权收入，应于转让协议生效且完成股权变更手续时，确认收入的实现。 转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。 企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。,1.股权转让纳税义务发生时间及应纳税所得的确认,例如2006 年，甲企业用现金出资1200 万元（持股比例为60%），乙企业以实物出资800 万元（持股比例为40%）共同设立A 公司，A 公司注册资本2000 万元。 2009 年1

4、2 月，A 公司所有者权益总额为2600 万元，其中实收资本2000 万元、未分配利润600 万元。A 公司成立后一直未进行利润分配。2009 年12 月，甲企业将持有的A 公司股权以1580 万元的价款全部转让给B 公司，并与受让方签订转让协议（自协议签订之日起生效），2010 年1 月完成股权的变更手续（本例中的企业均为居民企业）。,根据现行税法规定，股息、红利收益和股权转让收益享受不一样的税收待遇，甲企业在股权转让过程中，被投资企业A 公司所获得的利润是否向股东进行分配，将影响甲企业股权转让所得或损失额的确认并产生税负差异。,1）甲企业在A 公司没有向股东分配利润的情况下转让股权。,企业

5、所得税法实施条例第十六条规定，企业所得税法所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。,甲企业在A 公司没有向股东分配利润的情况下转让股权。,甲企业转让股权取得的1580 万元为财产转让收入，根据国税函201079 号文件的规定，于转让协议生效且完成股权变更手续的时点确认收入的实现，即虽然2009 年12 月签订协议并已生效，但该企业于2010 年1 月才完成股权的变更手续，因此，股权转让收入确认的时点应为2010 年1 月。企业所得税法实施条例第七十一条规定，企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。 通过支付现金方式取得的投资资产，

6、以购买价款为成本。甲企业的投资资产成本为1200 万元。根据国税函201079 号文件的规定，甲企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。甲企业股权转让的应纳税所得为380 万元（15801200），股权转让应纳所得税额为95 万元（38025%）。,2）.A 公司向股东分配利润后甲企业转让股权,企业所得税法第二十六条规定，企业取得的符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入，不征企业所得税。 2009 年12 月，A 公司将未分配利润600 万元向股东进行分配，利润分配后，甲企业股权转让应纳税所得额为20 万元1580

7、（60060%）1200，股权转让应纳所得税额为5 万元（2025%）。 甲企业在A 公司利润分配后转让股权，比利润分配前转让股权少缴企业所得税90 万元（955）。 分析：体现在留存收益中的税后利润，对居民企业来说，虽然为免税收入，但是如果不进行利润分配而随着股权一并转让，就不被视为免税收入。因此，在甲公司取得的股权转让收入的1580 万元中，所含的股息、红利收益360 万元（60060%），也由免税收入变成了应税收入，多缴了企业所得税。,2.股权投资损失的确认,企业所得税法实施后，企业对外进行股权投资所发生的损失如何在所得税前扣除，引起了大家的关注和争议。 国家税务总局关于印发企业资产损失

8、税前扣除管理办法的通知（国税发200988 号）对此从资产损失角度作了规定，企业发生的股权（权益）性投资资产损失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。,接上例，甲企业2009 年度应纳税所得1000 万元（不包括转让A 公司股权的损失），A 公司2009 年12 月会计账面未分配利润600 万元。2009 年12 月，由于该企业尚有其他不良资产，甲企业只能将持有的A 公司股权以1250 万元的价款转让给B 公司。假设甲企业与B 公司在年度内签订转让协议并完成股权的变更手续。,1.甲企业在A 公司没有向股东分配利润的情况下转让股权。 甲企业转让A 公司股权投资所

9、得为50 万元（12501200），应纳税所得额1050万元（100050），应纳所得税262.5 万元（105025%）。 2.甲企业在A 公司向股东分配利润后转让股权。 甲企业转让A 公司股权投资损失为-310 万元1250（60060%）1200， 根据国税发200988 号文件的规定， 甲企业2009 年发生的股权投资损失应该在本年度确认并税前扣除。应纳税所得额为690 万元（1000310），应纳所得税172.5万元（69025%）。 甲企业在A 公司利润分配后转让股权，比利润分配前转让股权少缴企业所得税90 万元（262.5172.5）。,点评 通过上例可以看出，企业股权转让时，无

10、论是股权转让收益还是股权转让损失，被投资企业的未分配利润分配与否都是投资企业能否享受所得税优惠的关键。在不影响被投资企业其他经济利益的情况下，投资企业在发生股权转让行为时，应尽量要求被投资企业对获取的利润进行分配，以减少企业的税收负担。,“广告”中节税有窍门,委托广告公司宣传比企业自己宣传成本低 某摩托车制造厂制作一批宣传条幅，向当地工商等部门申报审批后，悬挂在诸多繁华商业街道醒目处，以提高企业知名度，花费20 万元。而在达到同等效果的情况下，委托广告公司则支付促销费用24 万元。单从费用上比较，企业自己操作促销比委托广告公司节约4 万元。 按照会计制度规定，企业发生的广告费可全额计入营业费用

11、。但根据税法相关规定，企业自己操作发生的促销费用只能作为业务宣传费在企业所得税前列支。,“广告”中节税有窍门,而通过广告公司宣传，则可按广告费在企业所得税前扣除。但这两项费用税前扣除的规定比例不同，广告费支出在每一纳税年度不超过销售收入2%的，可据实扣除。超过部分可无限期向以后纳税年度结转。并且，制药、食品、日化、家电、通信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化和家具建材商城等行业的企业，每一纳税年度可在销售收入8%的比例内，据实扣除广告支出。超比例部分的广告支出可无限期向以后纳税年度结转。而业务宣传费每一纳税年度在不超过销售收入5范围内的，可据实扣除。 显然，业务宣传费可在税前扣除的比例

12、，较广告费可在税前列支的比例低，易引起纳税调整。,“广告”中节税有窍门,委托独立单位或个人促销比招聘员工促销赋税轻 一家实行计税工资制企业，计税工资标准为每月人均800 元。除媒体广告费和促销实物产品由企业提供外，还需组织安排40 人用6 个月去专门操作。若招聘员工促销，人均月工资为1400元，工资总额应是33.6 万元。如委托独立的单位或个人操作，企业应支付促销费用38 万元。单从费用上比较，招聘员工方式要少花费4.4 万元。 但招聘员工因实发工资超过计税工资标准，而应纳税调整14.4 万元，造成企业多缴所得税4.752万元。与委托独立的单位或个人促销相比，减少企业利润为3520 元。 倘工

13、资总额相对稳定的企业采取招聘员工方式促销新产品，则在达到同等效果情况下，企业调整应纳税所得额的几率会更大。,“广告”中节税有窍门,扩大法定扣除范围可减轻企业所得税负担由于企业的广告费和业务宣传费均以销售收入为依据计算，如果纳税人将企业销售部门设立成一个独立核算的销售公司，企业将产品卖给销售公司，后者再对外销售，便增加一道销售收入，而整个企业集团的利润总额并未变，但允许税前扣除费用的依据标准却成倍增加(如广告费)，节税效果就比较理想。 但因设立一个独立核算的销售单位会相应增加管理费，且与 企业集团间构成销售关系，需缴纳按销售收入0.3的印花税。所以，应视企业规模、产品特点及成本效益原则，考虑是否

14、设立销售公司，是否能给企业带来绝对收益。,降低收入总额可减税,企业所得税实行核定征收，有时候会增加企业所得税负担。但是如果企业应对得当，也可以减少企业所得税负担 案例一甲公司的主要业务是为关联方生产包装箱，去年实现销售收入500 万元，实际原材料成本400 万元，销售毛利100 万元。甲公司去年被主管税务机关鉴定为能准确核算收入总额，不能准确核算成本费用支出。因此，实行核定应税 所得率方式征收企业所得税。（当地规定应税所得率为10%，假设企业所得税适用税率均为33%，不考虑增值税及其他税费，下同）,国家税务总局关于印发的通知规定：实行核定应税所得率征收办法的，应纳所得税额计算公式如下：应纳所得

15、税额应纳税所得额适用税率；应纳税所得额收入总额应税所得率。或：应纳税所得额成本费用支出额（1应税所得率）应税所得率。由此，甲公司去年应缴企业所得税=50010%33%=16.5（万元）,筹划从该文件可以看出，实行核定应税所得率征收企业所得税的企业，其应缴企业所得税由收入总额或成本费用支出总额决定。企业如能降低收入总额或成本费用支出总额，就可达到减轻所得税负担目的。甲公司可将生产包装箱业务改为给关联方加工包装箱，就可大幅降低企业总收入和总成本。 假设甲公司要求关联方购买生产包装箱所需的400 万元原材料，然后发来加工，甲公司向关联方收取加工费100 万元，则甲公司去年收入总额就变为100 万元，

16、其应缴企业所得税为：10010%33%3.3（万元）。可见，按此方案实施，甲公司可少缴企业所得税13.2 万元（16.5-3.3），而关联方购进包装箱的成本和甲公司的毛收益都没有发生变化。,需要注意的是，税法规定加工业务指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料的加工业务。对于由受托方提供原材料生产的产品，或受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工，以及由受托方以委托方名义购进原材料生产产品，不论纳税人在财务上是否作销售处理，都不得作为委托加工业务，而应按销售自产产品进行处理。 甲公司在实施筹划方案时，应注意上述限制性规定。,案例二乙公司去年按查账征收办法缴纳企业所得税，应纳税额为300 万元。 丙公司是乙公司的销售商，去年被主管税务机关鉴定为能准确核算收入总额，不能准确核算成本费用支出，因此实行核定应税所得率方式征收企业所得税。去年乙公司出售给丙公司的销售收入为550 万元（按市场价值结算，不需纳税调整）， 相对应的销售成本为400 万元，其中原材料成本为350 万元，销售毛利为150 万元（550-400）。丙公司对外销售取得收入600 万元（假设丙公司无其他收入），销售毛利为50 万元（600-550）。 乙公司去年应缴企业所得税30033%99（万元） 丙公司去年应缴企业所得税60010%33%19.8（万元）,