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1、 企业会计准则体系：架构、趋同与等效(1) 4200 字 一、就准则体系的法律定位而言，中国企业会计准则属于法规体系 的组成部分；国际财务报告准则不是法规体系，但在国际资本市场 上具有重要影响和较强的约束力。根据立法法规定，我国的法 规体系通常由四个部分构成，一是法律，二是行政法规，三是部门 规章，四是规范性文件。其中，法律由全国人民代表大会常务委员 会通过、国家主席签署颁布，行政法规由国务院常务委员会通过、 以国务院总理令公布，部门规章由国务院主管部门以部长令公布， 规范性文件由国务院主管部门以部门文件形式印发。在我国企业会 计准则体系中，基本准则属于部门规章，是财政部金人庆部长签署 公布的
2、；具体准则及其应用指南属于规范性文件，财政部以财会字 文件印发。会计准则作为法规体系，具有强制性的特点，要求企业 必须执行，否则就属于违规行为。国际财务报告准则虽不是法规体 系，但某个国家或地区如果宣布采用国际财务报告准则就应当全面 地执行；如果是借鉴国际财务报告准则，就应当在会计确认、计量 和报告方面实现与国际财务报告准则的趋同。中国属于借鉴国际财 务报告准则的国家，以法规形式制定和发布会计准则，更有利于准 则的贯彻实施。 二、就准则体系的内涵而言，中国企业会计准 则强调了会计要素和主要经济业务事项的确认、计量和报告，同时 兼顾了会计记录的要求；国际财务报告准则不规范会计记录，而由 企业根据
3、会计确认、计量和报告准则自行处理。会计确认解决的是 定性问题。比如，什么是资产？判断资产的关键是能否预期为企业 带来经济利益流入，不能为企业带来预期经济利益的资源就不是资 产。什么是负债？负债强调现时义务，也就是说，某项义务形成企 业的负债时，表明企业一定承担支付义务。什么是收入或费用？收 入或费用突出日常活动，只有企业日常活动形成的经济利益的流入 或流出才构成营业收入或成本，非日常活动形成的经济利益流入或 流出属于利得或损失，计入营业外收入或支出。所有者权益是企业 的净资产，净资产体现企业的规模和实力，利润的实质是净资产的 增加，亏损表示净资产的减少，等等。会计计量解决的是定量问题， 即在确
4、认的基础上确定金额。会计确认和计量构成了会计政策的主 要内容。报告是确认、计量的结果，是连接企业和投资人等会计信 息使用者的载体和桥梁。投资人等信息使用者主要是通过充分披露 的财务报告，了解企业的财务状况、经营成果和现金流量，判断企 业的内在价值，预测企业未来的发展趋势，从而做出投资决策等。 财务报告具有特殊作用，企业会计准则体系强调了财务报告的地位。基本准则单独规定了财务报告一章，具体准则大都规定了披露要求。 这些披露要求与财务报表列报、现金流量表、中期财务报告、合并 财务报表、分部报告、关联方披露、金融工具列报、每股收益等报 告类准则，共同构成了企业财务报告体系。国际会计准则理事会从 20
5、02 年开始，将国际会计准则更名为国际财务报告准则，是从投 资人等信息使用者决策的立场出发，向投资人等提供反映企业会计 要素和主要经济业务事项确认、计量结果的财务报告。我国的会计 准则虽然没有称为中国财务报告准则，但与国际财务报告准则的出 发点和理念是一致的。企业会计准则体系从基本准则、38 项具体准 则到应用指南，其核心是围绕会计确认、计量和报告加以规范的， 从而实现了中国会计准则与国际财务报告准则内涵上的统一。 会计记录是在确认和计量基础上对经济业务事项运用会计科目进行 账务处理的方法，我国以前的会计制度主要是以会计科目和会计报 表形式加以规定，其中涵盖了会计确认和计量的内容，将会计确认、
6、 计量、记录和报告融为一体。新会计准则改变了这种传统做法，明 确了会计确认、计量和报告构成准则体系的正文，从而实现了国际 趋同；同时根据会计准则规定了 156 个会计科目及其主要账务处理， 作为准则应用指南的附录，附录中的会计科目和主要账务处理不再 涉及会计确认、计量和报告的内容。国际财务报告准则不涉及会计 记录，主要是规范会计确认、计量和报告，会计科目由企业自行设 计并进行账务处理。我国目前乃至相当长的时期内，还不能缺少对 会计记录的规范，这样设计和安排，能够使会计准则更具操作性， 便于准则体系全面准确地贯彻实施。企业在不违反会计准则中确认、 计量和报告规定的前提下，可以根据本单位的实际情况
7、，自行增设、 分拆、合并会计科目。三、就中国准则与国际准则项目的对应关系 而言，不仅整体架构保持了一致，而且大多数项目做到了相互对应。 国际财务报告准则体系由编报财务报表的框架、国际财务报告准则 和解释公告三部分构成，这与我国企业会计准则体系的整体架构一 致。 我国的基本准则类似于国际财务报告准则中“编报财务报 表的框架”，在会计准则中起统驭作用，是具体准则的制定依据，主 要规范了财务报告目标、会计基本假设、会计基础、会计信息质量 要求、会计要素及其确认与计量原则、财务报告等内容。 我国 的具体准则和应用指南正文涵盖了目前各类企业各项经济交易或事 项的会计处理，与国际财务报告准则的内部结构相同
8、。具体准则分 为一般业务准则、特殊业务准则和报告类准则，主要规范了各项具 体业务事项的确认、计量和报告；应用指南是对具体准则相关条款 的细化和重点难点内容提供的操作性规定。 我国会计准则实施 后，就实务中遇到的实施问题，将以财政部规范性文件形式陆续印发解释公告，这与国际财务报告准则体系中的解释公告相互对应。 中国的企业会计准则发布实施后将保持相对稳定，实际工作中如果 出现了新业务需要制定新准则项目加以规范时，我们将根据基本准 则并遵循既定的程序制定必要的具体准则，同时借鉴国际财务报告 准则，以进一步完善和发展企业会计准则体系。 企业会 计准则体系的国际趋同 2005 年下半年，在基本准则和具体
9、 准则的征求意见稿完成之际，我们与国际会计准则理事会的多名理 事和技术专家就中国会计准则与国际财务报告准则的趋同问题进行 了数次全面深入的研讨，双方最终达成了共识。2005 年 11 月 8 日， 中国财政部副部长、中国会计准则委员会秘书长王军与国际会计准 则理事会主席戴维泰迪爵士签署了联合声明，确认了中国会计准则 与国际财务报告准则实现了实质性趋同。联合声明主要强调三点： 一是中国将趋同作为会计准则制定工作的目标之一，旨在使企业按 照中国会计准则编制的财务报表与按照国际财务报告准则编制的财 务报表相同，趋同的具体方式由中国确定。二是确认了中国会计准 则与国际财务报告准则只在关联方关系及其交易
10、的披露、资产减值 损失的转回、部分政府补助的会计处理等极少数问题上存在差异， 除此之外，实现了与国际财务报告准则的趋同。三是国际会计准则 理事会确认了中国特殊情况和环境下的一些会计问题，包括关联方 关系及其交易的披露、公允价值计量问题和同一控制下的企业合并， 在这些问题上，中国可以对国际会计准则理事会寻求高质量的国际 财务报告准则解决方案提供非常有用的帮助。 从全球会计趋同 的情况看，大都选择直接采用国际财务报告准则的趋同模式，比如 欧盟、澳大利亚、韩国等。我国属于新兴市场经济国家，具有特定 的法律基础、经济环境和文化特色。这就决定了中国企业会计准则 体系建设必须创新模式，贯彻会计国际趋同“四
11、原则”，走立足国情、 国际趋同的道路。 一、中国会计准则与国际财务报告准则尚存 的极少差异 1.关联方关系及其交易的披露 国际准则将同 受国家控制的企业均视为关联方，所发生的交易作为关联方交易， 在财务报表中要求充分披露。这一规定不符合中国的实际，因为中 国的国有企业及国有资本占主导地位的企业较多，如按国际准则规 定，大部分都是关联企业，实际上这些企业均为独立法人，如果没 有投资等纽带关系不构成关联企业。因此，中国准则规定，仅同受 国家控制但不存在控制、共同控制和重大影响的企业，不认定为关 联企业，从而限定了国家控制企业关联方的范围，大大降低了企业 的披露成本。国际会计准则理事会认同了中国的做
12、法，并借鉴中国 准则修改国际会计准则第 24 号关联方披露。2007 年 2 月 22 日，国际会计准则理事会公布了该准则修订后的征求意见稿，计划在年内完成；如果顺利，届时此项差异将随之消除。2.长期资产 减值准备的转回 国际准则对企业计提的固定资产、无形资产等 非流动资产减值准备允许转回，计入当期损益。我们在广泛征求意 见后认为，固定资产、无形资产等价值较大的非流动资产发生减值， 按照资产减值准则计提减值损失后，价值恢复的可能极小或不存在， 发生的资产减值应当视为永久性减值，所以中国在资产减值准则中 规定，此类资产减值损失一经确认不得转回。国际会计准则理事会 对中国的规定表示理解，希望我们关
13、注国际准则与美国准则的趋同 进展，因为美国的资产减值准则对于部分非流动资产确认减值损失 后也是不允许转回的。 二、中国会计准则与国际财务报告准则 相关规定不同但不构成差异 1.同一控制下的企业合并 我 国的企业合并准则规定了同一控制下企业合并和非同一控制下企业 合并的会计处理。国际准则只明确了非同一控制下企业合并的会计 规范，没有规定同一控制下的企业合并。在我国实务中，因特殊的 经济环境，有些企业合并实例属于同一控制下的企业合并，如果不 对其加以规定，就会出现会计规范的空白，导致会计实务无章可循。 所以中国准则结合实际情况，规定了同一控制下企业合并的会计处 理。国际会计准则理事会认为，中国准则
14、在这方面的规定和实践将 为国际准则提供有益的参考。 2.公允价值的计量 公允价 值和历史成本是会计中重要的计量属性，公允价值是当前的，历史 成本是过去的。国际财务报告准则要求广泛运用公允价值，以充分 体现相关性的会计信息质量要求。中国准则强调适度、谨慎地引入 公允价值，主要是考虑我国作为新兴市场经济国家，许多资产还没 有活跃市场，会计信息的相关性固然重要，但应当以可靠性为前提， 如果不加限制地引入公允价值，有可能会出现人为操纵利润现象。 因此，中国投资性房地产、生物资产、非货币性资产交换、债务重 组等准则规定，只有存在活跃市场、公允价值能够获得并可靠计量 的情况下，才允许采用公允价值计量。国际会计准则理事会认同中 国的做法，并将如何在新兴市场经济中应用公允价值问题列入其主 要议题加以研究，还表示希望中国在这方面提供帮助。 共 2 页: 1 2 下一页 论文出处(作者):浅论会计准则的制定模式会计准则国际化存 在的问题
