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1、2018年9月4日,1,第十四章 会计变更 与差错更正,2018年9月4日,2,本章主要内容 1. 会计政策变更与会计估计变更的判断 2. 会计政策变更追溯调整法 3. 前期差错更正的会计处理 4. 与资产负债表日后事项等有关业务相联系的前期差错更正的会计处理,2018年9月4日,3,第一节 会计政策及其变更 一、会计政策及其特点 （一）会计政策的概念 会计政策是指企业在会计确认、计量和报 告中所采用的原则、基础和会计处理方法。,2018年9月4日,4,（二）会计政策的特点 1、会计政策的选择性。 会计政策是在允许的会计原则、计量基础和会计处理方法中作出指定或具体选择。 2、会计政策的强制性。
2、 企业必须在法规所允许的范围内选择适合企业实际情况的会计政策。 3会计政策的层次性。 会计政策包括会计原则、计量基础和具体会计处理方法三个层次。,2018年9月4日,5,二、会计政策变更 （一）会计政策变更的概念 会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一种会计政策的行为。 （二）会计政策变更的条件 1法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更。 2会计政策的变更能够提供更可靠、更相关的会计信息,2018年9月4日,6,（三）以下两种情形不属于会计政策变更 1本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策； 2对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计
3、政策。,2018年9月4日,7,（四）会计政策变更的主要情形 1对子公司的长期股权投资权益法改为成本法； 2所得税核算方法由应付税款法改为资产负债表债务法； 3收入确认由完成合同法改为完工百分比法。 4存货、固定资产、无形资产、长期股权投资等由不计提减值准备改为计提减值准备； 5投资性房地产核算由成本模式改为公允价值模式等。,2018年9月4日,8,三、会计政策变更与会计估计变更的划分 企业应当以变更事项的会计确认、计量基础和列报项目是否发生变更作为判断该变更是会计政策变更还是会计估计变更的划分基础。 1、以会计确认是否发生变更作为判断基础 一般地对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变更
4、是会计政策变更。会计确认的变更一般会引起列报项目的变更。 如研发费用的处理前全部确认为费用，当期改为符合资本化条件的确认为无形资产。,2018年9月4日,9,2. 以计量基础是否发生变更作为判断基础 一般地，对会计计量的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。如固定资产、交易性金融资产的初始计量等的变更分期付款购入固定资产,前期初始计量按历史成本，当期改按以购买价款的现值为基础确定。,2018年9月4日,10,3. 以列报项目是否发生变更作为判断基础 一般地，对列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。 如商品流通企业商品采购费用处理的变更由前期列入费用，当期列入存
5、货成本。,2018年9月4日,11,4. 根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命等）所采用的处理方法属于会计估计，其相应的变更是会计估计变更。 如对某项资产以公允价值进行计量时其公允价值的确定。,2018年9月4日,12,判断方法： 企业可以采用以下具体方法划分会计政策变更与会计估计变更分析并判断该事项是否涉及会计确认、计量基础选择或列报项目的变更，当至少涉及上述一项划分基础变更时，该事项是会计政策变更；不涉及上述划分基础变更时，该事项可以判断为会计估计变更。,2018年9月4日,13,【考题解析多选题】下列各项中，属于会计政策变更的有
6、( )。 A. 存货跌价准备由按单项存货计提变更为按存货类别计提 B. 固定资产的折旧方法由年限平均法变更为年数总和法 C. 投资性房地产的后续计量由成本模式变更为公允价值模式 D.应收账款计提坏账准备由余额百分比法变更为账龄分析法 【答案】C,2018年9月4日,14,四、会计政策变更的会计处理 （一）追溯调整法 1追溯调整法的概念 追溯调整法是指某项交易或事项变更会计政策时，如同该交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。,2018年9月4日,15,2追溯调整法会计处理步骤 (1) 计算会计政策变更累积影响数 会计政策变更累积影响数是指按照变更后的
7、会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。,2018年9月4日,16,会计政策变更累积影响数计算步骤： 根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项 计算两种会计政策下的差异（税前差异） 计算差异的所得税影响金额 计算税后差异 计算会计政策变更的累积影响数,2018年9月4日,17,确定所得税影响金额应注意的问题: 第一、 要明确“所得税影响金额”是指对所得税费用的影响金额，而不是对应交所得税的影响金额。 第二、要明确并不是任何一项会计政策变更都会影响所得税费用。 政策变更不形成暂时性差异的 对所得税费用没有影响 政策变更形成或转回暂时性差异的 对所得
8、税费用有影响,2018年9月4日,18,（2）进行相关的会计处理（编制调整分录） “所得税影响额”记入“递延所得税资产”、或“递延所得税负债”账户，因为该项目的金额实质上就是暂时性差异对所得税的影响额。 “累积影响数”记入“利润分配未分配利润” “所得税前差异”要根据不同政策变更确定记入什么账户,2018年9月4日,19,（3）调整会计报表的相关项目: 调整变更当年资产负债表相关项目的年初数 根据编制的调整分录调整即可。 调整变更当年利润表中的上年数 只需调整变更年度上一年的影响数 调整所有者权益变动表中相关项目的金额 （4）附注说明。,2018年9月4日,20,甲公司所得税税率为25%，采用
9、资产负债表债务法核算，盈余公积计提比例为10，2012年12月以500万元购入乙上市公司的股票作为短期股票投资，期末市价600万元，2013年1月1日首次执行新准则，将其重分类为交易性金融资产，该企业2013年会计政策变更的累积影响数是（ ）。 A、100万元 B、75万元 C、60万元 D、25万元,2018年9月4日,21,该项政策变更的累积影响数（600-500）（1-25%）75（万元）， 借：交易性金融资产公允价值变动 100 贷：递延所得税负债 25 利润分配未分配利润 67.5 盈余公积 7.5,2018年9月4日,22,【例题1计算题】甲公司于2008年 12月建造完工的房屋作
10、为投资性房地产对外出租，甲公司按成本模式进行后续计量。该房屋的原价为3000万元，预计净残值为0，采用直线法按照20年计提折旧。2011年1月1日，因投资性房地产的后续计量已满足公允价值模式计量的条件，甲公司决定改按公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。2010年末该房屋的公允价值为3200万元。该公司按净利润的10提取盈余公积，所得税税率为25，采用资产负债表债务法核算。按照税法规定，该投资性房地产作为固定资产处理，净残值为0，采用直线法按照30年计提折旧。,2018年9月4日,23,要求： （1）计算甲公司会计政策变更的累积影响数； （2）编制甲公司2011年 1月1日会计政策变更的会计
11、分录； （3）将2011年度资产负债表、利润表部分项目的调整数填入下表（调增用“”，调减用“”）。,2018年9月4日,24,2011年度资产负债表、利润表部分项目的调整数 单位：万元,2018年9月4日,25,【答案及解析】 （1）计算政策变更的累积影响数 政策变更累积影响数计算表 单位：万元,2018年9月4日,26,（2）编制甲公司2011年 1月1日会计政策变更的会计分录 借：投资性房地产公允价值变动 200 投资性房地产累计折旧 300 贷：利润分配未分配利润 375 递延所得税资产 25 （150100）225% 递延所得税负债 100 (40025%) 借：利润分配未分配利润 3
12、7.5 贷：盈余公积 37.5,2018年9月4日,27,（3）2011年度报表部分项目的调整数 单位：万元,2018年9月4日,28,（二）未来适用法 1未来适用法是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。 在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。 如存货发出的计价由后进先出法改为先进先出法。,2018年9月4日,29,（三）会计政策变更会计处理方法的选择 1企业依据法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更会计政策应当按照国家相关规定执行。 （1）国家发布相关会计处
13、理办法的按照国家发布的相关会计处理规定进行会计处理。 （2）国家没有发布相关会计处理办法的采用追溯调整法进行会计处理。,2018年9月4日,30,2会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的应当采用追溯调整法处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整。 3确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。 在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。,2018年9月4日,31,五、披露 企业应当在附注中披露与会计政策变更
14、有关的下列信息： 1、会计政策变更的性质、内容和原因。 2、当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。 3、无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。,2018年9月4日,32,第二节 会计估计及其变更 一、会计估计及其特点 （一）会计估计的概念 会计估计是指企业为对其结果不确定的交易或事项以最近可利用信息为基础所作的判断。,2018年9月4日,33,（二）会计估计的特点 会计估计具有以下特点： 1会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定因素的影响。如固定资产折旧年限和净残值、无形资产使用寿命估计等。 2会计估计应当依据最近可利用的信
15、息或资料为基础。因为最新的信息是最接近目标的信息，以其为基础所作的估计最接近实际。 3进行会计估计并不会削弱会计核算的可靠性。因为估计是建立在确凿证据的前提下，而不是随意的。,2018年9月4日,34,企业应当披露重要的会计估计，不具有重要性的会计估计可以不披露。,2018年9月4日,35,企业应当披露的会计估计 1存货可变现净值的确定。 2采用公允价值模式下的投资性房地产公允价值的确定。 3固定资产的预计使用寿命与净残值；固定资产的折旧方法。 4生物资产的预计使用寿命与净残值；各类生产性生物资产的折旧方法。 5使用寿命有限的无形资产的预计使用寿命与净残值。 。,2018年9月4日,36,6可
16、收回金额按照资产组的公允价值减去处置费用后的净额确定的，确定公允价值减去处置费用后的净额的方法。 可收回金额按照资产组预计未来现金流量的现值确定的，预计未来现金流量及其折现率的确定。 7合同完工进度的确定。 8权益工具公允价值的确定。 9债务人债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债务转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定。 债权人债务重组中受让的非现金资产的公允价值、由债权转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债权的公允价值的确定。 10预计负债初始计量的最佳估计数的确定。,2018年9月4日,37,11金融资产公允价值的确定。 12承租人对未确认融资费用的分摊；出租人对未实现融资收益的分配。 13探明矿区权益、井及相关设施的折耗方法。与油气开采活动相关的辅助设备及设施的折旧方法。 14非同一控制下企业合并成本的公允价值的确定。 15其他重要会计估计,
