企业会计准则第2号

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1、企业会计准则第2号 长期股权投资南昌大学会计系 余朝晖第一节 长期股权投资类型 对被投资单位实施控制的权益性投资。控制是指有权 决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业 的经营活动中获取利益，如母子公司形式。 与其他合营方对被投资单位实施共同控制的权益性投 资。共同控制是指共享控制权。如合营企业形式。 对被投资单位施加重大影响的权益性投资。重大影响 是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力 。如联营企业形式。 对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在 活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益 性投资。第二节长期股权投资的初始计量一、 企业合并 企业合并，是指将两个或者两

2、个以上单独的企业合并形成 一个报告主体的交易或事项。企业合并包括控股合并、吸 收合并及新设合并，其中只有控股合并涉及长期股权投资 的核算。 控股合并 控股合并是指合并方或购买方通过企业合并交易或事项取 得对被合并方或被购买方的控制权，能够主导被合并方的 生产经营决策，从而将被合并方纳入其合并财务报表范围 形成一个(合并报表主体)报告主体的情况。控股合并中， 被合并方在企业合并后仍保持其独立的法人资格继续经营 ，合并方在其账簿及个别财务报表中应确认对被合并方的 长期股权投资，合并中取得的被合并方的资产和负债仅在 合并财务报表中确认。 吸收合并 吸收合并是指合并方在企业合并中取得被合并方的全 部净

3、资产，并将有关资产、负债并入合并方自身的账 簿和报表进行核算（个别报表主体）。企业合并后， 注销被合并方的法人资格。 新设合并 新设合并是指企业合并中注册成立一家新的企业，由 其持有原参与合并各方的资产、负债在新的基础上经 营（个别报表主体）。原参与合并各方在合并后均注 销其法人资格。 显然，上述合并形式中只有控股合并产生长期股权投 资的核算，控股合并形成母子公司的企业形式，即合 并方对被合并方实施控制的权益性投资。二、 企 业 合 并 基 础 上述企业合并有两种不同的合并基础：同一控制下的企业合并 和非同一控制下的企业合并。 1.同一控制下的企业合并 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同

4、多方最终控制且 该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。合并日，是 指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。通常情况下，同 一控制下的企业合并是指发生在同一企业集团内部企业之间的 合并。除此之外，一般不作为同一控制下的企业合并。 例如，集团内某子公司自另一子公司处取得对某一孙公司的控 制权；母公司将其持有的对子公司的股权用于交换非全资子公 司增加发行的股份；母公司将其持有的对某一子公司的控股权 出售给另一子公司； 2.非同一控制下的企业合并 参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制 的，为非同一控制下的企业合并。购买日，是指购买方实际取 得对被购买方控制权的日期。三、同一控制

5、下的企业合并在合并 日的会计处理 1.同一控制下控股合并在合并日确认长期股权投 资初始计价 （1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担 债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取 得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期 股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投 资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所 承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公 积；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的 ，调整留存收益。 （2）合并方以发行权益性证券作为合并对价 的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权 益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投 资成本。按照发行股份的面值总额作为股本， 长期股权投

6、资初始投资成本与所发行股份面值 总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公 积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留 存收益。 （3）购买方为进行企业合并发生的各项直接 相关费用也应当计入当期损益。 同一控制下子公司（同一企业集团）核算如下表：项目 借方贷方备注初始计量 取得被合并 方所有者权 益账面价值 份额 支付现金、 转让非现金 资产以及所 承担债务账 面价值、发 行的权益性 证券的面值 差额计入资 本公积，不 足时冲减留 存收益。 实际支付对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润， 应作为应收项目处理。 【例题1】(同一控制合并发行权益行证券,全资) 甲公司发行1000万股普通股（

7、每股面值1元， 市价4元）作为合并对价取得集团内乙企业100 的股权，合并日乙企业总资产为3342万元， 总负债为1140万元，净资产账面价值为2202万 元。 借：长期股权投资 2202 贷：股本 1000 资本公积 1202 本题甲公司为定向募集，只要锁定在集团公司 内就可以确认为同一控制下的企业合并 【例题2】（同一控制发行权益行证券非全资） A、B公司同为甲公司控制下的子公司，A公司 于2006年7月1日发行每股面值1元、市价2.2元 的普通股股票2400万股，换取B公司原股东持 有的每股面值1元的普通股股票1600万股，由 此取得B公司80的权益性资本，支付给券商 的发行费用为50万

8、元，合并日A、B公司所有者 权益见下表：项目 A公司 B公司 股本 50002000 资本公积 1200600 盈余公积 500400 未分配利润 300200 所有者权益合计 70003200合并日甲公司的会计处理是：借：长期股权投资 2560（320080) 贷：股本 2400资本公积股本溢价 110 （ 2560-2400-50）银行存款 50 【例题3】（同一控制合并，放弃现金和非 现金资产，全资）A、B公司同为甲公司控 制下的子公司，A公司于2006年7月1日以 账面价值7000万元、公允价值9000万元的 资产交换甲公司对B公司100的股权，使 B成为A的全资子公司，另发生审计、评

9、估 等直接相关费用40万元。合并日B公司所有 者权益账面价值为8000万元。A公司交换资 产如下，要求：作出A公司合并日的会计处 理。项目 账面价值 公允价值 货币资 金 500500固定资产 30003500土地使用权 35005000资产总计 70009000借：长期股权投资 8000 贷：银行存款 500固定资产 3000无形资产 3500资本公积 1000 借：管理费用 40贷：银行存款 40 2.同一控制下吸收合并在合并日的会计处理 【例题4】沿用例题1资料，如果为同一控 制下吸收合并，甲公司不形成长期股权投 资，而是按照乙企业账面价值将其资产、 负债并入自身资产负债表，会计处理是：

10、 借：被合并方全部资产的账面价值 3342 贷：被合并方全部负债 1140 股本 1000 资本公积 1202 四、非同一控制下的企业合并在合并日的会计 处理 非同一控制下的企业合并，合并成本为购买方 在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的 资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证 券的公允价值以及为进行企业合并发生的直接 相关费用。其中，支付非货币性资产为合并对 价的，该非货币性资产账面价值与公允价值的 差计入当期损益（营业外收支、投资收益、营 业收入等等）。 1.一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在 购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生 或承担的负债以及发行的权益性

11、证券的公允价值，各项 直接相关费用也应当计入企业合并成本。 2.通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为 每一单项交易成本之和，不含权益法下确认投资收益对 长期股权投资账面价值的影响。 3.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项 作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且 对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将 其计入合并成本。 4.实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的 现金股利或利润，应作为应收项目处理。非同一控制下子公司（不属于同一集团公司）初始确认如下表：项目 借方 贷方 备注 初始计量 付出的资产 、发 生或承担的负债 以及发行权益性 证券的公允

12、价值 加相关税费。付出的资产 、发生 或承担的负债 的公 允价值（账面价值 +当期损益）和相 关税费以及发行权 益性证券的公允价 值（面值+资本公 积）。1.要确认投出资产 公允价值和账面价 值的差计入当期损 益。 2.因为日常核算为 成本法，所以合并 日不确认投出资产 公允价值与享有权 益份额的差额，在 合并报表时才处理 。 【例题5】（非同一控制发行权益性证券，非全资）沿 用例题2资料，A、B公司没有关联关系，A公司于2006 年7月1日发行每股面值1元、市价2.2元的普通股股票 2400万股，换取B公司原股东持有的每股1元的普通股 股票1600万股，由此取得B公司80的权益性资本，支 付

13、给券商的发行费用50万元。 合并日甲公司的会计处理是： 借：长期股权投资 5280（2.22400） 贷：股本 2400 资本公积股本溢价 2830（1.22400-50） 银行存款 50 【例题6】A、B、甲公司没有关联关系，A公司于 2006年7月1日以账面价值7000万元、公允价值9000 万元的资产交换甲公司对B公司100的股权，使B成 为A的全资子公司，另发生直接相关税费40万元。合 并日B公司所有者权益账面价值为8000万元。A公司用 于交换资产如下，要求：作出A公司合并日的会计处理 。 A公司合并日的会计处理 借：长期股权投资 9040 贷：银行存款 500 固定资产 3000

14、无形资产 3500 营业外收入 2000（500+1500） 银行存款 40（费用）五、非合并方式取得长期股权投资 企业合并形成的长期股权投资都是控制，是对子公司的核 算。其他方式取得的长期股权投资中包括控制、共同控制 、重大影响等各类核算，初始确认与非同一控制企业合并 的初始确认原则一致。 其初始投资成本包括： 1.以支付现金取得的长期股权投资，按照实际支付的购买 价款作为初始投资成本。包括与取得长期股权投资直接相 关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资 ，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现 金股利或利润，应作为应收项目处理； 2.以发行权益性证券取得的长期股权投资

15、，按照发行权益 性证券的公允价值作为初始投资成本； 3.投资者投入的长期股权投资，按照投资合同或协议 约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价 值不公允的除外。这里“投资者投入的长期股权投资” ，是指投资者将其持有的对第三方的投资作为出资投 入企业形成的长期股权投资； 通过非货币性资产交换取得长期股权投资按照“非货 币交易”准则，一般以换出资产公允价值和相关税费 作为初始投资成本。 债务重组取得的长期股权投资按照“债务重组”准则， 一般为债务人偿债的长期股权投资公允价值和相关税 费作为初始投资成本。 上述非现金资产账面价值与公允价值的差分别计入营 业外收支、营业收入与成本、投资收益等项目。第三节长期股权投资的后续计量 （一）适用范围 1.投资企业对子公司的长期股权投资采用成本法核算 ，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。 2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响 ，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计 量的长期股权投资采用成本法核算。 3.共同控制的合营企业、重大影响的联营企业适用于 权益法。 企业在确定能否对被投资单位实施控制或施加重大影 响时，应当考虑