企业改制上市的税务问题研究

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1、上海投行部副总经理 刘红博士东北证券有限责任公司 二五年七月1内容提要第一部分：民营企业常见税务问题第二部分：重点税务法规解释第三部分：改制与税务第四部分：证监会税务审核要点第五部分：案例分析2一、地方政策和国家税务务政策不一致形成的政策 性税务问题务问题 1994年实实施的税制改革，进进一步强化了税收法 制，规规范了税收管理。绝绝大多数地方政府为为了 发发展地方经济经济 、招商引资资、解决就业业、缓缓解 企业业困难难或实现实现 其他经济经济 目的，制订订了若干 地方性税收政策，主要有：先征后返（也称列 收列支）、减免税、批准缓缓税、欠税、包税（ 定率或者定额额）等。第一部分 民营企业常见税务

2、问题3上述地方性税收政策的出台有力地促进了民营企 业的发展，并使一部分企业逐步达到了国内证 券市场的要求，但也为民营企业改制上市带来 了隐患。根据国务院办公厅2001年1月11日颁 布的国务院关于纠正地方自行制定税收先征 后返政策的通知（国发20002号），各地 区自行制定的税收先征后返政策，从2000年1 月1日起一律停止执行。 第一部分 民营企业常见税务问题4二企业业自身原因形成的税务问题务问题 这类问题这类问题 主要是企业业出于避税、偷偷逃税目的 形成实实施手段主要是通过财务过财务 会计处计处 理。 常见见形式有： 1、少计计收入； 2、成本核算错误错误 ，多计计成本； 3、费费用核算错

3、误错误 ，多计费计费 用，或者不按国 家有关规规定计计提折旧；第一部分 民营企业常见税务问题54、 发发票不正确，或者没有取得合法财务报销财务报销 凭 据； 5、公私不分，帐帐外有帐帐，或者现现金销销售比例大并 直接进进入个人。 这类问题这类问题 一般伴随着财务财务 的规规范和审计审计 ，公司 应补应补 交税金。第一部分 民营企业常见税务问题6我国税务务法律、法规规众多，有时还时还 相互 抵触，比较难较难 以掌握；大小税种繁多，也 增加了难难度。企业应该业应该 重点掌握所得税、 增值值税和营业营业 税的相关规规定（建议读议读 者 仔细阅读细阅读 税法的相关规规定）。从证监证监 会 审审核的角度

4、看，应应特别别注意企业业所得税的 规规定。改制、发发行与上市中尤其注意以下 三点：第二部分 重点税务法规解释7一、税收征管法 税收征管法第三条规规定：“税收的开征、停 征以及减税、免税、退税、补补税，依照法律的 规规定执执行；法律授权权国务务院规规定的，依照国务务 院制定的行政法规规的规规定执执行。任何机关、单单 位和个人不得违违反法律、行政法规规的规规定，擅 自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税 、补补税和其他与税收法律、行政法规规相抵触的 决定。”第二部分 重点税务法规解释8一、税收征管法 纳纳税人因有特殊困难难，不能按期缴纳缴纳 税款的， 经经省、自治区、直辖辖市国家税务务局、地方税

5、 务务局批准，可以延期缴纳缴纳 税款，但最长长不得 超过过三个月。第二部分 重点税务法规解释9二、股份公司分配与转转增的个人所得税问题问题 （1）股份公司现现金分红时红时 必须缴纳须缴纳 个人所得税 。 （2）股份公司用资资本公积积金转转增股本不属于股 息、红红利性质质的分配，对对个人取得的转转增股 本数额额，不作为为个人所得，不征收个人所得税 。 （3）股份公司用盈余公积积金派发红发红 股属于股息 、红红利性质质的分配，对对个人取得的红红股数额额 ，应应作为为个人所得征税。第二部分 重点税务法规解释10根据2005年6月13日财政部、国家税务总务总 局 发布的关于股息红红利个人所得税有关政策

6、的 通知（财财税2005102号），对对个人投资资 者从上市公司取得的股息红红利所得，暂暂减按50 计计入个人应纳应纳 税所得额额，依照现现行税法规规 定计计征个人所得税。对红利所得征收10。第二部分 重点税务法规解释11三、不能转转增、分配的情形 1、依据财财政部、国家税务总务总 局、海关总总署下 发发的关于鼓励软软件产业产业 和集成电电路产业发产业发 展有关税收政策问题问题 的通知（财财税 200025号），自2000年6月24日起至2010年 底以前，销销售其自行开发发、生产产的计计算机软软 件产产品，按法定17税率征收增值值税后，对对 实际实际 税负负超过过3的部分实实行即征即退；所

7、得税款用于研究开发软发软 件产产品和扩扩大再生产产 ，不作为为企业业所得税应应税收入，不予征收企 业业所得税，由此形成的利润润不能用于分配。 第二部分 重点税务法规解释12三、不能转转增、分配的情形2、关联联交易差价形成的资资本公积积不能转转增股 本。 3、资资本公积积各准备项备项 目不能转转增股本。4、根据公司法的规定，公积金可以转为资 本，法定公积金转为资本时，所留存的该项 公积金不得少于注册资本的25。 第二部分 重点税务法规解释13一、城镇镇集体企业业、乡镇乡镇 集体企业资产业资产 、产产 权权量化给给个人的税务处务处 理 1对职对职 工个人以股份形式取得的仅仅作为为分红红 依据，不拥

8、拥有所有权权的企业业量化资产资产 ，不征 收个人所得税。 2对职对职 工个人以股份形式取得的拥拥有所有权权 的企业业量化资产资产 ，暂缓暂缓 征收个人所得税；待 个人将股份转让时转让时 ，就其转让转让 收入额额，减除 个人取得该该股份时实际时实际 支付的费费用支出和合 理转让费转让费 用后的余额额，按“财产转让财产转让 所得” 项项目计计征个人所得税。第三部分 改制与税务问题143对职对职 工个人以股份形式取得的企业业量化资资 产产参与企业业分配而获获得的股息、红红利，应应按 “利息、股息、红红利”项项目征收个人所得税 。第三部分 改制与税务问题15第三部分 改制与税务问题二、股份公司设立的税

9、务问题处理 从目前民营企业看，改制基本有两种模式：整体变 更和重新发起设立。 一般来说，整体变更适用于历史沿革清晰、简单 ，补税不重的企业；重新发起设立适用于历史 沿革复杂、问题多，补税压力大的企业。对于 重新发起设立，又有两种情况：16第三部分 改制与税务问题1、自然人全部以现金出资设立股份公司，收购 主要发起人经营性资产（一次性收购/多次收 购）（收购完毕后可以将空壳公司保留或者将 其注销）； 2、主要发起人以评估后的经营性资产出资， 联合其它发起人以现金出资（保证股份公司 有流动资金）发起设立股份公司，然后收购 主要发起人剩余经营性资产。股份公司具体设立模式应结合公司的实际情况， 并考虑

10、审核关注事项是否得以解决和企业对上 市时间的考虑。 17第三部分 改制与税务问题几点建议议： 1不要仓促设立股份公司，而要把问题在有限 公司中解决。 2、适当进行税务调整 3、适当补缴税金18第三部分 改制与税务问题4对于民营企业改制，建议保留控股集团，即 ：自然人 控股集团 股份公司 保留控股集团，可以将税务不规范的部分由集 团公司承担。这种方式可以将财政补贴部分 返还给集团公司（返还给拟 上市公司会受到 证监会关注），并且，通过集团公司，上市 公司便于资本运作,也可以为股份公司提供担 保，以解决资金来源。19第三部分 改制与税务问题5由于证监会对最近三年相当关注，并要求最 近三年无重大法律

11、问题，企业在改制时尽量 将不规范的地方前移三年，或者推迟改制，待 问题解决后再改制。 6在同证监会交流时态度一定要诚实，承认 以前税务不规范，所以要通过改制、辅导和 上市逐步规范，实现规 范经营。 7对于由于改制税赋确实比较大的企业，不宜 直接上市，建议通过买壳上市；或者重新发 起设立等三年以后再上市。20第三部分 改制与税务问题二、整体变更中的税务思考思考一：在有限公司整体变变更为为股份公司按照 1:1折股时时将未分配利润润一并折股，是否应该纳应该纳 税？思考二：自然人在转让转让 持有股份公司股权时产权时产 生 的投资资收益是否缴纳缴纳 个人所得税？ 思考三：企业对资产进业对资产进 行评评估

12、，再以评评估所确 定的净资产净资产 整体变变更为为股份公司，或者以评估后 的资产转让，其评评估增值值部分是否应该缴纳应该缴纳 所 得税？21第三部分 改制与税务问题三、地方政府支持企业上市税务处理的常见做法 民营企业上市是企业迅速发展壮大的重要途径，能 迅速促进地方投资、增加就业，并最终增加了地 方税收，民营企业上市对地方经济发 展的重要 性越来越突出，也越来越受到各级地方政府的支 持。从目前情况看，地方政府对企业上市主要支 持发式有：地方税收优惠、减免；土地优先考虑 、折价出让；财政补贴；其他需要政府协调的 内容。 一般来说，地方政府支持企业上市税务处理的常 见做法有：22第三部分 改制与税

13、务问题1、增值税、所得税中地方留成部分以财政补贴形 式返还 以企业所得税为例，企业上市审计需要补交所得 税中地方留成部分一般可以通过地方财政局以财 政补贴、贴息发式返还。我们建议返还给控股 股东。如果确实要返还给发 行人，地方财政局 必须以批文形式明确补贴原因、所有权、会计 处理。如果以贴息形式返还给发 行人，除有正 式的批文外，还需要有省级（含）以上部门对 项目的批准文件。23第三部分 改制与税务问题2、为企业申请世界银行、亚洲开发银行 3、争取国债项目、国家财政贴息项目 4、帮助协调与税务局的关系，办理缓交、免交滞 纳金、税务无处罚、无争议等相关证明 5、土地出让、房产等款项、税费减免 6

14、、为企业税务作出说明（税务局）24第三部分 改制与税务问题四、关于福利企业业改制、上市的简简要分析社会福利企业是指安置残疾人比例达到35以上并 获得民政主管部门颁发 的社会福利企业证书 的 企业。经主管税务部门批准，社会福利企业可 以享受税收减免的优惠政策，所得税最高可以享 受全免。同时，根据1994年国家税务总局发出的 关于民政福利企业征收流转税问题的通知第 二条规定，“安置四残人员占企业生产人 员比例达到50以上（含）的民政福利企业，其 生产增值税应税货物，除本通知第三条列举的 项目外，经税务机关审核后，可以采取先征税后 返还的办法，给与全部返还已缴纳增值税的照 顾”。25第三部分 改制与

15、税务问题根据实践惯例，福利企业要分析是“真福利”还是 “假福利”。从原理上讲，真福利企业的改制、 上市与享受优惠政策的一般性企业并无差别；只 是福利企业上市后残疾人安置可能达不到规定的 比例，企业所得税率将发生较大的变化，这是福 利企业上市前一定要权衡的（具体案例参见鑫富 药业：证券代码002019）。 对于“假福利”企业，最好不要直接以其作为上市 主体，发起人应该先以现金出资发起设立股份公 司，然后该股份公司一次性将福利企业的经营性 资产收购，最后将该福利企业注销。 26一、证监会税务审核的法律依据 法律的四个层次： 第一层次：全国人大及其常委会制订的法律 第二层次：国务院制订的行政法规 第

16、三层次：财政部、国家税务总局等部委制订的 部门规章制度 第四层次：地方政府制订的地方性法规第四部分 证监会税务审核要点27从法律效力来说，第一层次最高，其次是第二层次 ，再次为第三层次，第四层次最低。中国证监会 审核时的合法、合规主要是依据前三个层次，在 不违反前三个层次的情况下再判断第四个层次。 如果第四层次规定与前三个层次抵触，仍然视为 不合法、合规。第四部分 证监会税务审核要点28二、申报报材料时时的税务务要求根据中国证监证监 会发发行监监管部2003年6月20日修订颁订颁 布的股票发发行审审核标标准备备忘录录第4号关于公开 发发行证证券的公司发发行申请请文件中申报财务资报财务资 料的 若干要求的规规定，发发行人在申报时报时 有以下要求 ：1发发行人应应提供近三年及最近一期发发行人（股份公 司设设立前为为原企业业）的所得税纳纳税申报报表，并出 具主要税种的期初未交数、已交税额额、期末未交 数、有关税收优优惠的详细说详细说 明；第四部分 证监会税务审核要点292发发行人应应提供主管税收征管机