年报审计重点难点

《年报审计重点难点》由会员分享，可在线阅读，更多相关《年报审计重点难点（71页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。

1、1年报审计中重点、难点问题研讨 李晓慧 中央财经大学会计学院 E-Mail :2简介 李晓慧，1968年1月出生，河南南召，经济学博士，硕士 生导师，现任中央财经大学会计学院审计系副主任，曾在 会计师事务所、国有资产管理局和中国注册会计师协会专 业标准部工作。 在审计研究、财政研究财务与会计、财会 通讯、中国注册会计师、上海会计、中国财 经报和中国证券报等上发表近百篇专业论文，近年 来主要的论著有现代审计精要（1999年）、审计实 验室审计实务个案分析（2000年）、审计实验室 主要会计事项的相关法规及其审计案例（2002年） 、实用审计英语（2002年）、审计实验室3风 险审计的技术和方法（

2、2003年）和审计工作底稿编制 个案（2003年）、 审计实验室4其他鉴证业务的 风险控制（2004年）。3一、销售与收款循环一、销售与收款循环主要涉及会计科目：应收票据、应收账款、预收账款、应主要涉及会计科目：应收票据、应收账款、预收账款、应 交税金、其他应交款、主营业务收入、主营业务税金及交税金、其他应交款、主营业务收入、主营业务税金及 附加、营业费用、其他业务利润附加、营业费用、其他业务利润 4（一）导致风险的种种迹象1.应收账款增长远远超过销售增长（收入确认可能过于激进：过早地记 录收入或者放宽了客户支付条款） 2.应收账款增长远远低于销售增长（应收账款可能被重新归类为另一资 产类别）

3、 3.坏账准备相对于总应收账款下降（储备不足或夸大营运收入） 4.寄出单证，但不急于收款（销售收入可能被夸大） 5.过于依赖少数客户（业务不稳定） 6.为客户融资筹款（销售收入可能被夸大） 7.客户有权退货（可能过早记录收入） 8.以物易物（销售收入可能被夸大） 9.完工比例法的使用（销售收入可能被夸大） 10.营业费用相对于销售急剧下降（可能不适当地将营业费用资本化） 11.营业费用相对于销售急剧上升（公司的效率可能下降，每单位产品 成本增加） 5(二)应收票据 1.制度变化 带息应收票据在期末计提的利息应增加应收票据的账面余额 2.风险 (1)应收票据到期（带息的期末停止计息，转作应收账款

4、，在有关 备查簿中进行登记，实际收到冲减收到当期的财务费用） (2)应收票据融资 ：视交易的经济实质而定 属于质押视为贷款，保留应收债权账面价值。 属于出售不附追索权，冲减应收债权账面价值，考虑折扣、 销售退回等因素差额计营业外支出。 附追索权（追偿、回购）视为应收债权质押处理。 属于贴现风险和报酬未转移，视为质押处理。 风险和报酬转移，视为出售处理。6(三)应收账款 1.风险 1.巨额过期的应收款项 2.应收款项与主营业务收入变化比例有 显著之不相当 3.应收账款周转率越来越慢 4.关联企业的应收款项 5.过份依赖于一、二位大客户72.应收账款函证问题 (1)不实施函证直接实施替代程序 (2

5、)缺乏“应收账款函证汇总表” (3)在外勤时间内不能收到函证回函，直接以传真 件等支持结论 (4)缺乏对函证的有效控制 (5)不对函证差异进行分析 步骤一、严格控制函证过程 为了加强审计工作的独立性，保证函证的可靠 性，应做到确保询证函上的名称、地址、金额与函 证账户的有关资料一致；函证资料寄出之前，应妥 善保管；要求被询证者将回函直接寄给审计小组， 如果被询证者以传真、电子邮件等方式回函：审计 人员除了直接接收外，还应要求被询证者寄回询证 函原件；询证函寄出要由审计人员亲自办理；对于 因无法投递而退回的信函，要进行分析、研究、处 理，查明是由于被函证者地址迁移、差错而致信函 无法投递，还是这

6、笔应收账款本来就是一笔假账。 步骤二、合理确定函证范围和对象 审计人员应考虑成本效益原则，对函证的范 围和对象应根据职业判断做出选择。在确定函证范 围时应考虑的因素主要包括：（1）应收账款在全 部资产中的重要性；（2）被审单位内部控制的强 弱；（3）以前期间函证的结果。 步骤三、恰当选择函证时间 为了充分发挥函证的作用，应恰当选择函证 的发送时间。审计人员通常以资产负债表日为截止 日，充分考虑对方复函时间，在期后适当时间内实 施函证，尽可能做到在注册会计师的审计工作结束 前取得函证的全部资料。如果固有风险和控制风险 评估为低水平，审计人员也可选择资产负债表日前 适当日期为截止日实施函证，并对所

7、函证项目自该 截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性 测试程序。 步骤四、科学选择函证方式 函证方式分肯定式函证和否定式函证两种。 肯定式函证，又称正面式、积极式函证，就是向债 务人发出询证函，要求他证实所函证的欠款是否正 确，无论对错都要求复函。一般来说，相关的内部 控制无效时，固有风险和控制风险评估为高水平； 预计差错率较高；个别账户的欠款金额较大；有理 由相信欠款存在争议、差错等情况应选择肯定式函 证方式。否定式函证，又称反面式、消极式函证。 它也是向债务人发出询证函，但所函证的款项相符 时不必回函，只有在所函证的款项不符时才要求债 务人向审计人员复函。 步骤五、进行函证结果差异分

8、析 收到的询证函若有差异，审计人员应对此进 行分析，寻找差异的原因，并应与债务人直接联系 ，作进一步核实，必要时应要求被审单位作适当调 整。产生差异的原因可能是由于购销双方登记入账 的时间不同，或是某方记账错误，或有弄虚作假、 舞弊行为。因人账时间不同产生的差异主要表现为 ：第一，询证函发出时，债务人已经付款，而被审 计单位尚未收到货款；第二，询证函发出时，被审 计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍 在途中，债务人尚未收到货物；第三，债务人由于 某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到；第 四，债务人对收到的货物的数量、质量及价格等有 异议而全部或部分拒付货款。 步骤六、严格的替代性审

9、计程序 当函证程序不能获得证实应收账款状况的信 息时，可以采用替代测试程序：（1）查阅合同。 以合同上的发货时间或交易确立的时间为依据，验 证应收账款记账时间、金额及其他内容。如果有合 同但未履行，应由销售人员作出合理解释；对无合 同但记应收账款的情况，应考察购货方资信材料， 了解未签合同的原因。（2）查阅发货凭证。提货 单是对方已收货物的一种证明；购货方按合同以提 货单将产成品运出销货方，则销售成立。检查人员 可以把提货单作为验证应收账款可靠性的重要依据 。（3）查阅发票。发票是证明销售业务成立的重 要凭证，只有销售交易完成时，才开出发票。查阅 发票也可间接证明应收账款的起因，有助于判断应

10、收账款的真伪。（4）查阅同期银行存款日记账， 注意有无已结算的账项未转账的问题以及同期银行 对账单记收入，但企业却错记应收账款的问题。8（四）主营业务收入 风险 1.主营业务收入的确认时间不符合规定： (1)在交款提货销售方式下，已收到货款同时开出提货单和发 货票，借口未提货而不确认收入； (2)在预收货款销售方式下，没有向客户发货，借口收到货款 便确认收入； (3)采用委托代销方式下，在发出产品或收到货款时便确认收 入； (4)在分期付款销售方式下，在发出产品或收到第一次货款时 便确认收入； (5)在委托收款销售方式下，在收到银行收款通知单时才确认 收入； (6)双方存在商品质量的纠纷未达成

11、一致意见，便确认收入；9(7)(7)根据合同规定，卖方负责安装并经检验合格后，买方立即支根据合同规定，卖方负责安装并经检验合格后，买方立即支 付余款，但是在安装完毕并检验合格前就确认了收入；付余款，但是在安装完毕并检验合格前就确认了收入；(8)(8)销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款，而企销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款，而企 业又不能确定退货的可能性就确认收入；业又不能确定退货的可能性就确认收入；(9)(9)企业将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方后，如仍企业将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方后，如仍 然保留通常与所有权相联系的继续管理权，或仍然对售出的商

12、品然保留通常与所有权相联系的继续管理权，或仍然对售出的商品 实施控制，实施控制，( (如：某制造商将商品销售给中间商后，如仍能要求如：某制造商将商品销售给中间商后，如仍能要求 中间商转移或退回商品中间商转移或退回商品) )就确认相应的销售收入；就确认相应的销售收入；(10)(10)企业在判断价款收回的可能性时，未进行定性分析，就确认企业在判断价款收回的可能性时，未进行定性分析，就确认 相应的销售收入；相应的销售收入；(11)(11)资产负债表日及之前售出的商品在资产负债表日至财务报告资产负债表日及之前售出的商品在资产负债表日至财务报告 批准报出日之间发生退回的产品，只在退回当月作了相关的账务批

13、准报出日之间发生退回的产品，只在退回当月作了相关的账务 处理处理 ；(12)(12)在提供在提供劳务劳务 交易的交易的结结果不能可靠估果不能可靠估计计的情况下，企的情况下，企业业在在资资 产负债产负债 表日按已表日按已经发经发 生生劳务劳务 成本金成本金额额确确认认收入。收入。 102.主营业务收入金额确认的常见错误： (1)销售商品的收入未按企业与购货方签订的合同或协议金额 或双方接受的金额确定； (2)现金折扣或销售折让均在实际发生时冲减当期收入； (3)利息收入未按他人使用本企业现金的时间和适用利率计算 确定； (4)使用费收入未按有关合同或协议规定的收费时间和方法计 量确定； (5)利

14、用提前开具销售发票、滥用完工百分比法、存在重大不 确定性和仍需提供未来服务时确认收入； (6)利用白条出库做销售入账、对开发票或虚开发票等虚构收 入。 3.与主营业务收入入账完整性相关的常见错误有： (1)期末收到货款，下期计算收入； (2)通过往来科目隐藏己实现的销售收入。 11房地产开发企业收入的确认 案例1 注册会计师李浩审计华兴房地产公司2003年度会计报表时，发 现： 1.华兴公司把正在开发的建华小区的商品房对外销售，并以销 售合同（包括预售合同）的签署确认当期收入1300万元。 2.华兴公司把已经开发和销售的艺苑小区的8套尾房出租，按 合同规定的收取的租金也确认了当期收入80万元。

15、 分析与讨论 1.房地产产开发经营发经营 公司对对外预预售商品房时时，如何确认认收入？ 企业业会计计制度规规定，在没有建造合同的情况下，“房地产产 开发发企业业自行开发发商品房对对外销销售收入的确定，按照销销售商品 收入的确认认原则执则执 行”，而销售商品收入的确定需要具备4个条 件。其中第一条“企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移 给购货 方”，具体到商品房销售上是以销售合同（包括预售合同 ）的签署为准，还是以合同签署加房地产竣工验收或业主入住 为准，还是以办理房地产初始登记或办理房地产证为 准？ 12以收到预售房款或签署正式销售合同确认收入，不符合收入确认的第一条 ；以产权过户确认收入，由于产权过户涉及多个政府部门，是仅具有法律 形式意义的收入实现，不符合实质重于形式原则。因此，除特殊情况外， 房地产企业应在具备以下条件的情况下，确认收入：1.工程已经竣工并验 收合格；2.具有经购买方认可的结算通知书；3.履行了销售合同规定的义 务，且价款已经取得或确信可以取得；4.成本能够可靠地计量。该案例中 ，销售合同（包括预售合同）的签署在现实中不一定表示风险和报酬已经 转移，因此以销售合同（包括预售合同）的签署为标准确认收入会导致虚 增收入。据此，本案例中，当华兴公司收到预售商品房款项时，应当记入 “预收账款”，等到符合以上收