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1、专题二：作业成本法专题二：作业成本法一种一种“ “深挖深挖” ”与与“ “广掘广掘” ”的的 成本管理技术成本管理技术一个肾透析诊所的成本分析案例一个肾透析诊所的成本分析案例 一家肾透析诊所提供血液透析（Hemodialysis，HD）和腹膜透析（Perifoneal dialysis， PD）两种治疗。 HD一周就诊三次，需要一种专门而昂 贵的机器； PD可以让患者每天在家治疗，诊所负 责对患者监控和协助订购治疗所需要的 物品。诊所总利润表和产品利润表诊所总利润表和产品利润表项目HDPD总计患者人数10262164治疗次数1434320624总收入（元）1,860,2871,146,4883
2、,006,775材料成本:（直接成本）611,299364,296975,595标准供应(药品,注射器)512,619152,281664,900特殊供应(针对特殊情况)98,680212,015310,695服务成本:（间接成本）1,806,151总成本产品利润: 平均每次治疗的收入平均每次治疗的成本平均每次治疗的利润? ? ? ? ? ? ?常见的间接成本分摊方法常见的间接成本分摊方法按照收入比例按照工作量比例诊所总利润表和产品利润表诊所总利润表和产品利润表项目HDPD总计患者人数10262164治疗次数1434320624总收入1,860,2871,146,4883,006,775材料成
3、本:（直接成本）611,299364,296975,595标准供应(药品,注射器)512,619152,281664,900特殊供应(针对特殊情况)98,680212,015310,695服务成本: （间接成本）1,117,4636886881,806,151总成本1,728,7621052,9842,781,746产品利润: 平均每次治疗的收入129.755.59平均每次治疗的成本120.5351.06平均每次治疗的利润9.174.53结结 论论 HD每次治疗的利润为9.17元 PD每次治疗的利润为4.53元 HD比PD的利润大你同意这个结论吗？问题问题 1 1 ： 是否可以做出扩大或缩小
4、某种肾透析的决策? 您对这个结论有疑义吗?问问 题题 2 2 ： 该诊所所在地区正在进行肾透析 招标，诊所经理希望投标，如果 您是诊所总会计师，您向经理建 议的投标价是多少？HD: 120.53元PD: 51.06元 ?作业成本法作业成本法 （ activity-based costingactivity-based costing，ABCABC）作业成本法作业成本法(ABC)(ABC)由美国会计学者R.Cooper和R.Kaplan于20世纪40年代初提出的ABC 。企业生产经营过程包括了一系列的作业； 每完成一个作业，就要消耗一定的资源； 消耗的资源又转移到了下一个作业； 依次转移，直到最
5、后一个作业； 并形成最终产品，提供给外部顾客。 企业的产品或服务就是由内部一系列作业集合 而成，形成了作业链。 通过作业链，建立了产品所消耗的成本与产品 之间的因果关系。 经历的作业：登记、医生诊断、监督与评价（常规检查、生化检查、心电图等 ）、实施血液透析（护理、药物、血透仪等）、医疗记录、结帐等。例如例如: : 一个血液透析的病人一个血液透析的病人形成了一个完整的作业链形成了一个完整的作业链例如例如: : 每个作业都要消耗资源每个作业都要消耗资源消耗的资源：人员经费、卫生材料费、场地、固定设 备等。 直接成本：医护人员经费、卫生材料费等。 间接成本：固定设备折旧、支持部门的费用、管理 部门
6、的费用等。现在的问题现在的问题计算血液透析和腹膜透析的 总成本，需要下面数据：直接成本分摊的间接成本作业成本法作业成本法 （ activity-based costingactivity-based costing，ABCABC）作业成本法通过确定产品或服务的作业（ activity ） 追溯作业资源确定成本动因计算 产品成本主要是建立了一种将间接成本准确 分配到产品，从而准确计算产品成 本的一种方法。一个肾透析诊所的成本分析案例（续）一个肾透析诊所的成本分析案例（续）该诊所总会计师希望应用作业成本法 重新计算两种透析的成本。 他将注意力集中在间接成本1,806,151 上面。 他向诊所的业务
7、人员咨询肾透析的作 业流程和对间接成本分配的意见，并 采纳工作人员的经验和判断。他对间接成本做了他对间接成本做了 进一步划分和记录进一步划分和记录间接成本1,806,151一般间接费用(场地,管理)785,825固定设备(维修,折旧)137046护理服务883,280对对一般间接资源一般间接资源进行的分析与记录进行的分析与记录成本库成本 库规 模 （$）成本动因成本动因数量分配率HDPD合计HDPD场地租赁 、折旧233266平方米1890011100300000.630.37管理与支 持人员354682患者数量102621640.620.38通信系统与 医疗记录157219治疗次数14343
8、20624349670.410.59公共设施40698耗电量 (千瓦小时)563295994056627000.850.15总计785825对对护理服务护理服务进行的分析与记录进行的分析与记录成本库成本 库规 模 （$）成本动因成本动因数量分配率HDPD合计HDPD注册护士239120等价的全职 人数5270.710.29有执照的实 习护士404064等价的全职 人数154190.790.21护理管理与 支持人员115168治疗次数1434320624349670.410.59透析机器操 作员124928在诊所的治 疗次数1434301434310总计883280对对固定设备固定设备进行的分析
9、与记录进行的分析与记录工作人员根据在诊所的工作经验和判断，认 为：HD大约用了固定设备资源的85%, PD 用了15%；经过调查发现，85:15的比例是 比较符合实际情况的；而且固定设备的数量 比较少；因此，直接采用 0.85 和 0.15 做为HD和PD 的成本分配率。对间接成本的分配和计算成本库成本库规模分配率分配的成本HDPDHDPD一般间接成本资源库785825465888319937场地租赁、折旧2332660.630.3714693286294管理与支持人员3546820.620.38219903134779通信系统与医疗记录1572190.410.596446092759公共设施
10、406980.850.15345936105总护理服务成本883280661133222147注册护士2391200.710.2916977569345有执照的实习护士4040640.790.2131921184853护理管理与支持人员1151680.410.594721967949透析机器操作员124928101249280固定设备1370460.850.1511648920557总间接成本18061511243510562641传统成本法和作业成本法计算的成本数据比较项目传统成本法作业成本法HDPDHDPD患者人数10262治疗次数1434320624总收入1,860,2871,146,4
11、881,860,2871,146,488总成本1,728,7621052,9841854809926937材料成本(直接成本)611,299364,296611,299364,296服务成本(间接成本)1,117,4636886881243510562641产品利润:平均每次治疗的收入129.755.59129.755.59平均每次治疗的成本120.5351.06129.3244.95平均每次治疗的利润9.174.530.3810.64结结 论论 HD的每次治疗的总成本为129.32 元, 利润为0.38元 (120.53 ,9.17 ) ；PD的每次治疗的总成本为44.95 元, 利润为10
12、.64元 (51.06 , 4.53) ；造成两种结果不相同的原因是什么？造成两种结果不相同的原因是什么？问题：问题：该诊所所在地区正在进行血液透析 招标，诊所经理希望投标，如果您 是诊所总会计师，您向经理建议的 投标价是多少？HD的投标价 120.53 VS 129.32元PD的投标价 51.06 VS 44.95元成本核算的作用成本核算的作用评估产品的盈利性 责任部门的绩效评估 产品/服务定价决策 优化生产决策 长期投资决策成本核算的基本要求成本核算的基本要求准确性相关性及时性如果成本信息不准确，如果成本信息不准确， 将会误导决策，打击员工士气。将会误导决策，打击员工士气。成本核算的关键成
13、本核算的关键准确分摊间接成本传统成本计算法传统成本计算法分摊间接制造费用的基础： 直接人工小时 直接机器小时一个钢笔制造厂的例子一个钢笔制造厂的例子- 1- 1过去，只生产一种型号和规格的钢笔 一 种蓝色的钢笔； 每年生产100万支；直接成本90万元，间接 成本10万元； 这种铅笔的单位成本=（直接成本+间接成 本）/数量=（90+1）/100=1元；这种情况 下的产品成本非常容易计算。一个钢笔制造厂的例子一个钢笔制造厂的例子- 2- 2接着，客户要求要红色钢笔。两种产品 一种蓝 色的钢笔，一种红色的钢笔， 蓝色笔年产量99万支，直接成本99万美元； 红色笔年产量1万支，直接成本1万美元； 总
14、间接成本11万美元。 蓝色笔分摊的间接成本=11*99%=10.89，单位成本 =(99+10.89)/99=1.11元; 红色铅笔分摊的间接成本=11*1%=0.11，单位成本 =(1+0.11)/1=1.11元;你对结果如何看待？你对结果如何看待？蓝色笔的的成本与红色笔的成本一样， 你认可这个结果吗？成本高估、成本交叉补贴如果蓝色颜料和红色颜料价格一样，那 么两种笔的单位直接成本是相同的。但总成本增加了，是什么原因造成的？间接服务增加了。一个钢笔制造厂的例子一个钢笔制造厂的例子- 3- 3顾客需求多样化，市场竞争激烈。该工厂 生产10种产品 颜色、型号、功能都不 一样，产量也不同； 此时，
15、工厂的成本会增加吗？为什么？ 生产的复杂性增加，资源消耗增加。更多的作业消耗更多的资源； 增加的资源更多地用到了低产量、专业 化、新设计的产品； 较少用于成熟的大批量产品中。所有这些，使传统成本计算法赖以 分配比例间接制造费用的基础 直 接人工小时、直接机器小时等的相 关性和准确性大打折扣。作业机器安装与调试搬运原材料生产运转接受产品定单下达产品定单设计新产品改进现有产品与供应商谈判制定原材料和零件购买计划定货接收检查原材料和零件营销、广告人员培训计算机信息系统钢笔厂的作业分析钢笔厂的作业分析寻找成本与产品更加直接的关系寻找成本与产品更加直接的关系作业产品A产品B产品C机器安装与调试搬运原材料
16、生产运转接受产品定单下达产品定单设计新产品改进现有产品与供应商谈判制定原材料和零件购买计划定货接收检查原材料和零件营销、广告人员培训计算机信息系统作业成本法作业成本法 （ activity-based costingactivity-based costing，ABCABC）建立间接资源和辅助资源执行的作业集将间接资源和辅助资源追溯到每一个作业确定每一个作业的成本动因计算产品/服务成本建立了成本与产品之间更加直接的因果 关系。主要是建立了一种将间接成本准确分配 到产品，从而准确计算产品成本的一种 方法。作业成本法的产生背景作业成本法的产生背景对于制造业 先进的制造技术，使直接人工和直接材 料成本下降； 管理、研发、后勤保
