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1、 专题:财务报告粉饰原理、案例与 应对舞弊的原则此部分为补充讲述的内容,可在课程中根据学生兴趣拨出一定 时间进行讲述。一、财务报告粉饰原理粉饰财务报告的手段归类(一)合规性分类(二)技术性分类(一)合规性分类 合规手段:利用财务与会计政策的选择性; 投机性手段:利用会计政策与会计估计的选择 性与变更性、权责发生制弹性、会计制度缝隙 以及实质与形式界限的模糊性; 违反原则手段:混淆收益性支出与资本性支出 ,不遵循一致性原则、不贯彻谨慎性原则; 非法手段:制造虚假交易,伪造原始凭证。(二)技术性分类技 术 职 能本质目的粉饰手段分 类确定经济业务 的要素归属混淆分类界限计 量确定会计要素计量基础,
2、计 算损益随意变更会计要素 计量属性 确 认确定会计要素的入账时间不遵循确认标准,利 用确认时间 的弹性披露在报表附注中对报 表项目进行详细 的 说明,对报 表中没有的内容,但对投资 者利益有影响的事件进行披露披露不充分,该披露 不披露二、财务报告粉饰案例由于资料限制,这里列示的案例都是新准则实施之前的 案例,但亦然有启示性作用。粉饰报告的手段及案例分析(一)合规手段财务政策的选择 问题:紫光公司销售打包厕所给武汉环保, 已收预收货款100万元。(成本174万元 ,售价为320万元,如余款拒付,则不能 确认为收入。另紫光每年需支付30万元维 护费) 目的:减少损失粉饰报告的手段及案例分析可选择
3、财务政策:1、 退回预收款,收回已发出存货,但存货价值 已经减损。2、放弃所有权,确认74万元损失,不再支付30 万元的年维护费。3、与武汉环保共同“出资”组建新公司,租赁打包 厕所,收取租金作为投资收益。对武汉环保的 销售能够确认。武汉环保预付款100万元投资新 公司,紫光和通应收账款项220万元作价220万 元投资。该项销售实现利润?万元。 粉饰报告的手段及案例分析(二)投机手段 1、利用会计政策变更追溯调整 2、利用会计估计变更 3、利用会计估计的可选择性 4、利用关联方交易转移费用、收益 5、通过债务重组制造虚拟资产 6、托管经营 7、利用合并范围的例外来粉饰合并报表 (二)投机手段利
4、用会计政策变更追溯调整 案例:深深宝公司(1999年报) 目的:满足配股条件 手段:将应收账款余额百分比法改按应收账款 的账龄分析法提取坏账准备;将期末存货的成 本计价方法改为成本与市价孰低法;按单项计 提存货跌价准备,并进行了追溯调整。 结果:减少了1996年以及以前的利润366万元, 间接增加了1997、1998年、1999年的利润。(二)投机手段利用会计估计变更 案例:福建水泥(1999年报) 目的:增加利润 手段:将固定资产折旧年限由国家规定的 固定资产分类标准折旧年限下限改为固定 资产折旧年限上限。 结果:少提折旧,增加利润。(二)投机手段利用会计估计变更 案例:银广夏2000年报
5、目的:增加利润 手段:银广夏利用坏账准备提取的弹性,2000 年由余额百分比法改为账龄分析法。1999年对 应收账款提取坏账准备,2000年对应收账款和 其他应收款都提,但会计政策为: 当期当生的应收账款不提;利用会计估计变更 关联方之间应收账款不提; 逾期1年的应收账款只提5%。 结果: 2000年 1999年 应收账款: 5.44亿 2.65亿 其他应收款:3.98亿 2.39亿 坏账准备: 4600万 4848万 应收款净额:8.96亿 4.56亿(二)投机手段利用会计估计的可选择性 案例:赣粤高速(2001年报) 目的:高估利润 手段:公路以“车流量”计提折旧。00年提取折旧3997万
6、 元,年折旧率为1.18%,相当于折旧年限85年。01年仅 提取2795万元,折旧率0.781%,折合折旧年限为128年 。而01年车辆行驶收入比00年增长37%,但公路折旧却 少提30%。 结果:按上年折旧率水平应提取5476万元,本期少提 2681万元。(二)投机手段利用会计估计的可选择性 利用减值准备计提的自主性 根据2001年市场调查:2001年中报的问题。截 止2001年8月16日,提取固定资产减值准备的上 市公司共计378家,共68亿;提取在建工程减值 准备的共计6家,金额为1.8亿。无形资产减值 准备的4家,计提金额为3652万元。多数上市公 司没有计提“新”四项减值准备。 结果
7、:高估资产与收益。(二)投机手段利用关联方交易转移费用、收益(常用手段) 以远高于账面价值的价格将下属公司转让给 控股股东,但只收取少量或未收取现金。 在只花费很少代价或未花费代价的情况下, 收购控股股东下属的子公司。 将大量的款项贷给控股股东,以高于市场利 率计息。(二)投机手段控股股东减少客户的利息费用或减免债务 。 控股股东以非现金资产认缴股份,而且作 价价格远高于账面价值。 股东以向公司借款认缴股份或虚构银行进 账单认缴股份。(二)投机手段利用关联方交易转移费用、收益(常用手段) 案例:陕长岭(母公司向子公司转移利润) 目的:避免亏损 手段:陕长岭1999年报显示,母公司拖欠上市公司
8、的应收账款达1亿元之多,2000年11月7日陕长岭从 母公司受让圣方科技股份公司的股份1000万股,每 股1元。抵偿母公司欠“陕长岭”的债务1000万元。同 月23日,将该批股股票以每股8元出售给浙江美鹰玻 璃实业公司,取得收益7000万元。 结果:该公司因此由亏损5648万元,转为盈利1352 万元。(二)投机手段 案例:广电股份从关联方“收取”利润 目的:避免亏损 手段: “广电股份”将6926万元的土地卖给关联 企业,卖价2.1926亿元,获利1.5亿元;将净资 产为1454万元的下属企业卖给关联方,定价为 9414万元,获利7960万元。 结果:“广电股份”当年利润为9733万元,剔除
9、上 述两项,则亏损1.3227亿元。(二)投机手段债务重组制造虚拟资产和收益 案例:世纪星源 ST 目的:扭亏 手段:将价值3400多万元的房产抵偿前建 设银行的16000万元的借款,制造了 12600万元的重组收益。然后再以16000 万元的价格向建行再次贷款,买回该项房 产。(二)投机手段债务重组制造虚拟资产和收益 结果: 虚增了12600万元的固定资产和 收益 借:银行借款 16000万元 贷:固定资产 3400万元 营业外收入-重组收益 12600万元 借:固定资产 16000万元 贷:银行借款 16000万元(二)投机手段托管经营 案例:东海股份 目的:向上市公司输送利润 手段:19
10、99年11月16日,东海股份公告:第一 大股东上海农工集团总公司将优质资产农工 商出租公司、农工商绿化公司托管给东海股份 经营,为期1年。两家被托管企业在此经营期间 的经营收益近1000万元都归东海股份所有。(二)投机手段托管经营 陕长岭公司就将宝鸡长岭的14500万股股 权和西安长岭的12056万股股权托管给母 公司长岭黄河有限公司管理,托管期2年 ,托管期间发生的损益由长岭黄河集团有 限公司负担,不但免除了亏损的后顾之忧 ,还每年从母公司手中获取大约300多万 元的托管费。(二)投机手段利用合并范围的例外来粉饰合并报表 案例:银广夏 目的:高估收益与资产 手段:在未纳入合并范围控股公司中有
11、7个公司 未合并的理由是:7个子公司已经或准备关停并 转。而在长期投资中,对7个子公司尚有账面价 值4626万元。占到长期投资的35%。 结果:怀疑利用合并范围的例外虚增资产收益六、粉饰报告的手段及案例分析(三)违反会计核算原则手段 1、故意隐瞒重大关联交易事项 2、或有事项不披露 3、投资核算方法不当 4、投资收益魔术 5、混淆收益性支出与资本性支出 6、低估负债、费用挂账 7、不符合收入确认条件(三)违反会计核算原则手段故意隐瞒重大关联交易事项 案例:琼海德 琼海德于2000年11月12日召开股东大会对总 额达4.6亿的关联交易(琼海德净资产为1.98亿 元)进行审议,但该公司未及时按承诺
12、向投资 者披露必要的资产评估情况和独立财务顾问意 见。按照上市公司规则规定,重大资产出售、 收购行为,上市公司需聘请中介机构进行审计 或评估,对重大的关联交易,应当聘请独立财 务顾问发表意见。 结果:侵犯股东利益。(三)违反会计核算原则手段或有事项不披露 案例:南华西实业股份有限公司 2000年南华西对外提供了总额高达 46910万元的贷款担保。(是上市公司净 资产的126%),且其中大部分为逾期贷 款。但未进行对外披露。 结果:侵犯了股东利益,增大了企业风险 。(三)违反会计核算原则手段投资核算方法不当 将经营不善的子公司投资采用成本法,合并 报表又将其排斥在外,合并报表中形成虚 拟“投资”
13、。(三)违反会计核算原则手段投资收益魔术 广深铁路公司将君安证券公司1996年12 月30日以投资收益名义汇给的2000万元 ,未列入投资收益,并将该2000万元汇给 君安国际公司,形成账外资产,违反了现 行会计制度。(三)违反会计核算原则手段投资收益魔术 案例:ST深华宝 目的:创造投资收益 手段:转让资不抵债的子公司以制造收益 。深华宝将其全资子公司华宝食品(账面 投资成本为-742万元),以1元的价格转 让出去,取得转让收益742万元。(三)违反会计核算原则手段混淆收益性支出与资本性支出 案例:重庆渝汰白 手段:1997年将计入财务费用的借款及应 付债券利息 8064万元予以资本化计入在
14、 建工程价值。而该工程1995年下半年开始 试生产,96年已经生产出合格产品。 结果:虚增资产和利润(三)违反会计核算原则手段低估负债、费用挂账 银广夏某影视文化子公司,2000年度 主营业务收入为3000万元,利润也是 3000万元,相关费用未曾摊销。 粉饰报告的手段及案例分析(四)非法手段-制造虚假交易,伪造原始 凭证1、伪造虚假交易2、伪造虚假文件非法手段伪造虚假交易郑百文上市时公布的报表显示,其在1986- 1996 十年间,销售收入增长45倍,利润增加了 36倍。其中,96年实现销售收入41亿。手段:让厂家以赊欠商品返利的形式给郑百 文打欠条,只供郑百文做账之用,不作还款依 据,然后
15、郑百文以此为据,以应收款的名目入 账,做成盈利。 非法手段伪造虚假交易银广夏虚构利润7.45亿。 手段:通过伪造供销合同、伪造出口报关 单、虚开增值税专用发票、伪造免税文件 和金融票据。非法手段伪造虚假交易麦科特公司虚构收入30118万港元。 手段:伪造材料和产品的购销合同,虚开 进出口发票。 虚构固定资产9074万元港元 手段:伪造进口设备融资租赁合同 非法手段伪造虚假交易企业虚拟销售客户,开出销售发票,虚 列销售收入和应收账款。如:“黎明股份 ”1999年通过与11户企业对开增值税专用 发票,虚增主营业务收入1.07亿元,虚转 成本7812万元,虚增利润2902万元,虚 增库存2961万元。非法手段伪造虚假文件 蓝田公司在股票发行申报材料中伪造了两份土 地证以及三份沈阳市人民政府地价核定批复, 伪造银行对账单,虚增巨额银行存款。(为达 到虚增资产的目的,蓝田公司伪造了该公司及 下属企业三个银行账户1995年12月份银行对账 单,共虚增银行存款2770万元,占公司1995年 财务会计报告(合并资产负债表)中银行存款额的 62%)。 六、粉饰报告