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1、2012/7/131企业会计准则第18号 所得税主讲人：孟祥军 博士2012/7/132目 录123当期应应交所得税所得税的会计计核算所得税会计计概述准则则涉及的关键键概念及其实务实务 运用45合并财务报财务报 表的特殊考虑虑2012/7/133所得税会计概述所得税会计产生和存在的基础v 为什么要专门制定准则来规范所得税的会计处理财务会计和税法存在分歧是必然的 企业的会计核算和税收处理分别遵循不同的原则，服务于不同的目的。 在我国，会计的确认、计量、报告应当遵从企业会计准则（或企业会计制度 ）的规定，目的在于真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果和现金流 量等，为投资者、债权人以及其他会计信
2、息使用者提供对其决策有用的信息 。 税法则是以课税为目的，根据国家有关税收法律、法规的规定，确定一定时 期内纳税人应交纳的税额，从所得税的角度，主要是确定企业的应纳税所得 额，以对企业的经营所得征税。所得税会计的形成和发展是税法规定和会计准则相互分离的必然结果。v 在我国，要使会计制度得以很好的贯彻，并与国际会计惯例协调，必 须遵循会计与税收相分离的原则。刘玉廷，20012012/7/134为什么普遍感觉所得税会计很难v 要求通晓财务会计准则和企业所得税法的规范财务会计准则 不仅仅是企业会计准则第19号所得税，而是从1号到27号所有会计要素 确认和计量具体准则企业所得税法 是由一系列法律、实施
3、细则、国家税务总局文件构成的体系 还需要考虑主管税务机关的口头解释和执行惯例 经常发生变化比如：自2010年7月1日起，企业拨缴的职工工会经费，不超过工资薪金 总额2%的部分，凭工会组织开具的工会经费收入专用收据在企业所 得税税前扣除。原工会经费拨缴款专用收据已废止。再比如：自2010年12月1日开始，税务机关对企业以前年度纳税情况进 行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属 于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏 损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所 得税。 2012/7/1352012/7/136为什么普遍感觉所得税会
4、计很难v 不是单独的了解，还要弄清楚两者的差异会计记录反映了会计准则执行的结果不同会计准则规范与所得税法规定之间的差异统一反映在所得税 一个准则中会计准则需要专业判断，但涉税事项的处理以文件规定为准，要 谨慎使用专业判断 比如：国家税务总局于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告（国 家税务总局公告2011第39号）二、企业转让代个人持有的限售股征税问题（一）企业转让上述限售股取得的收入，应作为企业应税收入计算纳税。 依照本条规定完成纳税义务后的限售股转让收入余额转付给实际所有人 时不再纳税。（二）依法院判决、裁定等原因，通过证券登记结算公司，企业将其代持 的个人限售股直接变更到实际所有人
5、名下的，不视同转让限售股。2012/7/137当期应交所得税2012/7/138当期应交所得税v 当期应交所得税是指企业当期应当交纳给税务部门的所得 税金额，即应交所得税。以适用的税收法规为基础计算确定适用的税收法规中华人民共和国企业所得税法（中华人民共和国主席令第63号 ，2007年3月16日）中华人民共和国企业所得税法实施条例（中华人民共和国国务 院令第512号， 2007年12月6日）国家税务总局一系列文件 如：关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告（ 国家税务总局公告2011年第36号）2012/7/139当期应交所得税的计算基础税法规定v 税法规定计税期间的规定：企业所得税法第
6、53条 企业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。 企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经 营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。应纳税额：企业所得税法第22条 企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照本法关于税收优惠的规定减免 和抵免的税额后的余额，为应纳税额。应纳税所得额： 企业所得税法第5条：企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税 收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。 企业所得税法第21条：在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与 税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照
7、税收法律、行政法规的规定 计算。 2012/7/1310会计利润与应纳税所得额v 简要报表2012/7/1311会计利润与应纳税所得额v 一般情况下，应交税所得额可在会计利润总额的基础上， 考虑会计与税收之间的差异计算确定。以企业财务报表利润总额为基础，考虑纳税调整事项 的影响，将会计利润总额调整为应纳税所得额。利润总额+所得税纳税调增额-所得税纳税调减额= 应纳税所得额X 适用税率 .= 当期应纳所得税额2012/7/1312会计利润与应纳税所得额差异因素v 收入不征税收入 财政拨款是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的 财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另
8、有规定的除外。 依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金 行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序 批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特 定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。 政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的 具有专项用途的财政资金。 国务院规定的其他不征税收入是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务 院批准的财政性资金。 基本不会涉及会计利润与应纳税所得额差异因素v 收入免税收入（可能涉及的两类）：国债利息收入是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收 入不包
9、括转让价差收益 符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不 足12个月取得的投资收益2012/7/13132012/7/1314会计利润与应纳税所得额差异因素v 关注税法有关规定的变动产生的收入认定差异比如：国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知国税函 201079号 一、关于租金收入确认问题 根据实施条例第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使 用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实 现。其中，如果交易合同或协议中规
10、定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根 据实施条例第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在 租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。 二、关于债务重组收入确认问题 企业发生债务重组，应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。 三、关于股权转让所得确认和计算问题 企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转 让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让 所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金 额。 四、关于股息、红利等权益性投资收益收入确认问题 企业权益性投资取得股息、
11、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分 配或转股决定的日期，确定收入的实现。 被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息 、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。2012/7/1315会计利润与应纳税所得额差异因素v 成本与支出限额扣除项目：允许扣除，但是设定有限额2012/7/1316会计利润与应纳税所得额差异因素v 成本与支出固定资产折旧 固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。 固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。 固定资产计算折旧的最低年限：房屋、建筑物，为20年；飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；
12、与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；电子设备，为3年。软件可以为2年 是否存在差异取决于会计政策的选择2012/7/1317会计利润与应纳税所得额差异因素v 成本与支出无形资产摊销 无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。 无形资产的摊销年限不得低于10年。 软件最低可以为2年。 作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用 年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。 外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。 是否存在差异取决于会计政策的选择2012/7/1318会计利润与应纳税所得额差异因素v 成本与支出
13、不得扣除的项目（一）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；（二）企业所得税税款；（三）税收滞纳金；（四）罚金、罚款和被没收财物的损失；指行政处罚或刑事处罚（五）非公益性或超过限额的捐赠支出；（六）赞助支出；是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。（七）未经核定的准备金支出；是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险 准备等准备金支出。 （八）与取得收入无关的其他支出。 2012/7/1319税法对会计规则的认同降低纳税成本v 关于执行企业会计准则有关企业所得税政策问题财税200780号一、企业对持有至到期投资、贷款等按照新会计准则规定采用实际利率法确认
14、的利息收入，可计入当期应纳税所得额。对于采用实际利率法确认的与金融负债相关的 利息费用，应按照现行税收有关规定的条件，未超过同期银行贷款利率的部分 ，可在计算当期应纳税所得额时扣除，超过的部分不得扣除。二、企业按照国务院财政、税务主管部门有关文件规定，实际收到具有专门用途的先征后返所得税税款，按照会计准则规定应计入取得当期的利润总额，暂不计入取 得当期的应纳税所得额。三、企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其 历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。四、企业发生的借款费用，符合会计
15、准则规定的资本化条件的，应当资本化，计入相关资产成本，按税法规定计算的折旧等成本费用可在税前扣除。2012/7/1320当期应交所得税计算示例v 某公司20X1年度收入总额为7400万元，各项成本、费用和支出共计 6400万元，会计利润为1000万元，前三个季度已按照25%的税率预缴 所得税180万元。其中：购入国债1000万元，11月取得利息收入30万元，12月转让获利20万元； 投资某高新技术企业（税率为15%）20X1年度分配股利150万元；公允价值变动损益100万元；接受其他单位捐赠的设备一台，价值100万元，已计入营业外收入；因资产价值回升冲减资产减值损失100万元；发生广告费和宣传
16、费1200万元，业务招待费50万元；全年工资总额2000万元，发生福利费135万元，工会经费50万元，职工教 育经费60万元；通过中国红十字基金会捐赠200万元，因合同纠纷向其他公司支付赔偿5 万元，已计入营业外支出。v 计算该公司的全年应纳税所得额和第四季度应交税金2012/7/1321当期应交所得税计算示例2012/7/1322当期应交所得税计算示例v 另一种计算方法 会计利润总额 1000 +纳税调增项目 270 广告宣传费超支（1200-1050） 150 业务招待费超支（50-30） 20 工会经费超支（50-40） 10 职工教育经费超支（60-50） 10 公益捐赠超支（200-120） 80 -纳
