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1、制度导向审计技术内部控制内部控制本 章 内 容制度导向审计流程制度导向审计流程 控制风险评价技术控制风险评价技术 第一节 内部控制 “MOTOROLA” 作为中国最大的、最成功的外商投资企业 之一，在中国已有16年的历史。摩托罗拉之所以能够成功 ，最重要的一点就是其有着良好的内部控制。摩托罗拉早 在30年前就开始建立自己的流程管理体系，既形成了内部 控制标准，也表现了公司的经营原则。该控制标准对涉及 收入、采购、工资、制造、融资、财务报告、计算机系统 控制、政府法规、知识产权等各项业务的流程都做了详尽 的规定，而且还指出如果不按照标准做将会产生何种风险 。 据摩托罗拉中国公司的财务经理、曾经的
2、内部控制经理崔 学农说，摩托罗拉一旦发现了程序上的问题，不仅要求立 即予以解决，而且还要改进原来的程序，以杜绝类似的事 件再次发生。所以摩托罗拉创建75年来，还从来没有发生 过财务丑闻。正如摩托罗拉公司总裁加利吐克先生所说 ，“内部控制能够帮助我们绕过途中的陷阱，到达目的地 ”。一、内部控制思想的演进（一）内部牵制制度（20世纪40年代以前） 在20世纪30年代以前，人们通常使用内部牵制（ internal check）概念，内部牵制是内部控制的最 初形式，主要出于保护财产安全的目的而设计的 。内部牵制的思想是以账目的相互核对为主要内 容，并实行岗位分离。在古罗马时代，对会计账 簿实施的“双人
3、记账制” 。（二）内部控制制度（20世纪40年代后） 40年代以后，科学管理思想深入审计。1949年，美国会计 师协会出版的内部控制调整组织的各种要素及其对 管理当局和独立职业会计师的重要性对内部控制作出了 下述定义： 内部控制包括单位内部采用的机构计划和所有有关的调整 方法和调整措施，旨在保护单位资产、检查会计数据的准 确性和可靠性，提高经营效率，促使有关人员遵循既定的 管理方针。 1972年，美国准则委员会（ASB）审计准则公告的制 定者，循着证券交易法的路线进行研究和讨论，在第 1号公告（SAS No.1）中，将内部控制分为内部管理控制 和内部会计控制. 与内部牵制相比，内部控制制度已经
4、不在局限于组织内部 的分工，其涵盖的范围几乎涉及了单位内部所有的控制程 序与方法，但内部会计控制是内部控制的核心 （三）内部控制结构（20世纪80年代后）1988年美国注册会计师协会发布的第55号审计准则说 明书提出了内部控制结构的概念：为合理保证公司实 现具体目标而设立的一系列政策和程序。由三个要素构成：1、控制环境2、会计系统3、控制程序（四）内部控制框架1992年9月，美国注册会计师协会、国际内部注册会计师协会、财务 经理协会、美国会计协会和管理会计协会共同组成的专门委员会（ COSO委员会，即美国反对虚假财务报告委员会的赞助组织委员会）发 布了内部控制整体框架的研究报告，提出了“内部控
5、制框架 ”的概念。 COSO委员会提出，内部控制是一个过程， 受企业董事会、管理当局和其他员工影响 ，旨在保证财务报告的可靠性、经营的效 果和效率以及现行法规的遵循。它认为内 部控制整体架构主要由控制环境、风险评 估、控制活动、信息与沟通、监督五项要 素构成。监监 督督结构基础控控 制制 环环 境境信信 息息 与与 沟沟 通通控控 制制 活活 动动风风 险险 评评 估估审计准则的内部控制：内部控制是被审计单位为了合理保证财 务报告的可靠性、经营的效率和效果以 及对法律法规的遵守，由治理层、管理 层和其他人员设计和执行的政策和程序 。二、内部控制框架理解（一）控制环境控制环境是指构成一 个单位的
6、氛围，提供企业 纪律与架构，塑造企业文 化，并影响企业员工的控 制意识，是所有其它内部 控制组成要素的基础 。主 要包括：1、对诚信和道德价值观念的 沟通和落实2、治理层的参与程度3、对胜任能力的重视4、管理层的理念和经营风格 5、组织结构 6、职权与责任的分配7、人力资源的政策与实务（二）风险评估风险评估指管理层识别和分析对经营、财务报 告、符合性目标有影响的内部或外部风险，包括风 险识别和风险分析 1、明确目标2、识别风险3、环境变化后的风险管理企业总企业总 目标目标具体目标具体目标利 润增长10变动成本增长 30固定成本0 增长收 入增长 20生产安排价格采购成本核算人力资源营销 物流关
7、键因素关键因素与风险与风险目标目标与风险与风险(三)控制活动1、对企业绩效评价 2、对信息处理的控制 （1）一般控制组织控制 系统开发和维护控制文件资料控制硬件和系统软件控制接触控制数据、程序及网络安全控制 应用控制 输入控制 处理控制 输出控制 3、实物控制 限制接近 限制接近现金 限制接近其他易变现资产限制接近存货定期盘点 定期与记录核对差异调查记录保护 财产保险 财产记录监控 4、职责分离 企业内部的主要不相容职务 间应实行如下分离：授权批准职务与执行业务职务 相分离 执行业务职务与监督审计职务 相分离 执行业务职务与会计记录职务 相分离 财产保管职务与会计记录职务 相分离 执行业务职务
8、与财产保管职务 相分离“抢劫一家银行，不如拥有一家银行” （ ）为何破产巴林银行在 世纪年代前是英国最大的银行之一，有超过年 的历史。年期间，巴林银行新加坡分 行总经理里森（ ）从事日本大阪 及新加坡交易所之间的日经指数期货套期对冲和债券买卖 活动，累积亏损超过亿美元，导致巴林银行于 年月破产，最终被荷兰收购。 调查中发现：巴林银行的高层对里森在新加坡的业务并不 了解，事发年内居然无人看出里森的问题。其实，巴林 银行年就已经发现里森在账上有多万英 镑的差额，并对此进行了几次调查，但都被里森以非常轻 易的解释蒙骗过去。 造成巴林银行灾难性厄运的原因是，巴林银行缺乏职责划 分的机制，里森身兼巴林新
9、加坡分行的交易员和结算员， 这使他有机会伪造存款和其他文件，把期货交易带来的损 失瞒天过海，最终造成了不可收拾的局面。“抢劫一家银行，不如拥有一家银行” 另外一个致命问题是，巴林银行的高层对财务报告不重视 。巴林银行董事长 曾在 年说：若以为审视更多资产负债表的数据就可以增加 对一个集团的了解，那真是幼稚无知。但如果有人在 年月之前，认真看一下巴林银行任何一天的资产负 债表，里面都有明显记录，可以看出里森的问题。遗憾的 是，巴林银行高层对财务报表的不重视，使之付出了高昂 的代价。 新加坡政府在巴林银行调查报告结论中有这样一段话：“ 如果巴林集团在年月之前能够及时采取行动， 那么他们还有可能避免
10、崩溃。截至年月底，即 使已发生重大损失，这些损失毕竟也只是最终损失的 。如果说巴林的管理层直到破产之前还对这件事情一无 所知，我们只能说他们一直在逃避事实。” 里森在自传中也说：“有一群人本来可以揭穿并阻止我的 把戏，但他们没有这么做。我不知道他们在监督上的疏忽 与罪犯的疏忽之间的界限何在，也不清楚他们是否对我负 有什么责任。”巴林银行倒台前夕，总部对里森所在的新加坡分部 进行过一次内审。内审的报告有点耐人寻味。内审 人员发现了里森兼不相容岗位于一身，但是内审做 的判断是：在新加坡这么小的分部内，受内部控制 的成本约束，这种兼容可能正是经营效率的表现。 这里要注意的是两点： 第一、内审人员已经
11、发现明显的内控漏洞，即岗位 不兼容。 第二、内审人员判断这种漏洞是正常的。请问：成本与制度 谁重？(四)信息与沟通1、信息企业建立良好的信息系统，必须做到；建立良好 的信息系统支持策略，信息系统与企业营运应有效的 结合；选择更新信息系统的最佳时间；有很好的信息 品质 2、沟通（）我国企业现在常用的管理文件a.组织图b .工作岗位说明c .程序手册（流程图） 以下是一集团公司财务管理部门组织图： 总裁财务总监财务部子公司子公司办事处资金处会计处预算处出 纳资 金财 务报 表预 算财务分析案例 作为山东齐鲁增塑剂股份有限公司的一员，笔者亲历了公 司2003年3月间发生的被骗事件的始末。 案例概况：
12、我公司2003年3月12日在销售增塑剂产品过程 中，出现了销售调拨单及销售章真实，财务专用章及增值 税发票系伪造的现象，导致被骗货30吨，案值24万余元的 重大损失。具体手段如下： 1.一陌生客户隐匿真实情况，到公司销售公司开具了真 实的产品销售调拨单，使用伪造的财务专用章及增值税专 用发票，私盖印章，然后到销售处盖销售章，最后到储运 车间提货，导致事故发生。 2.利用财务部在三楼办公，销售公司在一楼营业，储运 发货在公司后区的劣势，经过长期预谋，使用假牌照的报 废车作案。骗过了公司财务部收款开发票关、销售公司对 接关、储存车间发货核对关、保卫科车辆出入口验收关、 齐鲁石化股份公司门卫查证关。
13、 思考：你认为识别虚假与信息沟通哪个容易？（五）监控内部控制系统需被监控。监控是由适当的 人员，在适当、及时的基础下，评估控制 的设计和运作情况的过程1、持续的监控活动 2、个别评估三、主要业务的内部控制要点（一）账务处理控制系统 （二）材料采购控制系统（三）材料领存控制系统（四）产品销售控制系统 报表业务部门会 计稽 核总账会计会计主管出 纳账务处理控制系统流程图原始凭证审批原始凭证编审审核转账凭证收款凭证付款凭证结算收款凭证付款凭证复核记账汇总记账凭证明细账复核记账总账核对报表记账现金 日记账银行 日记账核对审签收款凭证付款凭证转账凭证控制 点控制目标标控制措施1、 审批保证经济业务 真实
14、正确 ，符合授权要求。经办人员写明用途，并签章； 部门负责 人审计，签章批准。2、 编审保证经济业务 合法，有 据可查。检查原始凭证内容、金额、手 续的正确性、合法性；记账凭 证连续编 号；会计人员在记 账凭证上签章。3、 审核保证经济业务 及会计核 算合法、正确。会计主管检查原始凭证及记账 凭证； 会计主管签章批准传递。4、 结算保证资金收付正确、及 时、安全。出纳根据记账凭证收付资金； 出纳在发票及记账凭证上加盖 戳记，并签章。5、复 核保证经济业务 和会计核 算正确。稽核人员检查 凭证内容； 稽核人员检查 手续的完整性， 并签章。6、 记账保证经济业务 有据可查 ， 会计记录 正确、安全
15、。明细账会计人员登记明细账 并签章； 出纳登记现金、银行日记账并 签章； 总账会计登记总账 并签章。7、核 对保证账账 相符，记录正 确。非记账人员定期核对总账 和明 细账； 根据审批，处理差错，各方签 章。8、 审签保证财务报 表真实、正 确。会计主管或总会计师全面分析 检查财务报 表，并签字盖章。财务处理内部控制系流程图说明返回采购部门检验部门仓储部门财会部门材料采购内部控制系统流程图采购计划1审批采购计划2 2采购计划3 2签约采购合同1 2采购合同2 2采购合同3 2发票副本验收单1验收验收 单2验收单3入库单2验收单1入库入库单1台账实物账核对入库单4验收单3记账凭证记账材料 明细账有关 明细账总账核 对清理承付 意见书2承付意见书12审 核运单发票正本托收单运单发票正本托收单控制点控制目标标控制措施1、审批保证经济业务 在授权下进行。供应部门提出采购计划，主管计划的负责人批准采购计 划，并签章。2、签约保证供货按约定的条件执行。采购人员根据授权按计划签订合同， 大额、大综材料的重要合同经内部审计部门审计 。3、验收保证材料的品种、数量、质量符合合 同要求。采购部门检验 收到材料的品种、数量，填制入库单； 质检部门检查 材料质量，签转验 收单。4、入库保证材料的安全。仓储部门根据验收单点收材料； 仓储部门填制入库单，登记材料台账。5、审计保
