试论审计学的产生和发展

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1、试论审计学的产生和发展邢俊芳审计学是研究人类社会不同发展阶段的各种审计 活动和相应的审计关系及其发展规律的科学。审计活动是人们在一定的经济条件下,进行经济监督的活动。审计关 系是人们在审计活动中结成的相互关系。揭示审计活动及其相应的审计关系 的规律性,是审计科学 的研 究目的。审计学 的产生和发展,经历 了一个漫长过程。人类早期的审计思想审计一词,英文为Aud it,源于拉丁文Aud iv e,原意为“听”。古代审计多为通过“倾听”和“口头查询”检查国家公共财富管理人的帐目,以保护公库的安全,此 谓原始形 态 的审计或审计职能。人类早期的审计思想,存在于理财思想之中。审计行为大约发生在奴隶制社

2、会鼎盛时期或末期。据历史悠久著称的民族和国家,如埃及、亚述、巴比伦、希腊、罗马、中国,以及西欧中世纪的一些英语国家的历史文献记载,公元前4世纪左右,上 述 诸 国先后 出现 了国家审计萌芽形态。诸如,古希腊亚里斯多德的政治学一书中关于财富监督 与民 主的关系 的论说,认为保护国库不遭窃取,一切公款应在全城当众支付,帐目副本应放在各选区保管。后人在雅典附近发现的一块4世纪 的大理石上,刻有当年该地区民众 议 会颁布的一项 法令,记载了 民众议会资金管理良好和出纳接管的情况。这一法令还抄录了1 0 位会计审计人员就职宣誉全文。西欧中世纪(1 11 5世纪),是封建制度的盛世阶段。随着城市兴起,手工

3、业和商业的发展,英国出现了王室财务审计、庄园审计和行会审计。从 存放在英 格兰 和苏 格兰的国库文献中,发现了当年的会计记录和审计文献。1 3世纪在法国出版 跳财产管理一书,提出了对帐户实行年度审计的思想。在意大利的热那亚市为监督市政厅财政收支活动,出现了建立经济牵制关系的思想和做法。中国古代的审计思想,在其理财思想中占据重要地位。据周斗L一书记载,在周初或汉,已有事前、事后审核与就地稽察等包含现代意义 的审计范畴。魏晋至隋唐设 置 比部,“节诏书,律令、勾检”等事,反映了经济监督配以国家法律而求其功效的思想。宋 代正式 使用审计一词,并设置了专职监督机构审计院。南宋时期的太平经国 之书会计

4、上一书提出将主管会计稽核之职与主管财务行政之职分开,为发挥其“纠察钩考”的审计监督作用,认为应使前者权位高于后者。从元明清三代不同的审计建制上看,也可以发现不同的社会政治、经济背景对审计思想 的影响,同时 也留下 了审计思想转化的痕迹,即由以监察、行政两大系统并用为主导的审计思想,转化为以监察系统独立实施经济监督的审计思想。综观以上,我们可以看出,人类在早期的审计活动中,不少审计思想已经形 成,但不成体系,可称为审计学的前史。审计学的产生和发展审 计虽然古已有之,但现 代之审计 学术及其用语,均 肇缔于近代。俘世纪至1 8世纪上半叶,是西欧资本主义原始积累时期。商业资本的兴起和发展,促进了封建

5、经济解体,为资本主义生产方式 的勃兴提供了条件。这个时期,开始出现 了代表商业资本 利益和 要求的企业审计 最初形态,其审计职能仅限于对企业内部帐目的简单复核。1687年,法 国会计 学者伊尔桑(C ia ud eIyo sn )的簿记著作间世,详细 论述了法庭条例与薄记关系,在审计理论方面也有新见解。1 7世纪末,审计独立职业人相继出现,同时,在苏格兰颁布了第一部禁止官员出任城市审计的法律。1721年,英国南海公司破产,该国议会委托斯奈尔清查与其有关的各商会 的帐簿,这 是西 方民间审计职业人出现 的主要标志。1 8世纪 下半 叶至1 9世纪 末,是西 方工业革命起始和基本完成时期。随着 资

6、本主义股份公司的发展,审计实践得到迅速发展。其主要表现为:(1)1 84 4年英国国会颁布的公司法确认了企业监事审计的独立地位。(2)独立审计人职业成为举世公认的专门职业,18 54年,爱丁堡的会计师协会(So eietyofAe eou ntantsitEdinhuvgn)被授予第一张英国皇家执照;1 555年、1867年,格拉斯哥( G a isg ow)和 阿伯丁(Ab evde en)会 计师协会先后被授予英国皇家执照。3)1898年,英国公司企业法明确规定,所有实行股份公 司制度的银行,均得实行年度审计。这个时期的审计,是 以查找错误 和舞弊行为、保障企业会 计记录的正确和财产安全为

7、目的,审核帐薄记录,通常称为过帐审计或详细审计。随着审计实践的发展,审计 理论研究进 入新阶段。1 9 世纪末至2 0世纪初,自由资本主义发展为垄断资本主义 的过程中形成了审计学,并逐步被用作研究经济监督活动和经济监督关系的理论科学名称。西方第一本审计学术著作审计人员他们的义务和 职责于188 1年在英国伦敦问世。作者是英国会计 学者毕克 斯雷。接着,1 89 2年伦敦 出版了会 计学者劳伦斯迪克西的审计人员实务手册。1 905年,1909年,美国民间审计创始人罗伯特。H。蒙哥马利将上述著作先 后两 次在美国 出版。对美国审计理 论与实践的发展 产生了深 远影 响。19 1 2年蒙哥马 利 的

8、审计理论与实践一书问世,进一步推动了西 方审计科学 的发展。在上述历史时期,西方审计学界 形成了两个主要学派:即以英美为代表的“英 美派审计”和以德法 为代 表的“大陆派审计”,在实践上 出现了两种不同类型 的审计模式。两大 学派在相互切磋中,推动着西方审计科学的发展。在苏联、东欧诸国家,随着社会经济监 督体系的形成和发展,出现了 以苏联为代表的“苏联东欧派审计”。第二次世界大战后,随着社会需要的发展,扩大了审计职能作用的范围,传统的合规性审计向经济效益审计延伸,成为审计实践发展的一种趋势。审计科学的发展,与以往相比,也发生了显著变化:一是研究范围不断扩大。随着审计 活动范围 的拓展,综合 研

9、究、应用研究、技术方法研究迅速发展,审计学科分支层出不穷;二是科学职能日益 向解决经济过程中的管理和决策方面延伸。综合各类国家的审计学科发展现状,大体分为如下各系统:1.理论系统:注重 研究审计的墓本原理、基本概念、审计活动的发展规律,以及应用理论审计学 的基本原理 研究部门和专业领城的审计活动和审计关系的规律性。理论研究方面的重要贡献,出现了财务审 计学、经营审计学、管理审计学、工 业审计学、商业审计学和银行审计学等新学科。2.行为科学系统:着力研究审计 活动过程中逻辑推理、心理活动、行为准则及 职业道德。在学术领域,出现了审计逻辑学、审计心理学和审计证据学等等。3.技术方法系统:注重研究实

10、施审计的技术、方法和手段。诸如:审计程序、审计流程图、详细审计、抽样审计和计算机审计等等。4.审计史和审计思想史:前者着力研究不同历史发展阶段、不 同国家和地区的审计活动和审计关系演进及其特殊规律;后者主要研究不 同历史时期审计思 想、审计学说 以及产生 的政治经济背景、影响、历史地位、学派和人物 等。审计学在中国的传播和发展20世纪初,西方审计科学 开始传入中国。19 1 8年,我 国出现 了第一个民间审计职业事务所。到 了2 0世纪3 0年代中叶,初步形成了一支会计、审计职业人 队伍 和学 派。比如,当时在审计基本理论方面,会计、审计学界 出现 了三种见解:一认 为审计学是以狭义会计学原理

11、法则为准绳,分析审查其会计记录,研究其记帐手段和方法,并推敲其会计原理,以证明其正确。一认为审计学为“术”而非“学”,它不仅包含审计原理,更有审计的切实法规可循。十认为审计与会计应 同称为“学”。在解放前的旧中国,由于工商业 处于幼稚阶段,会计 学术不发达,沿 袭旧式簿记法者居多。因此,工商企 业审计一 般为详细审计。审计理论研究也多以详 细审计为主 要内容。这个时期,审计理论方面的主要贡献是将西方审计科学和 经验引入中国。诸 如:19 0 7年东 京 出版的中国留日学生谢霖与孟森合作编撰的银行簿记学,是中国学者最 早介绍 西方近 代会计学著作之一,对中国审计 学的形 成和发展产生 了巨大影响

12、。1 9 3 3年初,中国著名会计 师徐永柞主办的会计杂志也是最早将西方审计科学介绍 到中国 的桥梁。著名会计审计学者潘序伦与顾询合作的审计学是 中国2 0世纪3 0年代具有代表性的审计 学术著作。 新中国诞生后,我 国经济学界对审计科学的研究,始于8 0年代初。.在这以前,由于 没有独立的审计机构,国家对财政经济监督是通过监察或经济专业部 门进行的。审计理论 研究只限于少数人。1983年中华人民共和国审计署成立后,专门性的研究机构纷纷设立,涉足其中的研究人员由审计学界扩展到会计学界及管理学界,研究领域也 不断 拓展,同时对 外学术交流日趋广泛。审计学己作为一 门独立学科开始发展起 来。现阶段

13、审计 学在中 国的发展,有以下三个特点:一是联系实际比较密切。一般说来,理论研究面向审计实践,根据实际需要提出研究课题,以现 实 问题为 重 点,探索具有中国特点的社会主 义审计制度。研究范围主要包括:审计基本理 论、应用理 论和 技术方法问题。二 是专业研究与群众学术研究 活动 相结合。三是审计理论研究与审计教学相结合。;近几年,审计理论研究的主要贡献,可以概括为以下 几个 方面:.l中国社会主义审计制度产生的客观 必然性。我 国实行的是有计划商品经济。发展社会主义商品经济,不能 没有经济监督。通过审计对社会一定的经济利益关系 的监督和调整,使其正常运行。这是保证国家资财廉明,取得人民信任,

14、维护社会主 义经济秩序的必要条件。2.社会主义初 级阶段审计的基本职能是以财政经济活动为目标的经济监督。对财政经济活动的合规性和效益性的评价及公证、咨询,是审计 的派生 职能。任何科学的产生,归根 结底是由社会(下转第3 8页)现实不 同于高度工业化国家的现实。简单地说,我们 的社 会经济尚处 于所谓.工业社会”的还不 甚发达的阶段。我们的都市3 0多年来,作为快速工业 化的结果,正在经历着一个不断 膨胀的过程,我们也有了一些 几百 万、上千 万人口的工业比较集 中的都市。就这一阶段 的情况来说,上述工业化发达 国家大城市发展中的问题 还不是 我们今天所 面临的现实。但是 在若干年之后气我们的

15、都市是否会和今日西欧、北美的经历一样,迸入一个新的转型阶段 呢?果其然也,则今天这些国家在这种转型过程中的种种经验和教 训,是否都 可以成为我 们的前车 之鉴呢?,甚至,再望上推至这些 国家的城市在工业化阶段变为都市的过 程中,当时似乎 是适应所谓工业化社会的生活、生产的要求而 作出的城市规划、建设、设备,在今日却反而成为 转型都市有待调整的问题 的经验,对我们今日为未 来而作的未雨 绸缪,是否 也不无启 发 的 作 用呢?这些都是我们的经济学家、历史学家、政 治家、城市规划设计者、建筑师、企 业家应 当加以认真思考的。1989年5月(作者单位:北京大学经济学院)本文贵任编辑:林立 曰尸曰,

16、户 门户, 民 J 甲切(上摘娜3 1负)革两个方面 来实现,这一点,我 们的看 法与模式作者的主张相 近。一娜整经济结构 主要是调整需求结构和资源结 构。一个国家的经济结构 说到 底是 由需 求结构和资源给构决定的。目前,我 国 的需求结 构面 临着两个层次的二元格局,第一层次是资本密集那的工业化需求与人民消费需求并存;第二 层次是 消费需求中城市的全套电气化需求与乡衬振饱型需求并存。在这种二 元格局 下,因势利 导地通过市场需求刺激消费品工业的发展,有可熊填补过去轻重 工业 的结构断层。至于资源结构 的调整,则要 通过 国家的产业技术政策,使开发技术与引进技术相结合,以降低 自然资 源总量在 社会总资源 中的比重,引导过 剩劳 动力进入滞后部门,以调整投入 结构,实现生产要素的有效配 置。1990年3月(作者工作单位:北京大学经济学院)本文责任编辑:东雪.(上接第”页)需要所决 定 的。审计的派生 职能必然随 着社会需要的变化 而变化。在我 国经济条件下,审计职能有可能逐步向解决经济过程 中的管理 和决策