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1、 会计师事务所内部控制研究会计师事务所内部控制研究【摘 要】建立科学有效的会计师事务所内部控制制度，有效防范经营风险，以及如何做大做强会计师事务所已经成为当前业界十分关注的问题。本文以 2010 年吉林省会计师事务所执业质量检查信息为依据，对会计师事务所内控现况、存在问题及相关影响因素进行研究，提出了如何建立并实施有效的内部控制，保障事务所健康发展的前瞻性建议。【关键词】会计师事务所；内部控制；行业调研；对策研究后危机时代的中国企业面临着来自各方面的危机，如何建立健全内控制度，有效规避风险，已经成为企业管理者的首要任务之一。尽管内控的重要性不言而喻，但很多企业依然对什么是有效的内控体系，如何建
2、立、评估和改进企业内控感到困惑。本文以吉林省会计师事务所行业调研信息为依据，针对会计师事务所内控弱化现状，存在的问题开展研究。一、会计师事务所内部控制的概念及实施内控的意义（一）会计师事务所内部控制的概念会计师事务所的内部控制是指事务所采取一定的管理方法与程序，为遵守相应法律、法规提供可靠保证，使事务所的运营在安全良性的情况下，同既定目标保持一致，使事务所的资源得以充分保护及有效利用，使各类资料获得完整适当保存，使各类鉴证报告得以客观公允的表达。（二）事务所实施内部控制的意义内部控制可以确保企业实现自身价值最大化的发展目标，加快发展速度。内部控制的主要职能是维护企业资产安全完整，保证会计记录的
3、真实准确、促进企业经营合理化。作为一种特殊企业的会计师事务所也不例外，加强和完善内部控制是事务所实现自身价值最大化的基本要求。国内会计师事务所要想做大做强，在国际会计领域中占有一席之地，必须作好自身的内部控制。二、吉林省会计师事务所目前发展情况（一）基本情况近几年，吉林省注册会计师管理办公室每年开展一次省内会计师事务所的执业质量检查，内容包括：保持设立条件的情况、执业情况、应向财政部门备案事项的报备情况、业务质量控制情况、会计信息质量等。调查数据显示，至 2010 年末吉林省共有会计师事务所 188 家，执业注册会计师 1716 人，非执业会员 1251 人；其他从业人员3566 人，其中有限
4、责任制会计师事务所 101 家，合伙制会计师事务所 55 家，分所 25 家，拥有 50 名以上注册会计师的会计师事务所只有 1 家；2010 年全省会计师事务所累计收入 3.16 亿，在全国收入排名中大约在 25-31 位。（二）吉林省内十强所与全国十强所的差距比较尽管省内会计师事务所的发展呈现良好态势，但与国内发达省市的事务所相比，在规模、服务质量、效益等方面还存在着很大的差距。通过吉林省十强所与全国十强所在年度收入、注册会计师人数、审计收入占全部收入的比重等的比较中可以看出：1.2010 年度吉林省十强所的年度收入总额为 11,121 万元，而全国十强所的收入总额为 1,273,540
5、万元，说明我省会计师事务所的业务规模和收入水平还远远不及全国十强所；2.2010 年度吉林省十强所共有注册会计师 347 人，全国十强所共有注册会计师 7921 人，说明我省十强所注册会计师数量明显低于全国十强所，而且人均创收偏低，在人才方面尤其是会计领军人才规模方面大大低于全国十强所，且研究生学历以上的注册会计师人数极少，高端人才的缺乏，束缚了省内事务所的发展。3.我省会计师事务所的收入来源主要是审计收入，且局限于传统的审计和验资业务，较少涉及到市场潜力较大、服务对象众多的会计咨询、税务代理、商务咨询等业务。三、吉林省会计师事务所内部控制现状及影响因素分析注册会计师的执业性质决定了会计师事务
6、所的管理和运行不同于一般的公司。事务所不是靠生产有形的产品、而是靠拥有的无形资产来生存和发展的，包括事务所的声誉（品牌、规模、以往的业绩）和能力（专业人才、专业资质等） 。目前各会计师事务所大都建立了一套质量控制等内控制度，但事务所的有限责任制组织形式导致了内部控制执行弱化。随着我省注册会计师行业的发展，有限责任制组织形式在决策机制、股东限制、质量控制等方面均日渐显现出其制度弊端，难以满足事务所加快发展的形势需要。原因如下：1.有限责任制的决策机制不适应注册会计师行业的“人合”特性在有限责任制下，通常以股权这一资本杠杆为基础分配决策权，易于形成拥有大量股权的少数股东主导企业发展的局面。换言之，
7、有限责任制强调“资合” ，以资本、股权决定决策权，这种组织形式更适合于以资本为纽带的传统行业。对于事务所而言， “人”是最核心的资产， “人合”远胜于“资合” ，以资本、股权决定决策权与会计师事务所的专业服务特性相悖，不利于会计师事务所健立健全内部控制。2.有限责任制对股东人数的限制不利于事务所加强内控管理公司法规定有限责任公司的股东人数不得超过 50 人，按注册会计师行业的内在规律推算，当一家会计师事务所的专业服务人员在 500 人以下时，矛盾尚不突出；但是，一旦会计师事务所的专业服务人员超过 500 人甚至达到数千人时，对股东人数 50 人的高额限制无疑与事务所的发展要求严重脱节。在行业当
8、前实践中，这一限制导致一些事务所往往采取“暗股”等形式绕过对股东人数的法律规定，这一合理但不合法的操作手法存在较大法律风险，导致事务所内控弱化。3.有限责任制不利于事务所提升质量控制“有限责任制”以其股东在会计师事务所中的出资额为限承担执业责任，淡化了股东的风险约束和赔偿责任，导致少数事务所及其注册会计师忽视执业风险，弱化质量控制，片面追求经济效益。 “有限责任制”对会计师事务所股东责任追究失于轻微和宽松，助长了“小马拉大车” 、 “批发”业务报告、低价恶性竞争等不良现象，是部分会计师事务所审计失败的重要原因。4.经济发展水平低，审计市场需求不足，竞争激烈吉林经济发展处于我国中下游水平，由社会
9、科学文献出版社2011 发布的中国省域经济综合竞争力发展报告（2009-2010） 显示，吉林省排名第 16 位。同时，吉林省还存在效益水平高的大型国有企业数量少、民营经济和外商投资企业发展较弱、上市公司占企业比重低于全国平均水平等问题。这些现状直接导致我省会计师事务所的服务市场需求严重不足，事务所数量较多，竞争激烈，从而使事务所的内部控制流于形式。5.执业人员人才流失严重由于我省会计师事务所的规模普遍较小，业务单一，收入低，进而导致执业人员报酬低，而从业者在工作中承担着较高的执业风险；当收入与付出不成比例时，必然会引起人才的流失，从而导致执业质量较低。6.安于现状，缺乏发展的意愿和目标吉林省
10、是农业比较发达的地区，许多企业或多或少地存在“小富即安”的思想。目前吉林省大部分事务所要么安于现状，只顾眼前利益，没有勇气和决心去发展；要么即使有发展的意愿却受自身执业能力的制约，无力用现代的管理理念引领事务所进行市场的培育与开发，面对高端客户、高端业务被省外所瓜分无可奈何。这种状态势必会影响我省会计师事务所的“做大做强” 。7.审计市场及法律环境的不完善（1）我国审计市场属于比较明显的买方市场，这决定了上市公司在审计意见的交易中居于主导地位，上市公司为了避免被摘牌、维持配股或特别处理以及进行内幕交易和操纵市场的需要，具有操纵盈余的强烈动机，他们需要的是愿意配合的审计服务，这就产生了现实中普遍
11、存在的上市公司对事务所的“隐性贿赂”行为。（2）法律不完善。虽然我国法律允许投资公众对注师的过失行为提起诉讼，但提起诉讼的多项限制条件、过高的诉讼成本以及较低的赔偿责任，使会计师被提起诉讼的概率降低。大、小事务所面临的法律风险均偏低，一定程度上削弱了会计师事务所对审计质量的控制。四、完善会计师事务所内部控制的对策基于以上调研分析，针对会计师事务所内控方面存在的问题提出的改善建议如下：1.不断优化外部环境，引入全新观念，理顺会计师事务所治理体制。就我国而言，加快会计师事务所体制改革，很大程度上就是将有限责任事务所改革到能有效维系审计诚信的特殊普通合伙制度上来，使注册会计师成为这个行业的真正主体，
12、审计责任落实到注册会计师个人。对造成企业债务的合伙人从负有限责任向负无限责任转变，使事务所积极主动地建立起风险防范和质量控制机制。2.按照 2010 年财政部印发的会计师事务所财务管理暂行办法的通知要求，认真执行企业内部控制基本规范 、 企业内部控制应用指引和企业内部控制评价指引 ，建立和完善内控制度。3.根据新执业准则及指南的要求，修订原有的审计程序和内部质量控制规范。针对重大错报风险领域，制订审计质量管理制度、审计规范和审计计划标准等实务文件，更新事务所的内部控制体系。4.提升从业人员整体素质，促进行业全面健康发展。行业协会要加强对事务所主要负责人的培训和教育，对事务所主要负责人的任职资格
13、设定一定的标准。各级协会在举办各种培训班和进行后续教育时，要严格要求审计人员尽快地掌握新审计准则的精髓，使之不流于形式。5.建立健全并有效实施内部控制和风险管理制度：会计师事务所的内控制度应当分别按业务质量控制、人事管理与工资分配、市场营销与客户服务、财务管理与会计核算、会计师事务所文化建设等五个制度体系进行设计。 （1）业务质量控制体系：可包括业务质量控制制度，质量责任保证金制度，质量责任追究制度和业务档案管理制度。 （2）人事管理与工资分配体系：可包括人员招聘、聘用和管理制度，人员培训制度，工资分配办法和人事档案制度。 （3）市场营销与客户服务体系：可包括市场营销制度，客户服务制度，客户档
14、案管理制度。 （4）财务管理与会计核算体系：可包括财务管理制度，经营收益分配制度和会计核算办法。 （5）会计师事务所文化建设制度。 （6）岗位责任制度，用以规定每个岗位员工岗位行为。五、结束语国家审计署李金华审计长曾说“有控则强、失控则弱、无控则乱” ，财政部王军副部长曾指出“天下大事，必做于细；成之不易，用之更难” ， 内控配套指引的贯彻实施，对于会计师事务所来说既是机遇，又是挑战，但如何让内控配套指引 “落地生根、开花结果” ，如何实现内部控制与事务所现行管理制度的融合，与事务所风险管理工作融合，将是全国会计师事务所一段时期内面临的重要课题。参考文献：1王芸,胡莹.会计师事务所审计质量与规
15、模化探讨ol.中华会计网校,2009 年 12 月 22 日2梁屏.强化会计师事务所内部控制之我见j.中国经贸,2010第 4 期3刘阳.事务所内部治理存在的问题与对策j.中国注册会计师,2008 年第 3 期4coso 内部控制框架5李三喜,徐荣才.全面解析企业内部控制j.2010 年 6 月6企业内部控制基本规范,2008 年 6 月 28 日五部委联合发布7企业内部控制应用指引 、 企业内部控制评价指引 、 企业内部控制审计指引 2010 年 4 月 26 日五部委联合发布8国家审计暑党组成员、总审计师孙宝厚:全面解析内部控制2010 年 6 月9中国注册会计师执业准则2006 年中国注册会计师协会10省域经济蓝皮书:中国省域经济综合竞争力发展报告(2009-2010)2011 年 2 月 28 日社会科学文献出版社出版112010 年度会计师事务所综合评价信息吉林省注册会计师协会122010 年会计师事务所综合评价前百家信息中国注册会计师协会
