新准则下商品期货会计处理的探讨

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1、新准则新准则下商品期货会计处理处理的探讨 作者：作者：财税小屋商品期货是指标的物为实物商品的期货合约,主要包括金属期货、农产品期货、 能源期货等。商品期货合约属于衍生金融工具的一种。财政部分别于 1997 年和 2000 年颁布了企业商品期货业务会计处理处理暂行规定和企业商品期货业务 会计处理处理补充规定,对我国商品期货业务的会计处理处理予以规范。2006 年 2 月 15 日，财政部发布了新的企业会计准则体系，其中中的金融工具计量和确认 和套期保值对金融工具的会计处理处理做出了详细规定。本文从商品期货合约 的公允价值着手，探讨新准则新准则下企业运用商品期货合约规避和管理价格风险或 投机如何进

2、行会计处理处理。一、商品期货合约的公允价值商品期货交易是通过买卖合约进行的，商品期货合约是标准化的合约，它 对合约标的物规定有统一标准的数量、质量和交割月份等，在合约成交后，所 有的因素 中中只有价格是变动的，企业进行商品期货交易的动机，是预期价格的 变动能给企业带来增值收益或避免现货价格损失。以买入铜期货合约为例，在 持仓期间，若铜期货价格上涨，则该项交易将给企业带来增值收益，若铜期货 价格下跌，则该项交易将给企业带来损失，具体而言，对尚未结算的商品期货 合约来说，其公允价值是由交易日的结算价格和报告日的结算价格决定的。如企业在 2007 年 8 月 15 日买入 1 手铝期货合约，交割月份

3、为 2008 年 1 月， 每手 5 吨，每吨结算价格 19,330 元，2007 年 8 月 31 日，每吨结算价格上涨到 19,360 元，假如企业在此时卖出同样的铝期货合约作对冲平仓操作，将给企业 带来 150 元的收益，铝期货合约的浮动盈亏为盈利 150 元，这也就是期货合约 的公允价值。二、商品期货交易中中的保证金企业进行商品期货交易，需要向期货经纪公司划入保证金，期货经纪公司 为其设立一个保证金账户，保证金账户中中的资金一部分作为交易保证金，被企 业持有的商品期货合约所占用，它按商品期货合约的结算价格的一定比例计算； 对于账户中中尚未被占用的保证金，企业可以随时划回。保证金的管理采

4、取逐日 盯市结算方式，每个交易日结束后，根据商品期货合约的结算价格，计算当日 盈亏，包括平仓盈亏和持仓盈亏，持仓盈亏视同为平仓盈亏处理处理，并据此调整 企业的保证金余额。对于账户中中尚未被占用的保证金，企业可以自由使用；交易保证金是对企 业履行商品期货合约的一种担保，企业在持有商品期货合约的情况下无法使用 该部分资金，但它仍然是企业资产的一部分，它与企业的其他货币资金在形态 上并无区别，故笔者认为均可在“其他货币资金”科目中中核算。在逐日盯市结 算方式下，对于持仓浮动盈亏，期货经纪公司从公司保证金账户实际划入或划 出相应的保证金，因其盈亏并未实现，从而形成企业对期货经纪公司的暂收或暂付，故应在

5、“其他应收款”或“其他应付款”科目中中核算。具体对商品期货交易中中的保证金，应分别以下业务进行会计处理处理：(一) 企业向保证金账户划入保证金，借记“其他货币资金”，贷记“银行 存款”；划出保证金，作相反分录。(二) 企业的平仓盈亏，如为收益，借记其他货币资金，分别其作为投机或 套期保值工具贷记“投资收益”或“套期工具”；如为亏损，作相反分录。(三) 企业的持仓盈亏，如为收益，期货经纪公司据此增加企业保证金余额， 借记“其他货币资金”，贷记“其他应收款”或“其他应付款”；如为亏损， 作相反分录。平仓时，予以转销冲回。(四) 交易保证金与企业可用资金之间划转可不必做会计处理处理，但应在定期 报告

6、中中披露因持有期货合约占用的交易保证金金额。期末“其他货币资金”余 额应与保证金账户 中中保证金占用和可用资金的合计数相符。三、商品期货合约会计处理处理例解企业进行商品期货交易按其目的，可分为套期保值进行商品期货交易和为 投机获利进行商品期货交易。商品期货交易能够套期保值，是基于期货市场和 现货市场虽然是两个各自独立的市场，但同一商品的期货价格和现货价格，受 相同的经济因素的影响和制约，因而，一般情况下两个市场的价格变动趋势相 同，其次，商品期货交易的交割制度，保证了现货市场和期货市场价格随合约 到期日的临近，两者趋向一致，套期保值就是利用这两个市场上的价格关系， 分别在期货市场和现货市场作相

7、反的买卖，取得在一个市场上出现亏损的同时， 在另一个市场上实现盈利的结果。商品期货合约运用于投机获利是因为商品期 货交易实行保证金制度，即交易者可以用少量资金做数倍于其资金的交易，以 此寻找获取高额利润的机会。运用商品期货合约进行套期保值又可分为对预期 交易和对现有资产进行套期保值，两者分别为对现金流量和对公允价值套期保 值。以下对其会计处理处理分别进行分析：(一) 对预期交易进行套期保值例 1：A 公司根据生产经营计划，需要在 2007 年 5 月购入铜 50 吨作原料， 为规避该预期采购有关的现金流量风险，公司在 2007 年 3 月 30 日买入 2007 年 5 月到期的铜期货 10

8、手，每手 5 吨，将其指定为对预期采购的套期工具，成 交价格为 62,530 元/吨，发生手续费 700 元。假如 A 公司通过比较预期该套期 完全有效。1. 2007 年 3 月 31 日，A 公司应作如下账务处理处理：借：财务费用 700贷：其他货币资金 700手续费直接计入当期损益，并将套期保期作备查登记。保证金的会计处理处理 见前文所述，例解中中从略。2. 2007 年 4 月 30 日，铜期货价格 68,980 元/吨，持仓盈利 322,500 元， A 公司应作如下账务处理处理：借：套期工具铜期货 322,500贷：资本公积其他资本公积（套期工具价值变动）322,500套期工具价值

9、变动=（68,980-62,530）105=322,500套期工具利得或损失中中属于有效套期的部分，应当直接确认为所有者权益。 套期工具在套期期间应在资产负债表中中的其他流动资产或其他流动负债项目反 映。3、2007 年 5 月 10 日，A 公司按 64,500 元/吨购入铜 50 吨，并按 70,540 元/吨对铜期货合约平仓结算，A 公司应作如下账务处理处理：借：套期工具铜期货合约 78,000贷：资本公积其他资本公积（套期工具价值变动）78,000套期工具价值变动=（70,540-68,980）105=78,000借：原材料铜 3,225,000贷：银行存款 3,225,000借：其他

10、货币资金 400,500贷：套期工具铜期货合约 400,500结算铜期货的平仓盈亏。借：资本公积其他资本公积（套期工具价值变动） 400,500贷：原材料铜 400,500根据准则规定，被套期项目为预期交易，且该预期交易使企业随后确认一 项非金融资产的，企业可以选择将原直接在所有者权益中中确认的套期工具利得或损失转出，计入该非金融资产的初始确认金额；也可以在该项非金融资产影 响企业损益的相同期间转出，计入当期损益。(二) 对现有资产进行套期保值例 2：B 公司持有 50 吨铝产品，成本 17,000 元/吨，现货价格为 19,450 元 /吨。为规避其公允价值变动风险，公司在 2007 年 8

11、 月 31 日卖出 2007 年 10 月到期的铝期货 10 手，每手 5 吨，将其指定为对该铝产品价格变化引起的公允 价值变动风险的套期，成交价格为 19,420 元/吨，发生手续费 700 元。假如 B 公司通过比较该铝期货和铝产品的公允价值变动，预期该套期有效。12007 年 8 月 31 日，B 公司应作如下账务处理处理：借：被套期项目铝产品 850,000贷：库存商品铝产品 850,000 被套期项目在套期期间，应在资产负债中中的其他流动资产或其他流动负债 项目反映。其他会计处理处理同例 1。22007 年 9 月 30 日，铝期货价格 19,380 元/吨，现货价格为 19,370

12、 元/ 吨，假设不考虑其他因素，铝产品的公允价值即现货价格，B 公司应作如下账 务处理处理：借：套期工具铝期货合约 2,000贷：套期损益 2,000套期工具公允价值变动=（19,420-19,380）105=2,000借：套期损益 4,000贷：被套期项目铝产品 4,000被套期项目公允价值变动=（19,450-19,370）50=4,000套期工具公允价值变动形成的利得或损失应当计入当期损益，被套期项目 公允价值变动形成的利得或损失应当计入当期损益，同时调整被套期项目账面 价值。32007 年 10 月 12 日，公司按 18,900 元/吨售出该批铝产品，并按 18,950 元/吨对铝期

13、货平仓结算，假定不考虑销售相关的增值税及其他因素，B 公司应作如下账务处理处理：借：套期工具铝期货合约 21,500贷：套期损益 21,500套期工具公允价值变动=（19,380-18,950）105=21,500借：套期损益 23,500贷：被套期项目铝产品 23,500被套期项目公允价值变动=（19,370-18,900）50=23,500借：其他货币资金 23,500贷：套期工具铝期货合约 23,500借：应收账款 945,000贷：主营业务收入 945,000借：主营业务成本 822,500贷：被套期项目铝产品 822,500(三) 投机的会计处理处理例 3：沿用例 1 的资料，A 公

14、司在 2007 年 3 月 30 日买入 2007 年 5 月到期 的铜期货合约 10 手，作为一项投机性投资。12007 年 3 月 31 日，A 公司应作如下账务处理处理：借：投资收益 700贷：其他货币资金 700 22007 年 4 月 30 日，A 公司应作如下账务处理处理：借：交易性金融资产铜期货合约 322,500贷：公允价值变动损益 22,500衍生工具不作为套期保值的，应作为交易性金融资产或负债，并按公允价 值确认和计量。本例中中铜期货持仓盈利，故作为交易性金融资产，如为亏损， 应确认为交易性金融负债。32007 年 5 月 10 日，A 公司应作如下账务处理处理：借：交易性金融资产铜期货合约 78,000贷：公允价值变动损益 78,000借：其他货币资金 400,500贷：交易性金融资产铜期货合约 400,500通过以上举例分析，我们可以看到对于商品期货的商品期货的会计处理处理，新准则新准则要求 只要企业成为商品期货合约的一方，就应该确认相应的金融资产和负债，并采 用公允价值进行计量。公允价值套期、投机活动中中运用的商品期货，其公允价 值变动计入当期损益；现金流量套期活动中中运用的商品期货，其公允价值变动 计入所有者权益。