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1、新准则下债务重组关联交易合并抵销的处理 - 编辑整理: excel 视频教程下载 编辑:王菲 文章来源：新浪 一、以现金清偿债务的合并抵销 企业会计准则第 12 号债务重组(以下简称“债务重组准则”)规定,债务人以低于债 务账面价值的现金清偿债务时,应将债务重组的账面价值与实际支付的现金之间的差额,计入 当期损益;债权人应当将债务重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额,计人当期损益; 计提减值准备的,应当将该差额冲减减值准备,减值准备不足部分计入当期损益。 从集团角度看,集团内部以现金清偿债务的债务重组属于集团内部的资金划转业务,不能造 成净资产的增加或减少,同时也不能形成集团的收益或损失,
2、对于集团内债权、债务关系,笔 者认为从集团角度看,个别报表将债权、债务关系因债务重组交易相互抵销,因此编制合并财 务报表时不再合并抵销债权、债务。对于债权方提取的坏账准备,笔者认为虽然债务重组已 经将坏账准备抵销,但是债权方提取的坏账准备对其损益的影响并没有抵销掉,从集团整体角 度看,内部形成的债权、债务关系不应当提取坏账准备,并不能产生对集团损益影响,所以坏 账准备对集团损益产生的影响应当合并抵销,另外由于债务重组对母子公司形成的重组损益 应当合并抵销。 甲公司是乙公司的母公司,乙公司欠甲公司一笔货款 1000 万元,通过协商,乙公司用现金 700 万元偿还该笔债务,甲公司对该笔应收账款已经
3、计提了 100 万元的坏账准备。 甲公司确认债务重组损失=1000-700-100=200(万元) 乙公司确认债务重组收益=1000-700=300(万元) (1)债务重组当年合并抵销分录 借:营业外收入 3000000 贷:管理费用 1000000 营业外支出 2000000 假如甲公司对应收账款已经提取了 400 万元的坏账准备,则应确认损失为-100 万元(1000- 700-400),说明甲公司不确认债务重组损失,依据相关规定应冲减管理费用、合并抵销为: 借:营业外收入 3000000 坏账准备 1000000 贷:管理费用 4000000 (2)以后年度的合并抵销 以坏账准备 100
4、 万元为例,由于债务重组当年甲公司出现“营业外支出”与“管理费用”与乙 公司出现“营业外收入”金额相等,使当年利润变化方向相反,因而使本年期初的未分配利润没 有变化,所以不必做合并抵销分录。 二、以非现金资产清偿债务的合并抵销 依据债务重组准则,债务人以非现金资产清偿债务的,债务人应当将债务重组的账面价值与 转让的非现金资产公允价值之间的差额,计人当期损益;债权人应当对受让的非现金资产按其 公允价值入账,重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额,计人当期损 益;计提减值准备的,应当先将该差额冲减减值准备,减值准备不足部分计人当期损益。 从集团角度看,个别会计报表抵销的应收应付债
5、权债务重组时已经抵销,因此不需要合并抵 销;对于债务重组形成的应交增值税部分,销项税额是实际应交税务机关的税额,进项税额是 实际可以抵扣的税额,均属集团对外的款项而非集团内往来款项,不需合并抵销;对于坏账准备对集团损益产生的影响应当合并抵销;对于非现金资产价值变动部分,从集团角度看,只是 资产在集团内部发生了转移,其价值不应该发生变化。因此,对于价值变动部分以及与债务重 组损益进行合并抵销,并且针对库存商品销售以前、销售当年和销售以后年度,分别不同情况 予以抵销。 B 公司是 A 公司的母公司,属于同一集团合并范围内,2005 年 A 公司欠 B 公司购货款 1300 万元。由于 A 公司财务
6、困难,经协商 A 公司以其生产的产品偿还债务,该产品的公允价值为 800 万元,实际成本 700 万元。A、B 公司增值税率均为 17%。B 公司对应收账款提取坏账准备 300 万元。 A 公司确认重组收益=1300-700-800x17%=464(万元) B 公司确认重组损益=1300-800-800x17%-300=64(万元) (1)债务重组当年合并抵销分录 借:营业外收入 4640000 贷:营业外支出 640000 管理费用 3000000 库存商品 1000000 (当年实现对外销售,贷记“主营业务成本”科目)(2)以后年度合并抵销分录 假如上年度库存商品没有实现对外销售,仍作合并
7、抵销分录 借:期初未分配利润 1000000 贷:库存商品 1000000 若债务重组年度即 1:年度库存商品已经全部实现对外销售,则债务重组交易对集团的影响 已经消失,不再做合并抵销分录: 三、债务转资本的合并抵销 依据债务重组准则,债务转资本的,债务人应将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认 为股本(或实收资本),股份的公允价值与股本(或实收资本)之间的差额确认为资本公积,重组 债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额计人当期损益;债权人应享有股份的公允 价值确认为债务人的投资,重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额计提减值准备 的,应先将该差额冲减减值准备,减值准备不足部分计
8、人当期损益、 从集团角度看,债权、债务关系经过债务重组已经抵销,不必做合并抵销;债权人将债权转 化为对债务人的股权投资也不存在,因此应当将长期股权投资以及重组损益等影响合并抵销。A 是 B 的母公司,A 公司 2005 年应收 B 公司账款的账面余额为 1000 万元,A 公司对应收 账款提取坏账准备 100 万元、由于 B 公司暂时发生财务困难无法支付应付账款,经协商,B 公司以普通股本偿还债务,每股面值为 1 元,B 公司以 500 万股抵偿该债务(不考虑相关税费), 市场股本公允价值为 700 万元。 H 公司股本=500(万元) B 公司资本公积=700-500=200(万元) B 公司债务重组收益(营、业外收入)=1000-700=300(万元) A 公司长期股权投资=700(万元) A 公司计提坏账准备=100(万元) A 公司债务重组损失(营业外支出)=1000-700-100=200(万元) (1)债务重组当年合并抵销分录 借:股本 5000000 资本公积股本溢价 2000000 营业外收入 3000000 贷:长期股权投资 7000000 管理费用 1000000 营业外支出 2000000 (2)债务重组以后年度合并抵销分录 借:股本 5000000 资本公积股本溢价 2000000 贷:长期股权投资 7000000
