英国慈善组织财务信息披露制度的启示

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1、ACADEMIC RESEARCH英国慈善组织 财务信息披露制度的启示刘亚莉张楠ACADEMIC RESEARCH 学术研究 3THE CHINESE CERTIFIED PUBLIC ACCOUNTANT 2012.05摘 要当前我国慈善组织遭遇前所未有的信任危机。英国是世界上最早颁布慈 善会计准则的国家，本文介绍了英国慈善组织会计与报告一一推荐实务 公告，该公告体现了英国新公共管理运动中将私营部门的管理技术和方 法运用于公共领域以提高公共服务质量的理念。通过对我国慈善组织信 息公开披露状况的调查发现，我国慈善组织信息公开状况还很不规范， 目前粗线条框架性的非营利组织会计制度不能发挥指导慈善

2、组织提供详 细财务信息的作用。加强慈善组织及非营利组织会计制度和信息披露制 度的建设是维护和加强慈善组织声誉的重要制度保障。关键词|慈善组织SORP非营利组织会计制度信息披露“穷则独善其身，达则兼济天下。”随着 经济增长、社会与国民财富的不断增加，我 国慈善事业迅猛发展，2010年底全国各类 社会组织数量达到43.9万个，慈善捐赠总 量达到700亿元（慈善蓝皮书，2011)。慈 善事业有效地弥补了政府行为难以兼顾的 薄弱领域。但近年一系列事件的爆发，使 中国慈善事业遭遇信任危机，慈善机构捐 赠收入急剧下降，资金用途受到公众拷问。 “中国妈妈”被质疑事件凸显了财务信息披 露的重要性。2010年度

3、中国慈善透明报告 将我国慈善组织披露的信息分为基本信息、 内部管理信息、业务活动信息和财务信息四 大类，调查结果显示，“基本信息”透明指 数最高，为3.31;“财务信息”透明指数最低， 为1.52。财务信息成为慈善组织信息披露 的瓶颈。当前我国慈善组织信息披露制度 存在诸多缺陷，对慈善组织的信息披露问 题的研究还非常有限。英国是最早颁布慈 善会计准则以规范慈善组织信息披露的国 家，本文拟对英国慈善组织会计制度进行 深入分析，并对当前我国慈善组织的公开信息披露状况进行调查，以期为构建和完善 我国的慈善组织信息披露制度提供参考。一、英国慈善组织会计与报告：推荐实务 公告国对慈善组织的会计规范根据慈

4、善组织的规模而不同。慈善组织 按规模分为小规模慈善组织和一般慈善组 织。英国对慈善组织会计与报告：推荐实 务公告（SORP)适用于一般慈善组织。该 公告由英国会计准则理事会（Accounting Standarda Board, ASB)和慈善委员会联 合颁布，慈善组织每年需要向慈善委员会 提交年度报告书，并要求慈善组织采用文 字叙述和财务报告相结合的形式以说明慈 善机构实施的活动。SORP的目的在于“提 供了一个框架使慈善机构能解释他们的目的 是什么、如何运作以及完成得怎样”（SORP 序言)。作为公共领域组织，慈善机构需要 定期向慈善委员会及公众披露其财务报表 及相关报告，公众可方便获得慈

5、善组织的 相关信息。C 学术研究 ACADEMIC RESEARCH(一） 一般慈善组织需要披露的财务信息SORP分为十个部分：引言、受托人年 度报告内容、一般会计原则、财务活动表、 资产负债表、现金流量表、会计政策的披露、 简要财务信息和报表、特别部分、附录，共 451款。根据该规范，一般慈善组织的信 息披露由法定性披露（statuary disclosure) 和自愿性披露（voluntary disclosure)两部 分组成。具体如表1所示。英国慈善组织会计信息采取了整体披 露与活动分类信息相结合的方式。即通过 基本财务报表披露整个慈善报告主体的相 关信息（这部分内容与我国的民间非营利

6、组 织会计报表类似)，并在附注中通过以具体 活动为主要报告对象的信息分析补充慈善 组织相关活动的信息。(二） 财务报表附注除慈善组织采取的会计政策以及重要 事项的披露外，报表附注特别重视成本、 支出信息的披露，从而使附注成为慈善组 织信息披露中的不可缺少的重要组成部分。ACADEMIC RESEARCH 学术研究 3THE CHINESE CERTIFIED PUBLIC ACCOUNTANT 2012.05中国注册会计师 2012.05SORP要求慈善组织按开展的活动对成本 进行分摊计算，并在附注中披露各具体活 动或项目的成本。慈善性活动是慈善组织 的最主要的活动，SORP对慈善性活动成本

7、(costs of charitable activities)在附注中 的披露进行了详细规范。根据SORP规定， 慈善性活动成本由开展活动直接发生的成 本（activities undertaken directly)活动 资助基金（grant funding activities)和支 持成本（support costs)三部分组成。开展 活动直接发生的成本在发生时可明确确认， 活动资助基金和支持成本都需要采取一定 的标准进行准确计算、分摊，并在财务报 表附注中分项进行详细披露。SORP推荐 了成本分析时适用的表格。1.对活动资助基金（grant funding activities)的披

8、露资助（grant)是慈善组织为某人或某 机构进行的志愿支出（或其他财产的转移)。 慈善组织进行资助通常都是为实现其目标 而设立的。这种支出或转移可能是为了接受 者的一般目的，也可能是为了某些特殊目的 如提供特殊服务。它可以是无条件的，或 有一定条件，如果接受者不满足条件，可能 会导致要求收回相关已资助款或财产。动资助基金的成本包括实际进行的 i活资助资金以及与此相关的支持成本。 相关支持成本包括：（1)在资助决定前的 决策过程中发生的成本;（2)资助后的成本， 包括监管成本；（3)总部与地区办公室执 行管理职能发生的成本，包括一般管理费 用、工资、预算与会计、信息技术、人力资 源和筹资。报表

9、附注中需说明与活动资助 基金相关的支持成本的金额。慈善组织需要提供与资助决定相关的 更多信息以帮助报表使用者合理理解筹资 的性质，并区分资助是提供给个人还是机 构。如果提供给机构，需要提供接受者的 信息，以帮助使用者了解受资助机构的性质 和范围。这些信息需要在报表附注中详细 披露。SORP推荐米用的表格如表2:对个人的资助一般受益人为个人，如为 缓解财务困境或教育助学金而提供的。其 他都视为对机构的资助。如果在执行一个 研究项目时对某个人进行资助应看作是对与 此人相关的机构的资助而不是对个人的资 助。一个慈善组织还可能对一个大学的多 个系所或部门进行资助，这些应合并看作是 对一个机构的资助。2

10、.支持成本（support cost)的分摊支持成本是在慈善组织开展活动过程 中发生的成本，包括总部或地区办公室的 一般管理费用、工资管理、预算和会计信 息技术、人力资源和融资费用。筹资以及 慈善组织的管理中产生的成本具有相同性 质。支持成本是获得慈善性活动收入的基 础，也是必不可少的，但它们本身并不构成 一项活动或项目，也不会直接导致或产生 慈善性活动收入。因此支持成本需要分配表3 3慈善性活动的成本分解（BreakdowBreakdow n n ofof costscosts ofof charitablecharitable activity)activity)表1 1英国慈善组织信息披

11、露体系信息披露信息披露名称名称具体内容具体内容受托人年度报告主要报告未形成财务报表部分内容的相关信息，与财务报表共同构成慈善组织完整的财务信息。资产负债表包括资产（流动资产、投资性资产、继承性资产、固定资产和无形资产）、负债、养老金固定收益计划、慈善组织基金（包括留 本基金、限定性基金和非限定性基金）法定披露 内容财务活动表包括收入（包括设立基金收入、慈善性活动收入和其他收入）、支出（包括设立基金成本、慈善性活动成本、管理成本、其他资 源支出）、基金间的转换、实现的其他收益/损失、基金的净变动额现金流量表遵循英国财务报告准则第1号FRS1报表附注包括会计政策、重大事项的披露，以及报表各项目需在

12、附注中披露的详细内容自愿披露 内容汇总财务报表与 简要财务信息汇总财务报表（summarized financial statements)信息来源于法定财务报表，展示慈善组织及集团的整体财务状况；简要财务 信息（summary financial information)与法定财务报表无关，可包含除法定财务报表之外的其他财务信息（如中期报告），是 对某特殊活动或领域进行分析含分支企业的合 并报表慈善组织如有控制并从中获利的附属企业，需编制合并报表。这种收益可以是经济利益流入慈善组织或通过提供产品、服务给慈 善组织或其受益人带来利益特殊部分合营、联营企业 会计关联企业（持有20%以上的表决权视

13、为有重大影响，属于关联企业）需要编制合并报表。慈善组织报告主体需披露每个联营、合 营企业的名称、慈善组织拥有的股权及其他利益、联营或合营企业的活动性质及慈善组织根据股权享有的利益表2 2对资助的分析（AnalysisAnalysis ofof Grants)Grants)分析分析对机构的资助对机构的资助 合计合计对个人的资助对个人的资助 合计合计活动或项目1 活动或项目2活动或项目3合计活动或项目活动或项目直接发生直接发生 的成本的成本活动资活动资 助基金助基金支持支持 成本成本合计合计活动或项目1 活动或项目2活动或项目3合计C 学术研究 ACADEMIC RESEARCH英国慈善组织会计

14、制度体现出典型的整体 报告与基金分类信息相 结合的特点。一方面， 通过法定基本财务报表 和受托人年度报告对慈 善组织进行全面报告。 另一方面，通过报表附 注对收入、成本信息进 行详细解释，并以活动 或项目为基础对成本进 行分类详细披露，报表 附注与财务报表及受托 人年度报告相结合、法 定性财务报告与自愿性 财务报告相结合，形成 慈善组织完整的信息披 露体系。到它们所支持的相关的活动成本类别中去。 慈善组织需要在报表附注中披露所采用的 支持成本分配政策，并提供当期发生的主 要支持成本的明细，以及支持成本的重大 项目或分类。当支持成本重大时，需在附 注中解释这些成本是如何分配到财务活动 表中的各活

15、动项目中去的。于成本的分摊，SORP进行了具体的规定。比如，有些成本，如果恰当， 可直接计入某一活动成本类别中。对几类 活动都有关的支出，如某一个员工既参与 了筹资活动又参与了慈善性项目活动，其工 资需要采用合理、公平和一贯的方法进行 分摊。有许多成本分摊基准可供选择使用。 比如：（1)按使用情况，如按执行活动中直 接的支出为基准；（2)按人均成本，即按活 动参与人数分配；（3)按活动占用的地板面 积为基准；（4)还可按时间分配（如职工参 与多项活动的情况)。SORP强调成本分配方法应遵循真实 公允原则，不需要在不同会计期间保持一 致。当慈善组织在进行筹资活动时同时举 行信息提供活动，这时会产

16、生特殊问题， 这些费用到底算筹资成本还是一种为实现 慈善目标的培训行为？比如，一个健康教育 慈善组织的目标定位于疾病的高风险人群 或提供专业医学信息使高风险或症状人群 认识并采用必要措施。该组织在进行筹资 活动时同时进行医学知识的公益培训，这 些信息属于慈善性支出的范畴，因为其目标 定位于受益人，健康教育中的相关建议也 与慈善组织活动或目标相关。因此提供培 训将会产生混合成本，需要在筹资活动和 慈善性活动中进行分配。3.慈善性活动成本上述对慈善性活动各项成本的计算及 分摊的规定，为慈善性活动成本的准确计 算提供了保证。SORP要求在财务活动表中 或以显著的报表附注形式披露和分析花费在慈善性活动上的资源，以提供有利于理 解慈善性活动的性质和所花费的资源的相 关信息。这个分析可以列出慈善组织提供 的主要慈善性活动成本，或开展的重要项 目花费的资源。报表附注需要说明分配到 慈善性活动中的支持成本的金额。如果既 开展直接服务项目进行慈 善性活动，也采用活动资 助基金形式联合开展，报 表附注需要说明活动资助 基金以解释活动的资金来 源。可